En el caso, corresponde confirmar la resolución que rechazó la excepción de falta de acción por manifiesta atipicidad respecto de los hechos atribuidos al encausado.
En efecto, sostiene el recurrente que la Ley Penal Tributaria es una normativa cuyo eje es la defraudación al fisco, pues la prisión por la mera deuda impositiva está proscripta; en consecuencia, la sola acción de dejar impago un impuesto, u omitir ingresar una retención, no es un acto punible en sí mismo: la mera existencia de la deuda no puede ser entendida como un delito.
Entendió que la falta de ingreso de impuestos no infringe por sí sola la Ley Penal Tributaria ni lesiona el bien jurídico tutelado por la ley, pues la apropiación indebida en materia penal es el acto mediante el cual el agente convierte en propio algo ajeno, que debía reintegrar.
Manifestó que el momento consumativo es aquél en el cual el agente lleva a cabo un acto demostrativo de la voluntad de disponer la cosa ajena como si fuese propia, lo cual en autos nunca ocurrió, en virtud de que los fondos nunca fueron dispuestos de manera voluntaria sino que el giro financiero fue el que gobernó de manera autónoma el destino de los fondos de la empresa, que resulta ser agente de retención.
Así, sostuvo que en el caso de la apropiación indebida de tributos, ese plus necesario (por sobre la mera deuda impositiva) viene dado por la frustración del ingreso a las arcas fiscales del objeto retenido, cuando el autor, en lugar de ingresarlo, se lo apropia para sí. Cuando no lo ingresa por circunstancias ajenas a su voluntad, no comete delito alguno.
Atento lo expuesto, no se advierte el manifiesto defecto en la pretensión por atipicidad.
Ello así, atento el argumento planteado, las circunstancias expuestas por la Defensa deberán ser expustas en la audiencia de debate y atravesar el filtro del contradictorio.

En el caso, corresponde revocar la decisión de grado y hacer lugar a la excepción de atipicididad incoada por la Defensa particular por los hechos imputados encuadrados en la conducta prevista y reprimida en el artículo 6 de la Ley N° 24.769 (modificada por ley 26.735) de Régimen Penal Tributario y disponer el sobreseimiento de los encausados.
En efecto, se imputa al presidente y a la directora de la sociedad, no haber depositado dentro de los diez días hábiles de vencido el plazo legal de ingreso, los tributos retenidos en concepto del impuesto sobre los ingresos brutos ocasionando un perjuicio económico al erario público.
La recurrente alegó que el pago realizado tres días hábiles después del vencimiento del plazo se debió al error en que la hizo incurrir la propia Administración al intimarla al pago y darle un plazo diferente para efectuarlo, lo que descarta todo dolo por parte de los imputados ya que el pago fue efectuado dentro de los 15 días otorgados por la Administración en su intimación y, de todos modos, a pocos días de vencimiento del plazo legal establecido en el artículo 6 de la Ley N° 24.769 (modificada por ley 26.735) de Régimen Penal Tributario.
Ello así, en el delito investigado, la acción típica es la omisión de efectuar el depósito de un tributo, en este caso de un tributo local. Se trata de un delito doloso, en donde el autor se encuentra en una posición de garante respecto del dinero retenido.
Para que proceda la imputación, los actos deben haber sido realizados en incumplimiento del rol de un buen cuidador de intereses ajenos y en beneficio del autor o de un tercero.
Ello así, corresponde hacer lugar a la excepción planteada atento que no sólo no se observa el "grave perjuicio a la hacienda pública local" esgrimido por el Fiscal sino que a las vez, las explicaciones brindadas por los encausados referidas a la intimación cursada por la Administración permiten excluir el dolo exigido por la figura imputada.
En este sentido se ha afirmado que “la mera omisión de efectuar la retención no puede completar el tipo penal, porque ello violaría el principio constitucional de la prohibición de la prisión por deudas” (D’Alessio-Divito, Código Penal de la Nación comentado y anotado, Ed. La Ley, 2da edic actualizada y ampliada, 2010, tomo III, pág 1437).

En el caso, corresponde revocar la decisión de grado y hacer lugar a la excepción de atipicididad incoada por la Defensa particular por los hechos imputados encuadrados en la conducta prevista y reprimida en el artículo 6 de la Ley N° 24.769 (modificada por ley 26.735) de Régimen Penal Tributario y disponer el sobreseimiento de los encausados.
En efecto, se imputa al presidente y a la directora de la sociedad, no haber depositado dentro de los diez días hábiles de vencido el plazo legal de ingreso, los tributos retenidos en concepto del impuesto sobre los ingresos brutos ocasionando un perjuicio económico al erario público.
Se ha afirmado, respecto del delito de omisión de ingresar los aportes de la seguridad social, cuya acción típica es similar al delito investigados en autos, que “si bien para incurrir en el delito del art. 9 de la ley 24.769 basta con que la omisión se haya mantenido por un lapso de diez días hábiles administrativos, el depósito de una parte de la retención efectuado a los dos días de transcurrido ese lapso y el pago del saldo restante en un lapso relativamente breve corroboran las explicaciones del imputado de haber obrado sin intención de retener los aportes” (CamNac en lo Penal Econ, sala A, Causa 49984, “Lo Primo SA”, rta. 5/05/03).
Ello así, No puede soslayarse que el pago, con sus intereses, fue realizado tan sólo tres días hábiles posteriores al plazo legal con anterioridad a la denuncia penal efectuada en su contra.
En esta misma línea se ha afirmado que “el depósito de la suma en poder del destinatario se produjo poco tiempo después y con antelación a la denuncia del hecho. Ello sumado a las explicaciones de los imputados …, permite descartar una actitud dolosa por parte de los imputados” (CamNac en lo Penal Econ, sala A, “Sorella, Nicolas s/inf. ley 24769”, Causa 48474, rta. 26/06/02).
Ello así, asiste razón a la Defensa pues la atipicidad de la conducta investigada aparece manifiesta, por lo que corresponde revocar la resolución en crisis.

En el caso, corresponde confirmar la resolución de grado que rechazó la excepción de atipicidad.
En efecto, el imputado afirmó que no tuvo conocimiento de la falta de depósito de los tributos fiscales careciendo de intensión de concretar el ilícito que se le reprocha.
No se discute que el imputado era socio gerente de la sociedad, quien reviste la calidad de agente de retención tributario, sino que la atipicidad fue alegada respecto de la falta de conocimiento y, por lo tanto, de intensión de abstenerse de realizar el depósito debido por parte de su representante legal.
Ello así, atento que la excepción planteada requiere que la atipicidad de la conducta se configure de forma manifiesta, extremo que indica la posibilidad de analizarla sin la necesidad de producir pruebas, no dándose el supuesto en el caso de autos, corresponde confirmar la decisión cuestionada.

En el caso, corresponde confirmar la resolución de grado que rechazó la excepción de atipicidad.
En efecto, a diferencia del delito previsto en el artículo 1° de la Ley N°26.735, el delito imputado, tipificado en el artículo 6° de la Ley, no requiere una actividad de parte del imputado tendiente a ocultar o engañar al Fisco sino que prohíbe la falta de depósito de la suma retenida.
Para ello es necesario, entonces, que esa suma haya sido efectivamente ingresada en los fondos de la sociedad comercial de la que el imputado es socio gerente, extremo que no se discute.
Ello así, se debe analizar el dolo en la conducta reprochada partiendo de la base de que no se requiere el conocimiento de una maniobra fraudulenta sino de la voluntad deliberada de no llevar a cabo el depósito de los fondos retenidos dentro del término legal.

En el caso, corresponde confirmar la resolución de grado que rechazó la excepción de atipicidad.
En efecto, los fundamentos del imputado, relativos a la organización jerárquica de la empresa, la falta de control administrativo por su parte y la ignorancia respecto a si se había cumplido con el depósito de los tributos percibidos no excluyen el conocimiento que necesariamente tenía el imputado de la obligación tributaria que se venía cumpliendo, que surgía de la declaración jurada presentada por su empresa y que, ante el incumplimiento, fuera reclamada mediante carta documento recibida en la firma de la que el encausado es Socio Gerente.
La responsabilidad tributaria, por ello, que surge de la declaración jurada presentada por la firma, no puede alegarse desconocida en base al desorden administrativo que, en todo caso, no impidió que la propia firma determinara el monto percibido y retenido en el período reprochado, siendo su obligación, ante la emisión y presentación de tal declaración jurada impositiva, vigilar que se integrara en tiempo oportuno el depósito de los tributos retenidos conforme a esa declaración, que tampoco fueron integrados dentro del plazo por el que fuera intimada la firma.
Ello así, la falta del depósito de las sumas abonadas en concepto de tributo no pudo pasar desapercibida para quien había declarado haberlos percibido y debió controlar y garantizar el cumplimiento del depósito de los tributos retenidos en tiempo oportuno. Al menos, no se advierte esode modo manifiesto con los elementos disponibles.

En el caso, corresponde confirmar la resolución de grado en cuanto dispuso no hacer lugar al planteo de inconstitucionalidad.
En efecto, la Defensa postuló la inconstitucionalidad del artículo 6° de la Ley N° 24.769 (modificada por ley 26.735) –calificación legal asignada a los hechos imputados–. Para ello, esa parte alegó que la pena prevista por aquél sería desproporcionada y vulneraría el principio de igualdad, pues la comparación de esa figura con la prevista en el artículo 7° de la misma ley, advertiría que existe una equivalencia en la sanción pese a que, a su criterio, ésta última configuraría un ilícito de mayor gravedad.
Ahora bien, cabe indicar que la figura legal que nos ocupa reprime, como su denominación lo indica, la apropiación indebida de tributos. Lo expuesto ya evidencia que, contrariamente a lo pretendido por el apelante, la conducta sancionada no consiste en el mero incumplimiento del pago de una deuda en el término previsto.
Al respecto, el sujeto activo del delito en cuestión –esto es, quien ostenta el rol de agente de retención o percepción– en virtud de una disposición legal, se encuentra obligado a custodiar y a depositar “… dentro de los diez (10) días hábiles administrativos de vencido el plazo de ingreso, el tributo retenido o percibido”. De lo expuesto se deriva que el agente no podría someter lo retenido o percibido a riesgos ajenos a los de la mera y correcta custodia; y en caso contrario, si lo hiciera, incumpliría su rol (cfr. Orce, Guillermo, Trovato, Gustavo F., Delitos Tributarios. Estudio analítico del régimen penal de la Ley 24.769, Abeledo Perrot, 2008, p. 147).
En este sentido, el hecho de que este tipo penal no requiera ardid o engaño no implica "per se" que la conducta reprimida por aquél sea menos grave que la prevista en el artículo 7° de la Ley N° 24.769 (modificada por ley 26.735), como pretende el recurrente. De seguirse el razonamiento de esa parte, el delito de administración fraudulenta (art. 173, inc. 7, CP) –que no requiere ardid o engaño–, tendría una pena desproporcionada pues la estafa (art. 172, CP) –que sí los requiere– se encuentra conminada con la misma sanción. Sin embargo ello es así.

En el caso, corresponde confirmar la resolución de grado en cuanto dispuso no hacer lugar a la excepción de manifiesto defecto en la pretensión de atipicidad.
Al respecto, se le imputa a la firma encartada el delito establecido en el artículo 6° de la Ley N° 24.769 (modificada por la ley 26.735), esto es, la apropiación indebida de tributos.
En efecto, la Defensa señaló que los hechos atribuidos a sus asistidos serían manifiestamente atípicos en virtud de la evidente ausencia de dolo. Para argumentar lo expuesto sostuvo que los encartados nunca tuvieron ánimo de lucro, como así tampoco obtuvieron rédito económico o patrimonial y los pagos fueron efectuados de manera espontánea.
Ahora bien, en cuanto a la impugnación por parte de la recurrente, es preciso hacer notar que la Defensa por momentos confunde el "dolo" con un elemento subjetivo distinto de aquél: el "ánimo de lucro" y llega a la conclusión de la ausencia del primero en razón de alegaciones vinculadas al segundo, cuando, lo cierto, es que el tipo penal que nos ocupa no exige ese elemento subjetivo por lo que lo expresado por el apelante con relación a ello carece de relevancia.

En el caso, corresponde confirmar la resolución de grado en cuanto dispusono hacer lugar a la excepción de manifiesto defecto en la pretensión de atipicidad.
En efecto, la Defensa señaló que resultaría procedente la excepción de amnistía prevista por el inciso “e” del artículo 195 del Código Procesal Penal de la Ciudad en razón de encontrarse extinguida por pago la acción. Indicó que la existencia de denuncias administrativas y/o judiciales no notificadas al contribuyente no resultan contradictorias con el concepto de pago espontáneo y, por ello, sería aplicable el artículo 16 de la Ley N° 24.769.
Al respecto, cabe destacar que el recurrente no fundamentó la procedencia de la excepción prevista por el inciso “e” del artículo 195 del Código Procesal Penal local, lo que ya justificaría su rechazo. Sin perjuicio de ello, se debe señalar que el artículo 16 de la Ley Penal Tributaria establece que “[e]l sujeto obligado que regularice espontáneamente su situación, dando cumplimiento a las obligaciones evadidas, quedará exento de responsabilidad penal siempre que su presentación no se produzca a raíz de una inspección iniciada, observación de parte de la repartición fiscalizadora o denuncia presentada, que se vincule directa o indirectamente con él”.
Ello así, se ha dicho que “…es condición que la presentación no se produzca a causa de una inspección iniciada, observación de parte de la repartición fiscalizadora o denuncia penal que se vincule directa o indirectamente con el responsable” (Villegas, Héctor Belisario, ob. citada, p. 217). En el caso que nos ocupa ello no ha ocurrido de esa forma.

En el caso, corresponde revocar la resolución de grado que no hizo lugar a la exención de responsabilidad penal por presentación espontánea planteada por la Defensa y declarar extinguida la acción penal por el delito de apropiación indebida de tributos endilgado al imputado.
En efecto, la Juez de grado entendió que las cartas documento que la Administración Gubernamental de Ingresos Públicos remitió a la sociedad de la cual el imputado es Presidente, deben ser asimiladas a una "observación del organismo recaudador y que por ello inhiben el caracter espontánea de la regularización".
Asiste razón al recurrente. La regularización del pago de los tributos adeudados debe ser considerada espontánea, aun si fue motivada por las cartas documento remitidas por la Administración Gubernamental de Ingresos Públicos.
La intimación informando la falta de ingreso del pago a los registros de la AGIP y otorgando un nuevo plazo para efectuar el pago omitido o para concurrir con los comprobantes del pago, que fue correctamente remitida y recibida por la firma que preside el encausado no tiene el efecto jurídico que le asigna el juez de grado.
El artículo 16 de la Ley N° 24.769 dado por la Ley N° 26.735 excusa de responsabilidad penal al sujeto obligado que regularice espontáneamente su situación, dando cumplimiento a las obligaciones evadidas, cuando “…su presentación no se produzca a raíz de una inspección iniciada, observación de parte de la repartición fiscalizadora o denuncia presentada, que se vincule directa o indirectamente con él”.
Esta enumeración es taxativa y permite deducir que en los casos en los que el procedimiento administrativo o judicial no alcanzó los hitos mencionados se debe considerar espontánea la regularización de los impuestos.
La Administración Gubernamental de Ingresos Públicos puede observar las declaraciones juradas u otras presentaciones que le efectúan los obligados, por ejemplo, cuando fueren engañosas o mediante ocultaciones maliciosas o cualquier otro ardid o engaño, por acción u omisión evadieren total o parcialmente el pago de tributos (artícuño 1 de la Ley N° 24.769 según redacción dada por la Ley N° 26.735), o también los pagos efectuados cuando resulten insuficientes para cancelar el impuesto o tasa devengado. Se observa un documento presentado a los fines de resaltar inconsistencias o inexactitudes a rectificar. Pero no puede observar un mero incumplimiento, pues nada le habrá sido presentado en tal caso para su control.
En este supuesto no existe -porque se la omitió- la conducta debida. Y cuando ello ocurre la Agencia debe intimar al cumplimiento, no observar lo que no se presentó para su debido control. Es lo que logró hacer respecto de la obligación tributaria como agente de retención por el que se realiza la imputación.
Ello así, atento a que se da en autos un caso de mera intimación, caso que no fue incluido entre los que autorizan a restar espontaneidad a la regularización de la situación del contribuyente, corresponde declarar la extinción de la acción.

En el caso, corresponde revocar la resolución de grado que no hizo lugar a la exención de responsabilidad penal por presentación espontánea planteada por la Defensa y declarar extinguida la acción penal por el delito de apropiación indebida de tributos endilgado al imputado.
En efecto, la Juez de grado entendió que las cartas documento que la Administración Gubernamental de Ingresos Públicos remitió a la sociedad de la cual el imputado es Presidente, deben ser asimiladas a una "observación del organismo recaudador y que por ello inhiben el caracter espontánea de la regularización".
La Defensa se agravia al considerar que la regularización de los pagos de los tributos y sus intereses fueron efectivizados con carácter previo a la denuncia penal promovida por la referida Agencia por lo que no se dan los elementos del tipo penal de apropiación indebida de tributos.
El sentido de la Ley N° 24.769 dado por la Ley N° 26.735 es favorecer el cumplimiento de las obligaciones impositivas por lo que debe descartarse el argumento del Fiscal que pretende limitar la aplicación de la excusa absolutoria del artículo 16 de la Ley N° 24.769 en su actual redacción sólo a los delitos de evasión tributaria, excluyendo su aplicación en los casos de apropiación indebida de tributos.
No sólo esta última conducta esta conminada con pena menor que la que amenaza a la evasión agravada, que no discute la Fiscalía que admite esta excusa, sino que se trata de un incumplimiento, es decir, una mera omisión, no punible cuando se trata de tributos directos, cuya evasión simple, para ser típica, requiere como medio el ardid o engaño.
Ello así, una interpretación extensiva de los supuestos en los que no se considerará espontánea la regularización del depósito de los tributos retenidos o percibidos por un agente de retención, claramente la desalienta, al suprimir la excusa absolutoria prevista para quienes cumplen con las obligaciones impositivas, siquiera tardíamente.

En el caso, corresponde revocar la resolución de grado que no hizo lugar a la exención de responsabilidad penal por presentación espontánea planteada por la Defensa y declarar extinguida la acción penal por el delito de apropiación indebida de tributos endilgado al imputado.
En efecto, la Fiscal de Cámara alega que no consta que el cheque de pago diferido entregado por el imputado en pago de lo que se le reclamara, haya sido pagado a su vencimiento.
Este argumento tampoco puede admitirse en cuanto se repara en que el Fiscal de primera instancia admitió en el escrito mediante el cual se recibió el pago de las sumas que motivan esta causa y sus intereses, aunque siete meses luego de encomendado su cobro judicial.
El cheque y el cheque diferido son medios de pago de las obligaciones de dar sumas de dinero y el ticket agregado en la causa acredita el pago de la boleta emitida por el mandatario judicial de un modo que no ha sido conmovido por la hipótesis Fiscal.

En el caso, corresponde confirmar la resolución de grado en cuanto dispuso no hacer lugar a la excepción de manifiesto defecto en la pretensión por atipicidad.
En efecto, la Defensa sostiene que su defendido no utilizó ningun tipo de artilugio para escaparse ni dejar de someterse a derecho. En relación a este punto, explicó que el articulo 6° de la Ley N° 24.769 tiene como supuesto penal el acto de ocultamiento de ingresos del contribuyente que no paga las retenciones o percepciones. Agregó que tal como lo expresó la Corte Suprema de Justicia de la Nación, no se castiga al contribuyente “moroso” y que no se puede sancionar a quien demora en el ingreso de los aportes al fisco, por lo que no se encuentra configurado el tipo penal de mención.
Al respecto, cabe señalar, en primer lugar, que si bien la defensa titula el agravio como “excepción de falta de accion”, lo que en verdad cuestiona es la tipicidad de la conducta atribuida a sus defendidos, toda vez que entiende que al no vislumbrarse un comportamiento malicioso, un ardid o engaño por parte del imputado, en los hechos que aquí se investigan, a su entender, no se encontraría configurado el tipo penal bajo estudio.
Por otro lado, el delito bajo estudio (apropiación indebida de tributos) no requiere dicho extremo para su configuración sino que el fundamento del reproche penal es el abuso de confianza. Ello así, toda vez que el agente de retención o percepción se apropia de lo que no le pertenece, abusando de la confianza depositada por quienes sufrieron la retención o percepción. Así, la percepción o retención de la suma correspondiente para su posterior depósito al organismo fiscal es lícita, mientras que la apropiación, es decir, la falta de depósito de aquellos impuestos al momento exigido por ley es ilegítima.

En el caso, corresponde confirmar la resolución de grado en cuanto dispuso no hacer lugar al planteo de extinción de la acción penal.
Al respecto, la Defensa afirma que existió un pago espontáneo por parte de su asistido que no ha sido tenido en cuenta por la Magistrada de grado.
Ahora bien, de la lectura de las actuaciones, se desprende que los pagos fueron efectuados después de la intimación formulada por parte de la Administración Gubernamental de Ingresos Público. Es decir, según surge de la requisitoria fiscal, se le imputa al encartado no haber depositado, dentro de los diez días hábiles administrativos de vencido el plazo de ingreso, el tributo retenido en concepto del impuesto sobre los ingresos brutos correspondientes a una pluralidad de períodos.
Por tanto, asiste razón al "a quo" en cuanto a que los pagos efectuados no fueron espontáneos por lo que no corresponde el eximente que prevé el Articulo 16 de la Ley N° 24.769, sino que se materializaron, en principio y sin perjuicio de lo que surja de la audiencia de debate, como consecuencia de la intimación efectuada por la Administración Gubernamental de Ingresos Públicos.
Por último, resulta pertinente resaltar que la Sala "A" de la Cámara de Apelaciones en lo Penal Económico en un fallo reciente, en relación al delito de apropiación indebida de recursos de la seguridad social, pero cuya misma lógica puede aplicarse al delito de apropiación indebida de tributos ha entendido “Que el deber de un empleador de depositar lo retenido de los haberes de sus empleados constituye una obligación que resulta evadida cuando no se cumple con ese deber. Su regularización, por consiguiente, se encuentra comprendida en el artículo 16 de la ley 24.769” (Causa nro. CPE 39/2013/1/CA “Incidente por art. 16 de la Ley Penal Tributaria de Iachetti, Alejandro Vicente en autos “Mares Sur S.A. sobre infracción Ley 24.769”, rta. el 5/2/2016. Reg. Interno nro. 15/2016).

En el caso, corresponde confirmar la resolución de grado en cuanto rechazó el planteo de excepción de atipicidad en la presente causa donde se imputa a la sociedad encausada y a su presidente no haber depositado las sumas correspondientes al impuesto sobre ingresos brutos a pesar de estar obligado a ello.
El recurrente afirma que el grupo económico del que forma parte se encuentra en concurso preventivo, por lo que en el peor de los casos habría actuado bajo una causal de justificación.
En efecto, la Defensa entiende que el tipo penal requiere de dolo para configurarse y que el encausado actuó bajo una causal de justificación, que era la pésima situación financiera de la empresa que preside. Sostiene la atipicidad de la conducta en la falta de ardid o engaño en la acción imputada.
Sin embargo, del requerimiento de juicio surge que la calificación asignada por la Fiscal de grado es la del artículo 6 de la Ley N° 24.769 la cual no requiere la existencia de ardid o engaño.
Ello así, corresponde rechazar la excepción planteada ya que para descartar la imputación por atípica existen cuestiones de hecho y prueba a dilucidar.

En el caso, corresponde confirmar la resolución de grado que rechazó el error de prohibición alegado por la Defensa para justificar la omisión del depósito de las sumas correspondientes al impuesto sobre ingresos brutos endilgada a la sociedad encausada y a su Presidente.
La Defensa afirma que el imputado incurrió en un error de prohibición ya que actuó como lo hizo basándose en recomendaciones de sus asesores.
El presidente de la sociedad indica que, dada la frágil situación económica de la firma y su apertura de concurso preventivo, le aconsejaron utilizar los fondos disponibles para hacer frente al pago de salarios y gastos operativos básicos a fin de que la empresa pudiese continuar en funcionamiento.
En efecto, para considerar que la conducta desplegada podría enmarcarse dentro de un caso de error de prohibición la Defensa debería demostrar que efectivamente el Presidente de la firma no pudo conocer la antijuridicidad de su accionar, es decir, que fue inevitable.
Ello así, al no haberse demostrado la inevitabilidad del supuesto error de prohibición en que habría incurrido el imputado como consecuencia del asesoramiento recibido será el Juez de juicio quien podrá expedirse al tratarse de una cuestión de hecho y prueba.

En el caso, corresponde confirmar la resolución de grado en cuanto rechazó el planteo de excepción de atipicidad por falta de dolo en el incumplimiento al depósito de las sumas correspondientes al impuesto sobre ingresos brutos por el que se acusa a los encausados.
La Defensa alega la falta de dolo en el actuar del Presidente de la firma argumentando la Administración Gubernamental de Ingresos Públicos (denunciante) reconoció que la sociedad imputada presentó las declaraciones juradas en tiempo y forma, y que el no ingreso de los montos retenidos dentro del plazo previsto por la ley surge de ellas.
En efecto, para descartar la existencia de dolo en el accionar del encausado, se deberá demostrar que no conocía su rol de agente de percepción o retención –situación que no se da en el caso ya que la sociedad que preside presentó todas las declaraciones juradas- o bien que no tuvo voluntad de incumplir con el depósito.
Ello así, al tratarse de una cuestión que depende de producción de prueba, corresponde confirmar el rechazo del planteo.

En el caso, corresponde rechazar el agravio referido a la inaplicabilidad de la Ley Penal Tributaria al ámbito de la Ciudad de Buenos Aires.
La Defensa se agravia de la aplicación de la Ley N° 24.769 al ámbito de la Ciudad, porque según su entender se estarían extendiendo las potestades concedidas por el artículo 75 inciso 12 de la Constitución Nacional al Congreso Nacional.
Sostiene que no debería ser atribución de éste la creación de normas de derecho penal tributario local.
En efecto, es atribución del Poder Legislativo Nacional el dictado del Código Penal y de toda norma que ostente tal carácter, como sucede con la Ley N° 24.769, titulada “REGIMEN PENAL TRIBUTARIO”.
Asiste razón al Fiscal de Cámara en cuanto indica que el delito de apropiación indebida de tributos no regula una cuestión de naturaleza inminentemente tributaria, sino antes bien un comportamiento de relevancia penal que abarca o asume una conducta tributaria.
Es insoslayable que el articulado de la Ley N° 24.769 establece sanciones penales que corresponden a distintas acciones tipificadas como delitos lo cual se observa claramente de los títulos de la misma ley.
Ello así, no se encuentra en juego las facultades locales en materia de tributos sino la aplicación de una norma de derecho común que se interrelaciona con los regímenes tributario local pero que conserva sin mayores cortapisas su naturaleza penal.

En el caso, corresponde rechazar el planteo de afectación del principio de legalidad por el sistema de recepciones y percepciones vigentes en la Ciudad de Buenos Aires.
La Defensa afirma que el artículo 6 de la Ley N° 24.769 configuraría un ejemplo de ley penal en blanco ya que para determinar el sujeto alcanzado por la norma es necesario remitirse al Código Fiscal y a resoluciones administrativas del Fisco.
Así, pone en duda la constitucionalidad de ambos cuerpos normativos en cuanto tienen la potestad de designar a ciertos sujetos como agentes de retención y/o percepción.
En efecto, no se aprecia agravio alguno ya que la Administración General de Ingresos Públicos tiene la potestad, conforme lo dispone el artículo 3 inciso 19 del Código Fiscal de la Ciudad, de designar agentes de retención y percepción de tributos, con lo que el principio de legalidad no se vería vulnerado de forma alguna.

En el caso, corresponde rechazar el planteo de afectación del principio de legalidad por el sistema de recepciones y percepciones vigentes en la Ciudad de Buenos Aires.
La Defensa plantea la afectación al principio de legalidad por considerar que el artículo 6 de la Ley N° 24.769 configuraría un ejemplo de ley penal en blanco ya que para determinar el sujeto alcanzado por la norma es necesario remitirse al Código Fiscal y a resoluciones administrativas del Fisco.
Así, pone en duda la constitucionalidad de ambos cuerpos normativos en cuanto tienen la potestad de designar a ciertos sujetos como agentes de retención y/o percepción.
En efecto, no se vislumbra cuál sería el gravamen al encausado, ya que el agente de retención y/o percepción, si bien auxiliar del Estado en lo que se refiere a la recaudación impositiva, no se ve perjudicado en forma alguna por el sistema, ya que sólo tiene la obligación de retener y/o percibir sumas correspondientes a tributos establecidos por la ley, con lo que ese dinero retenido o percibido “de más”, nunca le perteneció realmente, sino que desde un comienzo de la operación comercial estaba destinado al erario público.
Tampoco se comprende como el hecho de que una persona jurídica sea designada por el Estado para retener y/o percibir tributos puede perjudicarla, "a priori", penalmente, ya que en todo caso la responsabilidad penal surge de un incumplimiento a su obligación.

En el caso, corresponde rechazar el planteo de inconstitucionalidad de la Ley N° 24.769 fundado en la falta de previsión de mecanismos de actualización de los montos contemplados en la norma.
En efecto, la desactualización del valor nominal fijado por el tipo penal del artículo 6 de la Ley N° 24.769 indudablemente hará que sujetos que antes no se veían alcanzados por él ahora lo hagan, pero de todas maneras debe tenerse presente que ello sigue siendo el resultado de un incumplimiento a una obligación fijada por la ley.
No puede soslayarse que el monto mínimo fijado por la norma ($40.000) no es una suma despreciable y lejos está de ser “insignificante”, como indica la Defensa.
La postura de la Defensa llevaría a plantear que las normas debieran sufrir actualizaciones constantes, situación que sería fácticamente imposible y que, aun siéndolo, generaría una enorme inseguridad jurídica, un desconocimiento en la sociedad respecto del ordenamiento normativo vigente, y una imposibilidad de punición, ya que cuando la norma fuese actualizada todos los procesos iniciados pero aún no finalizados quedarían desechados por aplicación de la ley penal más benigna , favoreciendo que las defensas buscasen continuamente la dilación de los mismos.
Ello así, y atento que el imputado conocía el límite punitivo fijado por la Ley N° 24.769, el principio de legalidad del artículo 18 de la Constitución Nacional no se vio afectado, y por ende, no se advierte la inconstitucionalidad de la ley en cuestión.

En el caso, corresponde confirmar la resolución de grado en cuanto rechazó la afectación a la garantía de "ne bis in ídem" en la presente causa.
La Defensa entiende que se ha violado la garantía de "ne bis in ídem" ya que la Administración General de Ingresos Públicos le inició actuaciones administrativas a la sociedad encausada en los términos del artículo 113 del Código Fiscal de la Ciudad.
Entiende que se está efectuando una doble persecución al imputado, una en sede administrativa y otra en esta instancia judicial.
En efecto, el artículo 17 de la Ley N° 24.769 establece que “Las penas establecidas por esta ley serán impuestas sin perjuicio de las sanciones administrativas fiscales.”; es la propia norma habilitaría la aplicación de sanciones en sede administrativa y judicial al mismo tiempo.
Conforme se dispone en el artículo 20 de la Ley N° 24.769 "si el monto retenido supera el límite fijado por el artículo 6 de la Ley N° 24.769, a fin de no violar la garantía de "ne bis in ídem", debe aplicarse la pena allí prevista y no la sanción administrativa." (Régimen Penal Tributario Argentino, Dr. Héctor Belisario Villegas, Ed. La Ley, 3°edición, Pág. 503).
Ello así, la resolución cuestionada va en línea con lo que prevé la normativa.

En el caso, corresponde descartar el planteo de inconstitucionalidad de la Ley N° 24.769 con fundamento en tratarse de un caso de prisión por deudas.
La Defensa entiende que el tipo penal previsto en el artículo 6 de la Ley N°24.769 se trataría de un caso de prisión por deudas, situación expresamente vedada en el ordenamiento jurídico.
En efecto, no existe en el caso un incumplimiento contractual, es decir, los montos dinerarios retenidos por el imputado nunca le pertenecen, sino que él actúa como un mero “recaudador” para luego hacer entrega de ellos al Estado, que es su verdadero titular.
En este contexto, la figura penal criticada no puede considerarse una violación a la Ley Nacional N°514 que encuentra acotado su ámbito de aplicación a deudas en todas las causas civiles y mercantiles.
La Ley Penal Tributaria no regula obligaciones civiles o mercantiles, sino una acción típica delictual, la que se configura cuando el sujeto la ejecuta (por acción u omisión).
Nuestro país, al ratificar el Pacto de San José de Costa Rica –el cual establece la prohibición de prisión por deudas en su artículo 7.7-, efectuó la siguiente declaración interpretativa: “El artículo 7, inciso 7, debe interpretarse en el sentido que la prohibición de la "detención por deudas" no comporta vedar al Estado la posibilidad de supeditar la imposición de penas a la condición de que ciertas deudas no sean satisfechas, cuando la pena no se imponga por el incumplimiento mismo de la deuda sino por un hecho penalmente ilícito anterior independiente.”.
Ello así, asimilar las penas previstas en el régimen penal tributario a las prohibidas por la Ley N° 514, es un error interpretativo y que tiene como objetivo lograr una declaración de inconstitucionalidad carente de fundamentos.

En el caso, corresponde confirmar la resolución de grado en cuanto dispuso no hacer lugar a la solicitud de sustitución de embargo por un seguro de caución.
En efecto, la Defensa se agravia en cuanto se le deniega la posibilidad de sustituir el embargo dispuesto por un seguro de caución para garantizar que los imputados cumplan con sus obligaciones tributarias.
Ahora bien, la sustitución del embargo decretado por un seguro de caución no se observa como ventajosa, porque esta garantía requiere de un trámite especial para su liquidación y, a su vez, lleva consigo el riesgo de que la compañía aseguradora pueda eventualmente resultar insolvente al momento de la efectivización del seguro, pues más allá de que se encuentren sujetas al control de la Superintendencia de Seguros, muchas de ellas han tenido problemas financieros graves que ocasionaron su insolvencia frente a los asegurados.
Por otro lado, existe la posibilidad de que en una de las cuentas bancarias que posee la firma encartada se pueda cubrir la suma pretendida como embargo, pues cuenta con suficiencia económica comprobable, no se advierte por qué la apelante es reticente a cumplir lo dispuesto por la Juez en cuanto los emplazó a individualizar una cuenta para proceder al embargo, de forma tal de evitar entorpecer el giro habitual de la firma.
En este sentido, pareciera que lo que se intenta sortear con el seguro de caución es la necesidad de que se libere el patrimonio afectado por la medida, y que no se le exija como liquidez ese monto de dinero, más que preocuparse por la mejor manera de garantizar el cumplimiento del embargo, pretende sortear la exigibilidad de esa suma en una determinada cuenta, por una fianza, circunstancia que a nuestro juicio tampoco sería la forma más idónea para responder a las posibles obligaciones en este proceso.

En el caso, corresponde diferir al momento del debate el tratamiento del planteo sobre la calificación legal de los hechos investigados los cuales fueron provisoriamente presentados por el Fiscal.
La Defensa postula que los hechos investigados constituyen un delito continuado y no un concurso real como lo califica la Fiscal de grado en el requerimiento de juicio.
En efecto, asiste razón al recurrente toda vez que “Los elementos que deben concurrir para que se configure el delito continuado son los siguientes: a) Pluralidad de hechos…la pluralidad exige que la misma persona cometa dos o más hechos discontinuos…b) Interdependencia de los hechos. La unidad del delito continuado está dada por este elemento. Significa que con cada uno de los hechos ejecutados, el autor prosigue cometiendo el mismo delito. Tal identidad comisiva requiere de hechos materialmente homogéneos que por su conexidad aparecen vinculados como momentos de una misma empresa delictiva…c) Único propósito delictual. Esa misión criminal obedece a una única resolución para todas las acciones. d) Atentado al mismo bien jurídico. e) Tipo de realización gradual.” (Régimen Penal Tributario Argentino, Dr. Héctor Belisario Villegas, Ed. La Ley, 3° edición, Pág, 162).
Es insoslayable que en autos existe una pluralidad de hechos, los cuales son discontinuos, ya que fueron ocurriendo en distintos períodos de tiempo, intercalándose con cumplimientos por parte de la sociedad encausada respecto del depósito del tributo colectado.
Todos los hechos están íntimamente conectados y poseen un único propósito delictual, que es el de no depositar los montos retenidos y/o percibidos por ingresos brutos en las arcas del Estado.
Se encuentra afectado el mismo bien jurídico que protege el tipo penal.
Ello así, debe tenerse a los hechos imputados como configurativos de un delito continuado.
Sin embargo en cuanto a la oportunidad de resolver el planteo, conforme señalara la "a quo", la calificación legal de los hechos efectuada en esta etapa es provisoria y eventualmente, luego del debate, podrá obtenerse una conclusión certera de las reglas del concurso que corresponde aplicar o el empleo de la ficción jurídica del delito continuado.

En el caso, corresponde confirmar la resolución del Juez de grado en cuanto rechazó la medida cautelar solicitada por el Fiscal, de embargo preventivo y dejó sin efecto la inmovilización de dinero de las cuentas de la firma imputada, en una causa por apropiación indebida de tributos (artículo 6 de la Ley 26.735)
El Fiscal sostiene en su agravio que la medida cautelar es pertinente en tanto existe peligro en la demora el que se vislumbra al no poder cumplir el estado acabadamente con sus cometidos en salud, seguridad, justicia etc., por no contar con las sumas recaudadas y no depositadas por la firma imputada. No obstante no acreditó tal afirmación que no se ve corroborada por ningún dato objetivo. Ni la suma reclamada es significativa respecto de los ingresos y egresos comprometidos ni se advierte cómo podría modificarse la gestión estatal con un embargo que, por su naturaleza provisoria, no permite la libre disponibilidad de las sumas embargadas.

En el caso, corresponde confirmar la resolución del Juez de grado en cuanto rechazó la medida cautelar solicitada por el Fiscal, de embargo preventivo y dejó sin efecto la inmovilización de dinero de las cuentas de la firma imputada, en una causa por apropiación indebida de tributos (artículo 6 de la Ley 26.735)
La Defensa sostuvo que no existe peligro en la demora dado que la deuda data de años anteriores y que recién fue reclamada en el año 2016. Afirmó, asimismo, que no existe peligro de insolvencia y que la Administración Federal de Ingresos Públicos no tiene su crédito pago aún por no haberse presentado a verificar su crédito en el concurso, debido a su propia inacción procesal.
En efecto, no resulta coherente la urgencia que reclama el Fiscal ante la inacción que se puede observar durante los años transcurridos desde que se devengaran las sumas recladas. En este sentido, no se ha explicado la razón por la cual, pese a estar notificada la Administración Gubernamental de Ingresos Públicos por el Síndico del concurso preventivo, recién verificó tardíamente en el año 2016, los creditos que motivan la presente causa y que datan de años anteriores (1 a 9 anticipos mensuales).
Adviértase que dicha demora impidió a la empresa concursada acogerse a los planes de facilidades a los que se les reprocha no haberse incorporado.

En el caso, corresponde confirmar la resolución del Juez de grado en cuanto rechazó la solicitud de embargo preventivo y dejó sin efecto la inmovilización de dinero de las cuentas de la firma imputada.
En efecto, el Fiscal recurrente no ha explicado la decisión que exista peligro en la demora. Ha afirmado en forma dogmática que la firma en cuestión intenta insolventarse pero no ha explicado de qué manera ni con qué procedimiento. Tampoco ha aportado pruebas que acrediten sumariamente la versión que sostiene. La eventual insolvencia de la empresa aseguradora, a la que la firma imputada ofrece contratar un seguro de caución, fue correctamente descartada por la Juez de grado por tratarse de una hipótesis sin ningún sustento.

En el caso, corresponde revocar la resolución del Juez de grado, ordenando la devolución de las actuaciones a dicha instancia, a fin de que sea reinstaurada la inmovilización del dinero de las cuentas de la firma imputada, respecto de la medida cautelar de embargo preventivo solicitada por el Fiscal, en una causa por apropiación indebida de tributos (artículo 6 de la Ley 26.735).
En efecto, si se admite que la verosimilitud del hecho se encuentra probada, con el grado de provisoriedad requerido para esta etapa del proceso, puede inferirse que el peligro en la demora se encuentra implícito en la actividad desarrollada por los encausados, ya que la apropiación indebida de tributos, figura que se endilga a los imputados, implica precisamente hacerse de fondos de terceros y que deben ser depositados en las arcas del Estado dentro del plazo previsto por la Ley.
Ello así, tampoco puedo soslayar el largo tiempo que ya ha transcurrido desde la ocurrencia de los hechos endilgados, lo que me convencen aún más de la gravedad de la situación y del daño que el Estado puede estar sufriendo por ellos. Además, la frágil situación financiera de la sociedad imputada, que se encuentra cursando un proceso de concurso preventivo, hace presumir que existe la posibilidad de que luego no pueda hacer frente a una eventual sanción conforme lo dispone el artículo 14 inciso 1° de la Ley N° 24.769. (Del voto en disidencia del Dr. Franza).

En el caso, corresponde revocar la resolución del Juez de grado, ordenando la devolución de las actuaciones a dicha instancia, a fin de que sea reinstaurada la inmovilización del dinero de las cuentas de la firma imputada, respecto de la medida cautelar de embargo preventivo solicitada por el Fiscal, en una causa por apropiación indebida de tributos (artículo 6 de la Ley 26.735).
En efecto, en las infracciones tributarias, y específicamente del régimen penal tributario, el principal damnificado es el Estado, Nacional o Local, el que se ve privado de los fondos necesarios para hacer frente a las obligaciones emanadas de la Constitución Nacional y de las Constituciones locales. Por este motivo, el tratamiento de las medidas cautelares en este ámbito debe necesariamente diferenciarse de aquél que se hace en el Derecho Civil, donde el requirente es una persona privada.
En este sentido, no convence el argumento defensista que invoca el peligro de la insolvencia de la firma imputada y la consecuente pérdida de los puestos de trabajo como forma de justificar el levantamiento del embargo oportunamente dispuesto. Y es que, precisamente, si dicho fundamento se tomase como punto de partida para evaluar la procedencia o no de medidas cautelares, sería imposible su aplicación en todos los casos, ya que obviamente estas últimas tienen la finalidad de inmovilizar activos a fin de resguardar derechos exigibles. Ello así, el peligro en la demora se encuentra implícito en este tipo de delitos tributarios, al privarse al Estado de fondos con los cuales prevé contar para hacer frente a sus obligaciones con la ciudadanía. Así, lo que se encuentra en pugna, es por un lado el interés privado de la firma imputada y sus empleados; y por el otro el interés general de la sociedad de recibir del Estado las presetaciones que este debe ofrecer. No quedan dudas de que es este último el que debe primar. (Del voto en disidencia del Dr. Franza).

En el caso, corresponde confirmar la resolución dictada por el Juez de grado que rechazó la excepción de defecto legal por atipicidad de la conducta reprochada al encausado y a la firma imputada en una causa por apropiación indebida de tributos (Ley N° 26.735).
El Fiscal formuló requerimiento de juicio y endilgó a la firma en cuestión y, su presidente, el hecho consistente en no haber depositado las sumas correspondientes al impuesto sobre los ingresos brutos, a pesar de ser obligados a ello. Calificó esta conducta como configurativa del delito de apropiación indebida de tributos, previsto y reprimido por el artículo 6 de la Ley N° 24.769
La Defensa se agravia porque "...no concurren en autos los elementos del tipo objetivo y subjetivo del delito incriminado..." tornando atípica la acción penal imputada. Sostuvo que la firma imputada se encontraba en estado de cesación de pagos a la época de los hechos investigados, y con saldos negativos en todas sus cuentas bancarias (en exceso incluso de su posibilidad de giro en descubierto), por lo que carecía de la posibilidad material de poder practicar efectivamente las retenciones que se le reclaman, así como de depositar los montos emergentes de ellas.".
Sin embargo, si bien el recurrente alega, en primer lugar que su defendida no retuvo efectivamente las sumas de ingresos brutos reclamadas, y en segundo que la conducta endilgada sería atípica por haberse ejecutado sin dolo —por la situación de crisis financiera que atravesaba la firma-, y por carecer de sus elementos típicos, lo cierto es que estas cuestiones no surgen de modo manifiesto sino que requieren de la producción de prueba, circunstancia ajena a esta instancia prematura del proceso.
Ello así, el agravio esbozado por el recurrente, acerca de que si bien se declararon las retenciones ellas nunca se materializaron, es una cuestión que deberá ser dilucidada en la etapa de debate cuando se produzca la prueba ofrecida por las partes.

En el caso, corresponde confirmar la resolución dictada por el Juez de grado que rechazó la excepción de defecto legal por atipicidad de la conducta reprochada al encausado y a la firma imputada en una causa por apropiación indebida de tributos (Ley N° 26.735).
La Defensa se agravió y sostuvo que la figura imputada (artículo 6 de la Ley N° 24.769 - propiación indebida de tributos) requiere de dolo para configurarse, y tampoco concurre en el caso el elemento subjetivo (dolo o cuasi dolo) que la figura exige, en tanto no existió una voluntaria decisión de permanecer inactivo, de no efectuar el depósito en el término impuesto. ", siendo que realmente su defendida no pudo cumplir con sus obligaciones (retener y depositar ingresos bilitos) por la situación económica y financiera que se encontraba atravesando.
Sin emabargo, para descartar la existencia de dolo en el accionar del encausado, la Defensa deberá demostrar que éste no conocía su rol de agente de percepción o retención —situación que no se da en el caso ya que la firma encartada presentó todas las declaraciones juradas-, o bien que no tuvo voluntad de incumplir con el depósito.
Ello así, esta cuestión depende de la producción de prueba que pueda efectuarse en el debate.

En el caso, corresponde confirmar la resolución dictada por el Juez de grado que rechazó la excepción de defecto legal por atipicidad de la conducta reprochada al encausado y a la firma imputada en una causa por apropiación indebida de tributos (Ley N° 26.735).
La Defensa se agravió y sostuvo que el Fiscal omitió producir la prueba necesaria para demostrar la inexistencia del tipo penal endilgado, atentando directamente contra su deber de objetividad, y vaciando de fundamentación al requerimiento de juicio.
Sin embargo, la nulidad resulta una medida extrema y excepcional, que jamás podría ser declarada en sólo beneficio de la Ley, sino únicamente cuando exista un perjuicio efectivo o una lesión constitucional verificada en el caso concreto; de lo contrario, tal pronunciamiento devendría un excesivo rigorismo formal: una nulidad por la nulidad misma.
En este sentido, no existe, ni tampoco la Defensa ha logrado demostrar, una afectación a garantía constitucional alguna.
El sistema acusatorio que impera en este fuero asegura el contradictorio y permite a las partes construir hipótesis de acusación y defensa, que mediante el ofrecimiento y la producción de prueba intentarán acreditar durante el juicio oral y público. El Juez que presida el debate, en ese marco, será quien deberá valorarlas y así resolver conforme la sana crítica.
En este sentido, conforme el artículo 168 del Código Procesal Penal de la Ciudad estipula que "El/la Fiscal deberá investigar todos los hechos y circunstancias pertinentes y útiles a que se hubiere referido el/la imputado/a en sus declaraciones o en sus escritos de descargo, que objetivamente pudieran incidir en su situación procesal y/o la remisión o no de las actuaciones a juicio.", al FIscal le basta con recabar la prueba suficiente que sirva para justificar la remisión de la causa a juicio.
Y asimismo, el Juez de garantías no tiene la potestad de evaluar el mérito de la acusación Fiscal durante la etapa de investigación.

En el caso, corresponde confirmar la resolución dictada por el Juez de grado que rechazó la excepción de defecto legal por atipicidad de la conducta reprochada al encausado y a la firma imputada en una causa por apropiación indebida de tributos (Ley N° 26.735).
La Defensa se agravió y sostuvo que el Fiscal omitió producir la prueba necesaria para demostrar la inexistencia del tipo penal endilgado, atentando directamente contra su deber de objetividad, y vaciando de fundamentación al requerimiento de juicio.
Sin embargo, no se advierte que el requerimiento de juicio carezca de fundamentación. En efecto, de una lectura minuciosa del escrito que se cuestiona, es posible afirmar que se identificó al imputado debidamente; que los hechos cuya comisión se les enrostran se encuentran correctamente descritos en cuanto a las circunstancias de tiempo, modo y lugar en las que presuntamente ocurrieron; que los fundamentos que justifican la remisión de la causa a juicio son coherentes, y que para fundar su hipótesis ofreció diversas medidas de prueba que la sustentarían. Ello así, "prima facie" debe estarse a la validez de la pieza procesal aludida en los términos del artículo 206 del Código Procesal Penal de la Ciudad.
Ello así, no es materia de esta etapa del proceso el análisis de las pruebas ofrecidas por las partes ni el mérito de la acusación, por lo cual al cumplir con los requisitos del artículo 206 del Código citado anteriormente, el requerimiento de juicio es válido y debe rechazarse la nulidad esbozada por el recurrente.

En el caso, corresponde hacer lugar parcialmente al recurso de apelación de la Defensa y, en consecuencia, revocar parcialmente la resolución recurrida, declarando la atipicidad de los hechos imputados (artículo 6 de la Ley N° 26.735).
El Fiscal endilgó a la firma imputada y a su presidente, el hecho consistente en no haber depositados las sumas correspondientes al ingreso sobre los ingresos brutos, a pesar de ser obligados a ello, y calificó esta conducta como configurativa del delito de apropiación indebida de tributos.
La Defensa se agravió y sostuvo que el estado de cesación de pagos en el que se encontraba la empresa, que impidió realizar la conducta cuya omisión se reprocha (depósitos que debía efectuar como agente de retención del Impuesto a los Ingresos Brutos), excluyó el dolo que requiere la figura, tornó atípico el reproche.
En efecto, la acreditada situación de cesación de pagos que motivó el proceso concursal al que debió acudir la empresa, implicó que la firma registrara saldos deudores en sus cuentas corrientes bancarias y, por ello, no llegase a percibir ni a poder retener las sumas que se le imputa haber omitido depositar.
Ello así, siendo negativo el saldo de cuenta corriente, desaparece para la empresa titular de la cuenta la posibilidad material de efectuar retención alguna, dado que no le resta saldo líquido sobre el cual percibir la suma correspondiente al tributo que está obligada a retener. (Del voto en disidencia del Dr. Delgado).

En el caso, corresponde hacer lugar parcialmente al recurso de apelación de la Defensa y, en consecuencia, revocar parcialmente la resolución recurrida, declarando la atipicidad de los hechos imputados (artículo 6 de la Ley N° 26.735).
El Fiscal endilgó a la firma imputada y a su presidente, el hecho consistente en no haber depositados las sumas correspondientes al ingreso sobre los ingresos brutos, a pesar de ser obligados a ello, y calificó esta conducta como configurativa del delito de apropiación indebida de tributos.
La Defensa se agravió y sostuvo que el estado de cesación de pagos en el que se encontraba la empresa, que impidió realizar la conducta cuya omisión se reprocha (depósitos que debía efectuar como agente de retención del Impuesto a los Ingresos Brutos), excluyó el dolo que requiere la figura, tornó atípico el reproche.
En efecto, si la firma imputada no tiene saldo disponible en su cuenta bancaria, sobre la que está girando en descubierto, es correcto que no percibe las sumas sobre las que debe efectuar la retención y, por ello, no tiene posibilidad de cumplir su obligación tributaria. En realidad, el procedimiento concursal que se promovió es la forma legalmente prevista para cancelar dichas obligaciones que el fracaso de su gestión comercial le impidió cancelar en tiempo oportuno.
Ello así, la Ley Penal Tributaria no pretende que los contribuyentes realicen conductas imposibles y no incrimina conductas que materialmente no se pueden concretar. (Del voto en disidencia del Dr. Delgado).

En el caso, corresponde hacer lugar parcialmente al recurso de apelación de la Defensa y, en consecuencia, revocar parcialmente la resolución recurrida, declarando la atipicidad de los hechos imputados (artículo 6 de la Ley N° 26.735).
El Fiscal endilgó a la firma imputada y a su presidente, el hecho consistente en no haber depositados las sumas correspondientes al ingreso sobre los ingresos brutos, a pesar de ser obligados a ello, y calificó esta conducta como configurativa del delito de apropiación indebida de tributos.
La Defensa se agravia por entender que el requerimiento de elevación a juicio se sostuvo sobre afirmaciones meramente dogmáticas sin ponderar de forma objetiva las constancias que dan cuenta de la falta de responsabilidad de sus defendidos en relación al delito imputado, cuestión que la resolución criticada reproduce sin clarificar cuáles son las razones por las cuales se admite el referido requerimiento.
En efecto, habiéndose acreditado el inicio de un proceso concursal tendiente a cancelar, en primer lugar, las obligaciones tributarias de la firma imputada y que dicho proceso, según lo determinaron los síndicos judicialmente designados, fue consecuencia de una cesación de pagos originada por una liquidez insuficiente durante la cual hubo saldos negativos en las cuentas corrientes de la firma aquí imputada, corresponde considerar atípica la conducta que aquí se reprocha durante el período en que se verificó la existencia de liquidez negativa. (Del voto en disidencia del Dr. Delgado).

En el caso, corresponde rechazar el recurso de apelación de la Defensa, en relación a la nulidad del requerimiento de elevación a juicio, respecto del resto de las conductas imputadas.
Sin embargo, el requerimiento de elevación a juicio presentado por el Fiscal, ha sido presentado de acuerdo lo manda el artículo 206 del Código Procesal Penal de la Ciudad, poniendo de manifiesto no sólo la imputación adecuadamente referida, sino también justificando la remisión a juicio mediante evidencia suficientemente reunida, destinada a comprobar la imputación efectuada. La vinculación entre los elementos de prueba reunidos y el supuesto accionar de la firma imputada luce adecuada y consistente sin advertirse referencias genéricas que impidan comprender adecuadamente cuál es la teoría del caso escogida por la acusación para exponer en juicio. (Del voto en disidencia del Dr. Delgado).

En el caso, corresponde revocar la resolución de grado y, en consecuencia, hacer lugar al embargo solicitado por la Fiscalía.
El Juez de grado entendió que no se encontraba acreditada la urgencia o peligro en la demora que acarrearía la situación actual.
Por su parte, el Fiscal de grado fundó su petición en que el bien jurídico tutelado por la Ley Penal Tributaria es la Hacienda Pública, que se financia con el aporte de los contribuyentes que cumplen con sus obligaciones fiscales, así, el peligro en la demora se encuentra sustentado en que la administración local no pueda cumplir acabadamente con el bien común.
Ahora bien, tal como describió el titular de la acción, en las infracciones tributarias el principal damnificado es el Estado que se ve privado de los fondos necesarios para hacer frente a las obligaciones emanadas de la Constitución. Por este motivo, el tratamiento de las medidas cautelares en este ámbito debe necesariamente diferenciarse de aquél que se hace en el Derecho Civil, donde el requirente es una persona privada.
En este orden de ideas, encontrándose probada la verosimilitud del hecho con el grado de provisoriedad requerido para esta etapa del proceso, puede inferirse que el peligro en la demora se encuentra implícito en la actividad desarrollada por los encausados, ya que la apropiación indebida de tributos (artículo 6 de la Ley Nº 24769) implica precisamente hacerse de fondos de terceros y que deben ser depositados en las arcas del Estado dentro del plazo previsto por la ley.
Asimismo, no puede perderse de vista la frágil situación financiera de la sociedad imputada, estado que surge de los dichos de los imputados, los que al momento de ser intimados de los hechos aquí endilgados expresaron atravesar una situación económica difícil y aludieron a un simple olvido en el pago, lo que hace presumir que existe la posibilidad de que luego aquélla no pueda hacer frente a una eventual sanción conforme lo dispone el artículo 14, inciso 1°, de la Ley N° 24.769. (Del voto en disidencia del Dr. Jorge Franza)

En el caso, corresponde revocar la resolución de grado y declarar la nulidad del requerimiento de juicio por falta de evacuación de citas.
La Defensa fundó su planteo en la omisión del Fiscal de grado de realizar una pericia contable, en orden al delito que se le imputa a la firma imputada (apropiación indebida de tributos), que dé cuenta de las posibilidades reales históricas de la sociedad encartada de hacer efectivos los depósitos intimados.
En efecto, el Fiscal no ha dado fundamentos para incumplir la manda legal de evacuar las citas efectuadas por los imputados.
A diferencia de la citación de testigos a la que se refiere el artículo 93 del Código Procesal Penal, es obligatoria para el Fiscal la evacuación de citas efectuadas por el imputado en su descargo, cuando -objetivamente apreciadas- pueden incidir en su situación procesal (cfr. art. 168 CPP CABA).
Por ello, el requerimiento de elevación a juicio no resulta una derivación razonada de las constancias de la causa, dado que no descarta razonadamente la alegación de la Defensa de la sociedad encausada respecto de haber estado en virtual cesación de pagos y posiblemente no haber percibido de modo efectivo los tributos que se le recriminan por encima del tope legal, en razón del cobro diferido de los mismos.

En el caso, corresponde confirmar la resolución de grado que rechazó el planteo de nulidad del requerimiento de juicio por falta de evacuación de citas.
La Defensa fundó su planteo en la omisión del Fiscal de grado de realizar una pericia contable, en orden al delito que se le imputa a la firma imputada (apropiación indebida de tributos), que dé cuenta de las posibilidades reales históricas de la sociedad encartada de hacer efectivos los depósitos intimados.
Sin embargo, no es correcto lo que señala la Defensa en cuanto a que el titular de la acción tiene la obligación de evacuar las citas, sino que le basta con recabar la prueba suficiente que sirva para justificar la remisión de la causa a juicio, remisión que luego el judicante deberá merituar.
En este sentido, será el debate el momento en el cual la Fiscalía deberá desplegar la totalidad de la prueba ofrecida y vincularla con el hecho enrostrado, luego de lo cual el magistrado que intervenga analizará la prueba que se produzca y definirá si existen elementos o no para aseverar que el encausado cometió los hechos endilgados en el requerimiento de juicio. En dicha audiencia de juicio la defensa también tendrá la posibilidad de producir su propia prueba y, en efecto, una de las pruebas ofrecidas por dicha parte ha sido la de la realización de un peritaje contable, que es precisamente la prueba que la recurrente exigía realizar al Ministerio Público Fiscal antes de formular su requerimiento de juicio.
Así, y dado que como ya se dijo es la audiencia de juicio el momento oportuno para que sean demostrados los extremos de la acusación, al encontrarse cumplidos los requisitos del artículo 206 del Código Procesal Penal de la Ciudad, inclusive su inciso a) en cuanto exige que contenga la descripción clara, precisa y circunstanciada del hecho y de la específica intervención del/la imputado/a y ofrecida la prueba en la cual el Fiscal la funda, corresponde confirmar lo resuelto por la Magistrada de grado. (Del voto en disidencia del Dr. Jorge A. Franza).

En el caso, corresponde confirmar la resolución de grado en cuanto rechazó la excepción por atipicidad de la conducta reprochada a los encausados y a la firma imputada en el marco de una causa por apropiación indebida de tributos (artículo 6° de la Ley N° 26.735).
La Defensa sostiene que la conducta es manifiestamente atípica, porque la Administración Gubernamental de Ingresos Públicos no verificó el crédito pretendido en el proceso concursal de la firma imputada, de manera que la deuda sería inexistente y que por lo tanto en virtud del principio de lesividad, no habría daño.
En ese sentido, entiende que el organismo estatal no tiene interés en que se le pague la deuda, sino únicamente en que el contribuyente sea sancionado. En esta línea, afirma que no solo no se presentó en el concurso, sino que incluso dejó prescribir la obligación, dado que sería de aplicación el plazo del artículo 56, Ley de Concursos y Quiebras, que es de dos años.
Sin embargo, la cuestión atinente a la presentación en el concurso a los fines de reclamar la deuda impositiva original no debe confundirse con la relativa a la comisión del delito de apropiación indebida de tributos. Pues más allá de los puntos en común, mientras que la primera se rige por las reglas del derecho societario (y tributario), la segunda es materia penal-tributaria. Esto implica un régimen diferenciado de responsabilidad. Así, la misma deuda podría existir sin que se diera un ilícito penal: a modo de ejemplo, podría quedar excluida la punibilidad por falta de capacidad de actuar, por falta de tipo subjetivo, etc. y solo subsistiría la responsabilidad del derecho meramente tributario.
Ello así, en el caso de las presentes actuaciones, el reclamo de la deuda tributaria original dirigido contra la sociedad (no materializado en los hechos por falta de verificación en el concurso) de ningún modo afecta la circunstancia de que en autos se ha formulado un reproche distinto (jurídico-penal) contra la sociedad y algunos de sus directivos por haber cometido un delito, es decir, se trata de la responsabilidad directa, personal y principal de cada uno de ellos, que es en principio independiente de la suerte concursal de la sociedad.

En el caso, corresponde confirmar la resolución de grado en cuanto rechazó la excepción por atipicidad de la conducta reprochada a los encausados y a la firma imputada en el marco de una causa por apropiación indebida de tributos (artículo 6° de la Ley N° 26.735).
La Defensa sostiene que la conducta es manifiestamente atípica, porque la Agencia Gubernamental de Ingresos Públicos no verificó el crédito pretendido en el proceso concursal de la firma imputada, de manera que la deuda sería inexistente y que por lo tanto en virtud del principio de lesividad, no habría daño.
Sin embargo, no se puede soslayar que el daño que requiere el tipo bajo análisis se produce en el momento en que vence el plazo para depositar el tributo retenido o percibido y el autor, dolosamente, no lo deposita. Si luego, hipotéticamente, la deuda emergente prescribe o si por cualquier motivo (jurídico o fáctico) el sujeto activo ya no puede reclamar el pago, el daño típico se va a haber producido de todas maneras.
En ese sentido, cabe recordar que el bien jurídico protegido aquí, si bien es complejo, comprende la hacienda pública, en nuestro caso, de la Ciudad de Buenos Aires. La doctrina señala que la hacienda pública no es entendida como conjunto estático de bienes de entidades públicas, sino como actividad dinámica dirigida a obtener lo necesario para atender a las necesidades generales. Se trata, entonces, de un delito socio económico. (Ver Riquert, Régimen penal tributario y previsional, 2.ªed. actualizada ,Hammurabi, 2018, p.373.)
Ello así, en la medida en que se ha constatado la existencia de un menoscabo efectivo al bien jurídico hacienda pública de la Ciudad de Buenos Aires, mal se puede afirmar que sea de aplicación el principio de lesividad para concluir que la conducta sea atípica, sobre todo cuando el argumento se basa en una supuesta imposibilidad sobreviniente de reclamar la deuda tributaria. Por lo demás, más allá de la confusión entre daño y posibilidad de repararlo, aun en ese caso subsistiría la responsabilidad por tentativa.

En el caso, corresponde confirmar la resolución de grado en cuanto rechazó la excepción por atipicidad de la conducta reprochada a los encausados y a la firma imputada en el marco de una causa iniciada por apropiación indebida de tributos (artículo 6° de la Ley N° 26.735).
La Defensa afirma que en el mes de octubre de 2013 las retenciones sumaron $ 11.543,50 y las percepciones $ 91.049,60. Contabilizadas por separado, no alcanzarían el tope de la punibilidad. La parte alega que tanto la doctrina como la jurisprudencia consideran que no se deben sumar los tributos retenidos o percibidos, sino que se calculan de manera independiente.
En primer lugar, cabe aclarar que existe doctrina y jurisprudencia contraria a la posición de los recurrentes. Así, se ha afirmado: “En cuanto al modo de llegar al monto previsto en la figura […] no es necesario que se retenga o perciba en una sola operación, sino que podría ser en varias menores que sumadas superen la frontera de interés penal” (Catania, citado por Riquert, Régimen penal tributario y previsional, 2.ª ed. actualizada, Hammurabi, 2018, p. 169).Que la cuestión controvertida es aceptado por la doctrina en general, más allá de la postura concreta que se adopte (así, p. ej., Orce/Trovato, Delitos tributarios, AbeledoPerrot, 2008, p.149).
Esta Sala también se ha expedido al respecto, en sentido contrario a la pretensión de los recurrentes (ver Causa Nº 1956-01-14, “BLUECAR SA”, rta. el 2/6/16).
No obstante, lo que la doctrina cuestiona, en general, es la suma de distintos períodos (delito continuado) y de diferentes tributos, problema que no se presenta en autos. En cambio, nos encontramos ante el caso de la suma de un mismo tributo durante un mismo período.
En ese sentido, cabe destacar que la norma en cuestión, en su redacción actual, dice “… el agente de retención o de percepción de tributos… que no depositare, total o parcialmente… el tributo retenido o percibido, siempre que el monto no ingresado superare la suma de cien mil pesos ($100.000) por cada mes”.
Ello así, en el caso, el sentido posible de la letra de la ley no marca el límite pretendido por la Defensa. Pues es posible interpretar tanto que el tributo retenido es distinto al percibido (en cuyo caso se trataría de diferentes montos no ingresados), como que el tributo es uno solo (en el caso, ingresos brutos) y que puede ser indistintamente por retención o por percepción (en cuyo caso se trataría de un solo monto no ingresado).

En el caso, corresponde confirmar la resolución de grado en cuanto rechazó la excepción por atipicidad de la conducta reprochada a los encausados y a la firma imputada en el marco de una causa iniciada por apropiación indebida de tributos (artículo 6° de la Ley N° 26.735).
La Defensa afirma que en el mes de octubre de 2013 las retenciones sumaron $ 11.543,50 y las percepciones $ 91.049,60. Contabilizadas por separado, no alcanzarían el tope de la punibilidad. La parte alega que tanto la doctrina como la jurisprudencia consideran que no se deben sumar los tributos retenidos o percibidos, sino que se calculan de manera independiente. Sostiene que lo contrario implicaría una interpretación analógica en contra del imputado.
No obstante, entender que la norma hace referencia a un mismo tributo (de manera que quedaría descartada la posibilidad de sumar impuestos diferentes, pero no un mismo impuesto dividido en percepción/retención) no constituye una interpretación analógica. Porque “analogía es el traslado de una regulación legal a un caso que de ningún modo está contemplado en la ley o que solo está contemplado de manera aparente” (Ver en Otto, Manual de Derecho Penal, Atelier, 2017, p. 62), circunstancia que no se verifica aquí. No se está trasladando una regulación legal externa, por comparación, sino que, dentro del sentido posible del texto de la disposición legal, se está escogiendo la que parece más acorde al fin buscado por el legislador.
Lo cierto es que, el fin que tuvo en mira el legislador al fijar un monto mínimo, por debajo del cual la conducta no constituye ilícito penal, fue el de “sancionar penalmente únicamente las conductas graves” (Mensaje del Poder Ejecutivo Nacional al Congreso de la Nación, MEN-2017-126-APN-PTE, 15/11/2017, en referencia al proyecto presentado ese año ya las leyes anteriores). No parece que dividir un mismo impuesto, según que se trate de una percepción o una retención, pueda hacer menos grave la apropiación indebida del tributo.
Así las cosas, según esta interpretación del tipo, la conducta enrostrada en autos de ninguna manera podría ser considerada manifiestamente atípica.

En el caso, corresponde confirmar la resolución de grado en cuanto rechazó la excepción por falta de participación criminal de los acusados, en el marco de una causa iniciada por apropiación indebida de tributos (artículo 6° de la Ley N° 26.735).
La Defensa sostiene que se da una falta de participación criminal con relación a los imputados. Al respecto, sotiene que el requerimiento de elevación a juicio viola el principio de culpabilidad, en tanto no se hace mención de la intervención de cada uno de ellos en el hecho.
En efecto, en este caso, lo cierto es que la Defensa alegó diversas cuestiones de hecho que intentan controvertir la descripción de la conducta prohibida realizada en el requerimiento de elevación a juicio, pero ninguna evidencia de manera patente la falta de participación invocada. Lo mismo sucede con la pretendida afectación del principio de culpabilidad: de la hipótesis acusatoria surge detalladamente cuál era el rol de los imputados en la empresa, la capacidad y el deber que tenían de realizar la acción mandada y el conocimiento —innegable, a criterio de la Fiscalía— de que se estaban apropiando de los tributos.
Ello así, se trata antes bien, de cuestiones probatorias acerca, por un lado, de la pertenencia de uno de los imputados a la sociedad y del rol que revestía y, por el otro, de la capacidad fáctica de los demás acusados, dentro de la organización societaria, de tomar decisiones en asuntos tributarios.

En el caso, corresponde confirmar la resolución de grado en cuanto ordenó trabar embargo sobre bienes y dinero de la firma imputada y de los encausados, hasta cubrir una suma de dinero determinada, en el marco de una causa iniciada por apropiación indebida de tributos (artículo 6° de la Ley N° 26.735).
La Defensa cuestiona la fijación del monto del embargo, en razón de que se basaría en una deuda inexistente. También impugna la extensión a los coimputados por solidaridad. Puntualmente entiende que tal regla de solidaridad implica también subsidiariedad frente a la responsabilidad de la sociedad.
Sin embargo, en materia penal cada uno responde por su propio hecho: la persona humana por apropiarse del tributo (omisión de depositar), la persona jurídica por la falta en la organización que, en definitiva, posibilitó el suceso (artículo 13 del Régimen Penal Tributario).
Asimismo, incluso podría responder penalmente solo la persona humana y no la sociedad. Y si la comisión del delito irrogó un perjuicio, rigen al respecto las reglas comunes de indemnización del daño, según el artículo 29 y siguientes del Código Penal. Alos fines de que tal eventual reparación no se vea frustrada en caso de condena, se fija el embargo. Por su parte, el artículo 31 del Código Penal establece que “la obligación de reparar el daño es solidaria entre todos los responsables del delito”.

En el caso, corresponde confirmar la resolución de grado en cuanto ordenó trabar embargo sobre bienes y dinero sobre la firma imputada y de los encausados, hasta cubrir una suma de dinero determinada, en el marco de una causa iniciada por apropiación indebida de tributos (artículo 6° de la Ley N° 26.735).
La Defensa cuestiona la fijación del monto del embargo, en razón de que se basaría en una deuda inexistente. También impugna la extensión a los coimputados por solidaridad, pues considera que es contrario al fallo “Montenegro” de la Corte Suprema de Justicia (10/03/2015). Puntualmente entiende que tal regla de solidaridad implica también subsidiariedad frente a la responsabilidad de la sociedad.
Cabe destacar en primer lugar que la regla de subsidiariedad corresponde a una interpretación bastante usual que se hace de algunos de los incisos del artículo 8° de la Ley N°11.683 (Ley de Procedimiento Fiscal de la Nación). Si bien la norma no menciona expresamente la subsidiariedad, se trata de una lectura en general aceptada a partir de que los responsables por “deuda ajena” solo están obligados “si los deudores [es decir, los responsables por “deuda propia”] no regularizan su situación fiscal dentro de los quince (15) días de la intimación administrativa de pago” (artículo 8, inciso a de la Ley N°11.683). Así lo ha interpretado, p. ej., la Cámara Nacional de Apelaciones en lo Contencioso Administrativo Federal (Sala I, “Mendez, Ernesto Juan (TF 23.265) c/DGI”, rta. el 26/04/2012).
No obstante, en el caso de autos, el tributo adeudado es de carácter local, razón por la cual es de aplicación el Código Fiscal de la Ciudad de Buenos Aires, que no prevé tal beneficio de subsidiariedad. No rige aquí la ley nacional. En efecto, el artículo14, inciso1º, del Código Fiscal de la Ciudad (tanto según el texto ordenado 2014 como el de 2018) no requiere la intimación previa al contribuyente que sí exige la ley nacional.

En el caso, corresponde confirmar la resolución de grado en cuanto ordenó trabar embargo sobre bienes y dinero de la firma imputada y de los encausados, hasta cubrir una suma de dinero determinada, en el marco de una causa iniciada por apropiación indebida de tributos (artículo 6° de la Ley N° 26.735).
La Defensa cuestiona la fijación del monto del embargo, en razón de que se basaría en una deuda inexistente. También impugna la extensión a los coimputados por solidaridad, pues considera que es contrario al fallo “Montenegro” de la Corte Suprema de Justicia de la Nación (10/03/2015).
Sin embargo, el invocado fallo “Montenegro”, en el que la Corte Suprema declaró desierto el recurso ordinario de apelación interpuesto por la Administración Federal de Ingresos Públicos, en el entendimiento de que esta no había aportado “elementos nuevos de convicción para desvirtuar lo decidido, en especial, en lo referente a la imposibilidad de extender la responsabilidad por la deuda principal a los codeudores cuando el crédito invocado por el organismo recaudador había sido declarado inexistente por sentencia judicial pasada en autoridad de cosa juzgada”.
A diferencia del "sub lite", la jurisprudencia traída a colación por los recurrentes versa sobre una cuestión exclusivamente tributaria, en la que, en efecto, se discuten los alcances del ya tratado artículo 8°, Ley N° 11.683, y que llegó a conocimiento del Máximo Tribunal por recurso contra la Cámara Nacional de Apelaciones en lo Contencioso Administrativo Federal, que a su vez había revocado lo decidido por el Tribunal Fiscal de la Nación. No se trataba, entonces, de la investigación de un delito penal, en la que, naturalmente, rigen las reglas del derecho penal.
Asimismo, no debe soslayarse que, tratándose de una cautelar, el agravio resulta contigente en la medida que la decisión es pasible de futura revisión frente a un eventual nuevo pedido, en atención a los elementos que puedan ser incorporados al legajo y a lo que surja del avance de la investigación.

En el caso, corresponde confirmar la resolución de grado en cuanto ordenó trabar embargo sobre bienes y dinero de la firma imputada y de los encausados, hasta cubrir una suma de dinero determinada, en el marco de una causa iniciada por apropiación indebida de tributos (artículo 6° de la Ley N° 26.735).
La Defensa entiende que corresponde aplicar la ley penal más benigna, en el caso, el artículo 4° del Régimen Penal Tributario según Ley N° 27.430, que extendió el plazo para ingresar el tributo de 10 días hábiles administrativos a 30 días corridos. Según esta interpretación, la consumación del ilícito habría tenido lugar después de la fecha de presentación en concurso.
Para llegar a esta conclusión, los recurrentes realizan una construcción entre el nuevo tipo penal y el artículo 159 del Código Fiscal de la Ciudad de Buenos Aires (conforme texto ordenado 2014), que disponía: “A los efectos del cómputo del plazo de diez (10) días que prevé el artículo 6° de la Ley Nacional N° 24.769, el mismo comenzará a correr al día siguiente del vencimiento previsto por el artículo 103 del Código Fiscal, para el ingreso con el recargo porretardo”. Por su parte, el plazo del artículo 103 era de15 días.
Sin embargo, no se comparte esta interpretación. En materia de aplicación retroactiva de la ley penal más benigna, en caso de varias leyes se debe optar por una: no está permitido realizar una “combinación” de leyes para lograr la solución más favorable al imputado, pues en tal caso el Juez se pondría en lugar del legislador y dictaría una nueva ley (Ver Soler, Derecho penal argentino,1992, t. I, p. 260). En efecto, el legislador local hizo referencia, en 2014, al plazo vigente en ese entonces de 10 días, y fue esa situación normativa que tuvo en cuenta para dictar su regla. No fue el plazo de 30 días (ley promulgada tres años después) el que tomó en consideración. Ante este panorama, construir un nuevo plazo a partir de dos leyes de distinta vigencia temporal implica sustituir al legislador y crear una nueva norma.
Por estos argumentos, no corresponde hacer lugar a la solicitud de aplicación retroactiva de la ley penal, pues no se trata verdaderamente de tal, sino de una combinación de normas no exigida ni permitida por los principios invocados.

En el caso, corresponde revocar la resolución de grado en cuanto hizo lugar a la nulidad del requerimiento de juicio.
La Jueza de grado consideró que el Fiscal no explicó por qué el Régimen Penal Tributario actual (ley 27.430) no era más benigno que el artículo 6° de la Ley Penal Tributaria (ley 24.769), cuando la ley actual posibilitaría la resolución de conflicto a través de un método alternativo.
Por su parte, la Fiscalía afirma que decidió aplicar retroactivamente el Régimen Penal Tributario a los casos que no superaban el actual tope su artículo 4° y, por tanto, archivó la investigación respecto de tales hechos. En cambio, con relación a la conducta subsistente por un monto superior no correspondería la aplicación retroactiva porque la nueva ley no haría diferencias ya que la suma supera el límite del régimen derogado y del vigente.
En efecto, la cuestión bajo estudio gira en torno de la vigencia de la ley penal en el tiempo, específicamente, de la aplicación de una ley penal posterior más benigna.
Ahora bien, para aplicar una ley posterior —en contra de la prohibición de retroactividad del Derecho Penal— se debe constatar primero que sea más benigna. Si no lo es, corresponde estarse a la regla (ley del momento del hecho) y no hacer lugar a la excepción.
Sentado ello, en autos, el tratamiento diferenciado de los hechos realizado por el Fiscal es, en principio, justificado. No es correcto, en contra de lo que afirma la Defensa, que no sea “posible admitir la aplicación de dos leyes penales sucesivas sobre los mismos hechos en un único proceso penal como el de autos”. Cuando la recurrente hace referencia a “los mismos hechos”, no se puede soslayar que se trata de un concurso real, de manera que son diferentes conductas y, naturalmente, a cada una le corresponderá la ley del momento de su comisión; salvo, claro está, que sea aplicable una ley posterior más benigna, pero en tal caso también se deberá analizar cada conducta por separado.
La doctrina postula que en caso de varias leyes se debe optar por una: no está permitido realizar una “combinación” de leyes para lograr la solución más favorable al imputado, pues en tal caso el juez se pondría en lugar del Legislador y dictaría una nueva ley (cf. Soler, Derecho penal argentino, tea, 1992, t. I, p. 260). Lo prohibido es tomar un aspecto beneficioso de una ley (por ejemplo una pena más moderada) y combinarlo con otro beneficio de la segunda ley (por ejemplo la posibilidad de solicitar una suspensión del proceso a prueba).
Pero la Fiscal no realizó tal combinación; por el contrario, en los hechos en que había una diferencia entre aplicar una ley y otra, correctamente optó por la más benigna. Esto de ningún modo implica crear una nueva norma. Y la divergencia en la que se basó era palmaria: una de las conductas reprochadas superaba tanto el monto mínimo de la primera ley como el de la posterior. Por ello, ya no tenía sentido, desde su punto de vista, apartarse de la regla (“ley anterior al hecho del proceso”, en los términos del art. 18, CN), recurrir a la excepción (ley posterior, art. 2, CP) y, en definitiva, aplicar una norma diferente a la que correspondía cuando tal apartamiento no aparejaba ningún beneficio.

En el caso, corresponde confirmar parcialmente la resolución de grado en cuanto rechazó la excepción de falta de acción, en la presente causa iniciada por apropiación indebida de tributos.
La Defensa afirma que dado que la empresa imputada cumplió con el pago de las obligaciones tributarias adeudadas y los intereses respectivos, se habría reparado integralmente el perjuicio ocasionado, y por ende, los imputados deberían ser sobreseídos de conformidad con lo previsto en el artículo 59, inciso 6° del Código Penal en cuanto establece este supuesto como causal de extinción de la acción penal. Entiende que la norma citada, como derecho material o de fondo, prevalece sobre la Ley Penal Tributaria -de jerarquía inferior- y constituye además ley más benigna, por lo que debe aplicarse al caso.
Sin embargo, contrario a lo entendido por el apelante con relación a la cuestión atinente al orden jerárquico entre el Código Penal y la Ley Penal Tributaria (derecho de fondo), cabe señalar que ambas constituyen leyes dictadas por el Congreso Nacional y se encuentran ubicadas en un mismo nivel del ordenamiento jurídico.
Dado entonces que las normas en consideración pertenecen a un mismo plano del sistema jurídico interno, los conflictos que pudieran suscitarse entre estas dos normas no pueden resolverse aplicando el criterio jerárquico: "lex superior derogat legi inferiori". Para dar solución a esos problemas de contradicciones legales se debe utilizar el principio de "lex specialis derogat legi generali", que prescribe que se dé preferencia a la norma específica que está en conflicto con una cuyo campo de referencia sea más general, pues la ley especial substrae una parte de la materia regida por la de mayor amplitud, para someterla a una reglamentación diversa.
En este punto cabe aclarar que entre estas normas, ambas existentes al tiempo de comisión del hecho investigado, no se evalúa cuál de ellas sería más benigna para el imputado, pues ese análisis es propio de la situación que se presenta frente a la sucesión de las leyes en el tiempo, es decir, cuando entre el momento de la comisión de un hecho punible y la extinción de la pena impuesta, han regido sucesivamente, dos o más leyes penales. Por el contrario, aquí estamos antes dos leyes que coexisten y están vigentes al mismo tiempo.
Ello así, coincidimos con el A-Quo en que ante estas dos normas que regulan un supuesto de extinción de la acción penal corresponde acordarle prioridad a la Ley Penal Tributaria en virtud de la regla de la especialidad, sobre todo teniendo presente también que esa es la interpretación que se desprende del artículo 4° del Código Penal en cuanto establece que "las disposiciones generales del presente Código se aplicarán a todos los delitos previstos por leyes especiales, en cuanto éstas no dispusieran lo contrario".

En el caso, corresponde confirmar parcialmente la resolución de grado en cuanto rechazó la excepción de falta de acción, en la presente causa iniciada por apropiación indebida de tributos.
Se cuestiona en la presente cuál de las Leyes Penales Tributarias habría que aplicar al caso concreto, es decir, la Ley N° 24.769 (modificada por la Ley 26.735) vigente al momento de los hechos o bien, la Ley N° 27.430 (ex post facto) que derogó la anterior cuando ésta entró en vigor.
Sobre el punto, cabe aclarar que para aplicar una ley posterior -en contra de la prohibición de retroactividad del derecho penal- se debe constatar primero que sea más benigna. Si no lo es, corresponde estarse a la regla (ley del momento del hecho) y no hacer lugar a la excepción.
Ello así, en autos, entendemos acertado el señalamiento de la Fiscalía en cuanto a que la actual redacción del tipo penal imputado en la presente, esto es, la apropiación indebida de tributos (art. 4, Ley 27.430), no configura "prima facie" una solución más benigna para los aquí imputados, pues, aun aplicando el nuevo Régimen Penal Tributario, las conductas investigadas siguen estando incriminadas. Esto es así, toda vez que los comportamientos que se atribuyen consisten en no haber depositados en tiempo y forma las sumas retenidas o percibidas en concepto de tributo de ingresos brutos respecto de los períodos fiscales cuestionados.
Es decir, pese a la modificación de la regulación que elevó los montos mínimos evadidos (de 40.000 a 100.000 por cada mes), los importes en cuestión siguen estando abarcados por la prohibición, pues superan el nuevo piso establecido.

En el caso, corresponde confirmar parcialmente la resolución de grado en cuanto rechazó la excepción de falta de acción, en la presente causa iniciada por apropiación indebida de tributos.
La Defensa afirma que dado que la empresa imputada cumplió con el pago de las obligaciones tributarias adeudadas y los intereses respectivos, se habría reparado integralmente el perjuicio ocasionado, y por ende, los imputados deberían ser sobreseídos de conformidad con lo previsto en el artículo 59, inciso 6° del Código Penal en cuanto establece este supuesto como causal de extinción de la acción penal.
Sin embargo, conforme se desprende de la ley aplicable al momento de los hechos, Ley N° 24.769 (modificada por la Ley N° 26.735), en su artículo 16 prescribe que: "El sujeto obligado que regularice espontáneamente su situación, dando cumplimiento a las obligaciones evadidas, quedará exento de responsabilidad penal siempre que su presentación no se produzca a raíz de una inspección iniciada, observación de parte de la repartición fiscalizadora o denuncia presentada, que se vincule directa o indirectamente con él". Idéntico requisito se desprende de lo prescripto por el Código Fiscal de entonces respecto de la regularización espontánea (art. 162, Dec. 289/16 y 110/17).
En el caso que nos ocupa ello no ha ocurrido de esa forma. Si bien no se discute que se ha dado cumplimiento a las obligaciones evadidas (más los intereses devengados), lo cierto es que el pago de los períodos adeudados ha sido realizado en fecha posterior a la presentación de la denuncia penal que dio origen a estas actuaciones, y, claro está, también luego de las respectivas intimaciones al pago que la Administración Gubernamental de Ingresos Públicos cursó a la firma demandada. Ante tales circunstancias, la regularización de la situación no puede reputarse "espontánea".

En el caso, corresponde confirmar parcialmente la resolución de grado en cuanto rechazó la excepción de falta de acción, en la presente causa iniciada por apropiación indebida de tributos.
La Defensa afirma que dado que la empresa imputada cumplió con el pago de las obligaciones tributarias adeudadas y los intereses respectivos, se habría reparado integralmente el perjuicio ocasionado, y por ende, los imputados deberían ser sobreseídos de conformidad con lo previsto en el artículo 59, inciso 6° del Código Penal en cuanto establece este supuesto como causal de extinción de la acción penal.
Sin embargo, conforme se desprende de la ley aplicable al momento de los hechos, Ley N° 24.769 (modificada por la Ley N° 26.735), la regularización de la situación no puede reputarse "espontánea" (cfr. art. 16 ley 24.769).
Sin perjuicio de lo expuesto, y aún de aplicarse la nueva regulación, Ley N° 27.430, tampoco cabría tener por cumplida la causal de extinción de la acción penal pretendida, aun cuando el requisito de la "espontaneidad" haya sido suprimido en la redacción actual.
Ello así, pues el artículo 16 de la norma citada dispone que: "En los casos previstos en los artículos 1°, 2°, 3°, 5° y 6° la acción penal se extinguirá, si se aceptan y cancelan en forma incondicional y total las obligaciones evadidas, aprovechadas o percibidas indebidamente y sus accesorios, hasta los treinta (30) días hábiles posteriores al acto procesal por el cual se notifique fehacientemente la imputación penal que se le formula".
De lo anterior se desprende que el legislador ha excluido expresamente de tal beneficio al delito de apropiación indebida de tributos (art. 4°, Ley 27.430), tipo penal que se investiga en estas actuaciones.

En el caso, corresponde confirmar la resolución de grado en cuanto no hizo lugar al planteo de inconstitucionalidad del artículo 76 "bis" del Código Penal introducido por la Defensa, en la presente causa iniciada por apropiación indebida de tributos.
La Defensa sostuvo la inconstitucionalidad del último párrafo del artículo 76 "bis" del Código Penal toda vez que, a su criterio, efectúa una discriminación arbitraria y sin fundamento de los delitos que son excluidos del instituto que nos ocupa, en virtud de las circunstancias especiales del caso. Asimismo, indicó que la exclusión que ha realizado el Poder Legislativo de los delitos tributarios resultaba arbitraria en tanto limitó sin argumento alguno una verdadera garantía del imputado.
Sin embargo, los motivos por los que el legislador ha considerado que los delitos previstos por la Ley N° 24.769 (y sus modificaciones) se encuentren impedidos de acceder a la "probation" no pueden ser reputados como arbitrarios —independientemente de que sean o no compartidos—.
En este sentido, la Corte Suprema de Justicia de la Nación ha afirmado reiteradas veces que: “[l]a igualdad que consagra el artículo 16 de la Constitución Nacional no es otra cosa que el derecho a que no se establezcan excepciones o privilegios que excluyan a los unos de lo que no se concede a otros en iguales circunstancias” (Fallos 123:106).
Asimismo, sostuvo que: “[p]ara que exista denegación de la igualdad ante la ley no solo ha de existir discriminación, sino que además ella deberá ser arbitraria, y no sucede así cuando el distingo se basa en la consideración de una diversidad de circunstancias que fundan el distinto tratamiento legislativo, es decir, cuando concurren razones objetivas de diferenciación que no merezcan la tacha de irrazonabilidad” (del voto de los Jueces Maqueda y Lorenzetti en Fallos 341:1625).
Por lo expuesto se impone no hacer lugar al planteo de inconstitucionalidad del último párrafo del artículo 76 "bis" del Código Penal.

En el caso, corresponde confirmar la resolución de grado en cuanto no hizo lugar a la suspensión del proceso a prueba respecto del imputado, en la presente causa iniciada por apropiación indebida de tributos.
En efecto, la conducta que se investiga es susceptible de ser encuadrada en las previsiones del 4º párrafo, artículo 76 "bis", del Código Penal. El legislador ha decidido que el autor de esta clase de ilícitos pueda acceder a la "probation" en caso de que fuese esperable una condena en suspenso, lo que puede llegar a acontecer en el supuesto de autos.
Sin embargo, en el caso de las presentes actuaciones, la resolución de la A-Quo se ajusta a derecho y a las constancias de lo actuado, dado que ante la solicitud formulada por la Defensa expresó los motivos por los cuales consideró suficientemente fundada la postura de la Fiscalía. Es así que la Magistrada entendió razonable la posición del representante del Ministerio Público Fiscal, en virtud de que la ausencia de consentimiento para la procedencia de la "probation" se habría fundado en lo que expresamente establece la ley y que, por lo demás, en el caso no se vulneraba la garantía constitucional prevista en el artículo 16 de nuestra Carta Magna.
En este sentido, se ha sostenido que, de acuerdo con la normativa aplicable, es claro que el Juez ejerce el control de legalidad, es decir, verifica que se den todos los requisitos exigidos por la ley para que el acusado pueda solicitar el instituto que nos ocupa. Pero también controla la racionalidad de los motivos de política criminal esgrimidos por el acusador para rechazarla. Esto último de ninguna manera implica que la opinión del Fiscal sea reemplazada por otra, sino que se debe garantizar que la oposición no haya sido infundada, pues todo acto de gobierno debe ser controlable debido a exigencias básicas del principio republicano y, para que este control sea efectivo, los actos deben ser motivados.
Ello así, habiendo ejercido la Jueza de grado el debido control de legalidad y razonabilidad con respecto a los motivos vinculados al caso concreto que expresó el Fiscal, corresponde confirmar la resolución atacada en cuanto no hace lugar a la solicitud de suspensión del proceso aprueba peticionada por las partes.

En el caso, corresponde revocar la resolución de grado y, en consecuencia, declarar la extinción de la acción penal y sobreseer a los imputados.
Para así resolver, la A-Quo sostuvo que si bien la empresa había cancelado el capital reclamado por el fisco, ello no habilitaba la extinción de la acción en los términos del artículo 59, inciso 6) del Código Penal. Señaló que el Código Procesal Penal de la Ciudad no establecía las condiciones esenciales de funcionamiento de la extinción de la acción por reparación integral. Agregó que la reparación integral se encuentra expresamente contemplada en la norma especial que regula la materia tributaria que sí establece condiciones para su procedibilidad. Y entendió que la aplicación subsidiaria del Código Penal se contraponía con las disposiciones que prevé la Ley Penal Tributaria. Por ello, en virtud del principio de especialidad y por lo estatuido en el artículo 4° del Código Penal debía prevalecer en el caso la norma específica tributaria.
Ahora bien, conforme se desprende de las actuaciones, en el presente caso tiene lugar un conflicto normativo, entre una norma de carácter general —art. 59 inc. 6) del CP—, y otra de tenor especial —art. 16 de la Ley 24.769—, la primera referida a la extinción de la acción penal “Por conciliación o reparación integral del perjuicio…”, y la segunda a la exención de la responsabilidad penal ante la regularización espontánea de la situación ilícita.
Como se observa, ambas normas prevén desenlaces que si bien no son idénticos –ya que una dispone la extinción de la acción y la otra la exclusión de culpabilidad-, al fin y al cabo en el caso particular generarían el fin de la persecución estatal respecto de los hechos imputados.
Sentado ello, en autos, es insoslayable que nos encontramos frente a un delito de acción pública, donde, el propio representante del Ministerio Público Fiscal admite que “…podría accederse a la pretensión de las defensas, vinculada a la declaración de extinción de la acción penal…”, con lo cual, habiéndose cancelado las deudas tributarias que originaran las presentes y teniendo en cuenta que el titular de la acción prácticamente no formuló acusación, corresponde revocar la resolución de primera instancia y sobreseer a los imputados.

En el caso, corresponde confirmar la resolución de grado que ordenó la traba de embargo.
La Juez de grado ordenó el embargo sobre los fondos de la firma encausada y su representante legal que también se encuentra sometido al proceso por el delito de apropiación indebida de tributos.
La Defensa afirmó que el embargo excede en un 62% el monto presuntamente omitido y que tal exceso no ha sido fundado, de manera que la decisión resulta arbitraria.
Sin embargo, el artículo 176 del Código Procesal Penal autoriza a trabar embargo a fin de garantizar una eventual indemnización del daño ocasionado por el ilícito.
Al igual que toda cautelar, se exige la incorporación de suficientes elementos de prueba que permitan afirmar la existencia "prima facie" de una conducta punible y la participación del imputado —fumus boni iuris—.
Con relación a la finalidad, el artículo habilita asegurar el posible daño causado por el delito.
Si bien el monto cuyo depósito se omitió fue de $ 135.569,15, no debe soslayarse que corresponde al período fiscal mayo/2016.
Si se toma en cuenta la fecha del embargo, que data del 20 de marzo de 2019, el 62% de aumento verificado por la Defensa entre la deuda originaria y la suma de la cautelar de ningún modo resulta excesivo, pues han transcurrido más de tres años en los que, por cierto, se ha producido una considerable depreciación de la moneda.

En el caso, corresponde confirmar la resolución de grado que ordenó la traba de embargo.
La Juez de grado ordenó el embargo sobre los fondos de la firma encausada y su representante legal que también se encuentra sometido al proceso por el delito de apropiación indebida de tributos.
La Defensa afirmó que, dado que la firma atraviesa una crisis de la que nunca se ha recuperado, desde hace más de dos años la única prioridad es el pago de sueldos y cargas sociales de ciento veinte empleados y de otros cuarenta más “que dependen de otra sociedad”.
Sin embargo, en referencia a la supuesta imposibilidad de pago de la empresa y la prioridad que se le da a sueldos y cargas sociales, tanto la Fiscalía como la Juez de grado han analizado debidamente la capacidad de pago de la sociedad y han concluido que se hallaba verificada su posibilidad económica.
La Defensa alega genéricamente dicho impedimento, sin base en ninguna circunstancia fáctica concreta.
Ello así, constatada la existencia de los requisitos de procedencia de la medida cautelar impuesta, corresponde rechazar el recurso interpuesto y confirmar la resolución impugnada.

En el caso, corresponde confirmar la decisión de grado en cuanto rechazó la excepción de falta de acción por reparación integral del perjuicio, en la presente causa en la que se atribuye el delito establecido en el artículo 4° de la Ley Penal Tributaria.
La Defensa se agravia y sostiene que la Jueza de grado valoró la prueba de manera arbitraria al momento de entender que los comprobantes de pagos emitidos por la entidad fiscalizadora (AGIP) no tienen la fuerza suficiente para constatar que efectivamente fueron realizados y que no implican que se haya reparado integralmente el daño (cfr. art. 59, inc. 6°, CP).
Sin embargo, de los informes de transferencias bancarias presentados por la Defensa, si bien es posible presumir, no es posible acreditar, con el grado de certeza que se requiere para dictar un sobreseimiento que los pagos reclamados por el fisco conlleven a una reparación integral del perjuicio.
En este sentido, aún en caso de corroborarse que se hubiera efectuado la transferencia del pago mencionado, no es posible advertir si el cálculo del monto resulta el adecuado para tener por configurada la reparación integral del daño, pues se desconoce cuál es la pretensión resarcitoria de la Administración Gubernamental de Ingresos Públicos de la Ciudad, toda vez que el perjuicio puedo haberse incrementado por cuestiones distintas al mero interés calculado, ello en virtud de que fue necesario realizar la denuncia para ejecutar el cobro, y demás gastos de honorarios y ejecución.

En el caso, corresponde confirmar el decisorio de grado en cuanto no hizo lugar a la excepción de falta de acción, en la presente investigación iniciada por el delito de apropiación indebida de tributos (art. 6°, Ley N° 24.769).
La Defensa se agravia y y plantea que la decisión de grado es arbitraria pues para rechazar el planteo partió de un error de base en tanto recurrió al Régimen Penal Tributario (Ley 24.769 y sus posteriores reformas), en lugar de acudir al inciso 6° del artículo 59 del Código Penal (extinción de la pena por reparación integral del perjuicio).
Sin embargo, el artículo 4° del Código Penal establece que sus disposiciones generales se aplicarán a todos los delitos previstos por leyes especiales, en cuanto éstas no dispusieran lo contrario.
Asimismo, en atención al orden prelación de normas establecido en el ordenamiento jurídico argentino, el Código Penal y la Ley Penal Tributaria (derecho de fondo) pertenecen a un mismo plano del sistema jurídico interno, de modo que los conflictos que pudieran suscitarse entre estas normas no pueden resolverse aplicando un criterio jerárquico: "lex superior derogat legi inferiori", sino que se debe utilizar el principio de "lex specialis derogat legis generali", que prescribe que se dé preferencia a la norma específica que está en conflicto con cuyo campo de referencia sea más general, pues la ley especial substrae una parte de la materia regida por la de mayor amplitud, para someterla a una reglamentación diversa.
Corresponde entonces, ante la coexistencia de estas dos normas, otorgarle prevalencia a la Ley Penal Tributaria en virtud de la regla de especialidad que supone que la norma especial prevalece sobre la general.
Ello así, resta señalar que no se dan en el caso los requisitos necesarios para eximir de responsabilidad a los imputados en los términos del artículo 16 de la Ley N° 24.769 (modificada por Ley N° 26.735), pues tal como la propia Defensa lo ha reconocido, el pago de la deuda y los intereses correspondientes ha sido efectuado con posterioridad a la intimación efectuada por la AGIP.

En el caso, corresponde revocar la resolución de grado que rechazó el acuerdo de avenimiento presentado y sobreseyó a los imputados del delito de apropiación indebida de tributos por considerar que no había existido un hecho punible.
En efecto, la Jueza de grado aplicó retroactivamente y en su totalidad la Ley N° 27.430 (vigente desde el 29/12/2017) y el artículo 162 del Código Fiscal actualmente vigente (Ley 6066/2018), que contempla el plazo de retardo para el ingreso del tributo.
Esto así por considerarlo más beneficioso para el acusado, no sólo porque la nueva regulación elevó los montos mínimos no entregados sino porque extendió el término previsto para el ingreso del tributo luego de vencido el plazo para ello.
En suma, la Jueza de grado aplicó normas vigentes simultáneamente, lo cual es acertado.
Surge el cuestionamiento de cuál de las Leyes Penales Tributarias habría que aplicar al caso concreto, es decir, la Ley N° 24.769 (modificada por la Ley N°263.735) vigente al momento de los hechos o bien, la Ley N° 27.430 (ex post facto) que derogó la anterior cuando entró en vigor.
Para aplicar una ley posterior —en contra de la prohibición de retroactividad del derecho penal— se debe constatar primero que sea más benigna. Si no lo es, corresponde estarse a la regla (ley del momento del hecho) y no hacer lugar a la excepción.
En el caso, la conclusión de la A quo aparece ahora como razonable ya que la aplicación retroactiva de la Ley N° 27.430 ha resultado más benigna para la apelante de acuerdo a lo normado por el artículo 2 del Código Penal- toda vez que la modificación introducida importó, en lo que aquí interesa, ampliar el plazo previsto para el ingreso del tributo luego de vencido el tiempo para ello, es decir, extendió el término para la consumación del ilícito.
Sn embargo, no resulta ajustado a derecho la consideración de la falta de configuración del hecho punible en virtud del concurso de la empresa imputada.

En el caso, corresponde revocar la resolución de grado que rechazó el acuerdo de avenimiento presentado y sobreseyó a los imputados del delito de apropiación indebida de tributos por considerar que no había existido un hecho punible.
La Jueza de grado afirmó que en el momento en que operó el vencimiento del período atribuido la empresa imputada se encontraba concursada.
En consecuencia, y en virtud de la aplicación de las reglas de concurso previstas en la Ley N° 24.522, artículos 15, 16 y 17, entendió que la firma no podía disponer libremente de su patrimonio y por ello, no se había configurado el hecho punible.
Sin embargo, la empresa fue imputada (al igual que ciertos responsables de la firma) en su carácter de agente de recaudación por no haber depositado el impuesto sobre los ingresos brutos.
En lo que hace a la interpretación del delito de apropiación indebida de tributos investigado se ha entendido que “el agente de percepción o de retención no debe ser considerado como un administrador de los bienes de la agencia recaudadora, sino como alguien que tiene a cargo el cuidado de un bien ajeno y sólo actúa con relación a una gestión específica, que debe cumplir según los parámetros de un buen custodio”.
Es más, “el dinero es retenido (o percibido) por el agente en carácter de custodio de los intereses ajenos. La obligación de fidelidad es respecto del Fisco. En estos casos el dinero no ingresa en ningún momento al patrimonio del sujeto activo del delito, sino que éste lo custodia en virtud de una disposición legal y ésta obligado, consecuentemente, a cuidarlo y a proceder con fidelidad en favor del patrimonio del organismo recaudador.” (Orce, G./ Trovato, G. F., Delitos tributarios. Estudio analítico del régimen penal de la ley 24.769, Bs. As., Abeledo-Perrot, 2008, p. 147.)
Ello así, y dado que ha quedado fuera de discusión la ausencia de depósito de los importes que se endilgan como retenidos o percibidos, no puede descartarse por el momento la existencia de ilícito penal.

En el caso, corresponde revocar la resolución de grado que rechazó el acuerdo de avenimiento presentado y sobreseyó a los imputados del delito de apropiación indebida de tributos por considerar que no había existido un hecho punible.
La Jueza de grado afirmó que en el momento en que operó el vencimiento del período atribuido la empresa imputada se encontraba concursada.
En consecuencia, y en virtud de la aplicación de las reglas de concurso previstas en la Ley N° 24.522, artículos 15, 16 y 17, entendió que la firma no podía disponer libremente de su patrimonio y por ello, no se había configurado el hecho punible.
Sin embargo, el dinero en cuestión detraído de terceros, no entró en el patrimonio de la empresa imputada y tampoco le pertenecía al agente sino al Erario Público, por lo que debía ser ingresado en sus arcas dentro de los plazos fijados para ello, no debiéndose dar otro destino, que esa entrega oportuna.
Queda claro que el “agente debe custodiar y no puede someter lo retenido o percibido a riesgos ajenos a los de la mera y correcta custodia”. (Orce, G./ Trovato, G. F., Delitos tributarios. Estudio analítico del régimen penal de la ley 24.769, Bs. As., Abeledo-Perrot, 2008, p. 147).
La falta de observación de ese deber genera un perjuicio al fisco al no permitirle tener la disponibilidad de los fondos públicos.(Tribunal Fiscal de Apelación de Buenos Aires, sala I, cn°. Supermercado Mastromauro S.A., rta. 20/09/2018. También, precedentes de la Sala III, cn°. “Argelite SA”, rta. el 06/08/2009 y cn°. “Fibra Papelera SA”, del 28/08/2014.)
Ello así, el cumplimiento de la obligación tributaria no habría de afectar la intangibilidad del patrimonio del deudor (concursado) que es la prenda común de sus acreedores, dado que, la suma señalada es ajena y no ingresa en su patrimonio.

En el caso, corresponde confirmar la resolución de grado en cuanto no hizo lugar a la excepción de falta de acción por inexistencia de delito
Se imputa a la sociedad anónima, en su carácter de agente de recaudación, el no haber depositado dentro de los diez días hábiles administrativos de vencido el plazo de ingreso, las sumas retenidas y/o percibidas en concepto de ingresos brutos respecto de doce períodos fiscales consecutivos (art. 14, segundo párr. Ley 24.769 -modificada por Ley 26.735). El Fiscal indicó que los hechos bajo estudio debían ser examinados a la luz de la Ley N° 24.769, en virtud de que era la norma vigente al momento de los hechos investigados, y de que la actual redacción del tipo penal no configuraba "prima facie" una solución más benigna al caso concreto.
La Defensa se agravia, y plantea que durante el plazo indicado, la empresa se encontraba en un desfasaje financiero ocasionado por la crisis económica que azotó al país, en virtud de lo cual planteó la existencia de un estado de necesidad justificante, que alejaba al incumplimiento de una conducta típica, antijurídica, culpable y punible.
Sin embargo, de los propios argumentos defensistas surge que, en su intento de circunscribir sus planteos en la letra de "falta de acción", el impugnaste confunde el objeto de la excepción en análisis, que refiere la imposibilidad de promoción de la acción penal, y no la justificación de quien resultada imputado.
Ello así, sin perjuicio de los motivos alegados por la Defensa, lo cierto es que de las constancias de la causa se desprende que, al menos "prima facie" el tipo objetivo del delito en estudio se encontraría completo.

En el caso, corresponde confirmar la resolución de grado en cuanto no hizo lugar a la excepción de falta de acción por inexistencia de delito
Del requerimiento surge que se atribuye a la sociedad anónima el no haber depositado dentro de los días hábiles de vencido el plazo de ingreso, las sumas retenidas y/o percibidas en concepto del tributo de ingresos brutos, en los períodos fiscales consecutivos durante un año. Asimismo, también se desprende de allí que las sumas adeudadas en todos esos períodos superan, por separado, el monto establecido por el artículo 6 de la Ley N° 24.769 (vigente cuando ocurrieron los hechos), de cuarenta mil pesos.
La Defensa, en el marco de su recurso de apelación, no puso en tela de juicio la circunstancia de que efectivamente su defendida hubiera omitido realizar los pagos correspondientes al impuesto en los períodos indicados, sino que se limitó a explicar las razones por las que tales incumplimientos se habían producido debido a que la empresa se encontraba en un desfasaje financiero, producto de la crisis económica que azotaba al país, en virtud de lo cual se generó un estado de necesidad justificante.
Ahora bien, no es esta la instancia para determinar la existencia, o no, de un estado de necesidad justificante, fundada en la necesidad de evitar el cierre de la empresa y el despido de los trabajadores, pues ello requiere de la producción de prueba propia del debate.

En el caso, corresponde confirmar la resolución de grado en cuanto no hizo lugar a la excepción de falta de acción por inexistencia de delito
Del requerimiento surge que se atribuye a la sociedad anónima el no haber depositado dentro de los días hábiles de vencido el plazo de ingreso, las sumas retenidas y/o percibidas en concepto del tributo de ingresos brutos, en los períodos fiscales consecutivos durante un año. Asimismo, también se desprende de allí que las sumas adeudadas en todos esos períodos superan, por separado, el monto establecido por el artículo 6 de la Ley N° 24.769 (vigente cuando ocurrieron los hechos), de cuarenta mil pesos.
La Defensa, en el marco de su recurso de apelación, no puso en tela de juicio la circunstancia de que efectivamente su defendida había omitido realizar los pagos correspondientes al impuesto en los períodos indicados, sino que se limitó a explicar las razones por las que tales incumplimientos se habían producido: que la empresa se encontraba en un desfasaje financiero, producto de la crisis económica que azotaba al país, en virtud de lo cual se generó un estado de necesidad justificante.
Sin embargo, por el tipo de impuesto que aquí está en juego, y por la calidad de agente de retención y percepción que detenta la imputada, ese dinero nunca habría formado parte de su patrimonio.
En esa medida, ninguna defensa relativa a que la empresa no contaba con el dinero para hacer frente a esos pagos, o bien, a que tales sumas -que no formaban parte de su patrimonio, fueron utilizadas para saldar deudas de la compañía, podrá tener favorable acogida, ni mucho menos justificar una exclusión de la conducta en esta etapa.

En el caso, corresponde confirmar la resolución de grado en cuanto no hizo lugar a la excepción de falta manifiesto defecto en la pretensión por falta de participación criminal del vicepresidente de la sociedad anónima.
Del requerimiento de juicio surge que se atribuye a la sociedad anónima y a su vicepresidente el no haber depositado dentro de los días hábiles de vencido el plazo de ingreso, las sumas retenidas y/o percibidas en concepto del tributo de ingresos brutos, en los períodos fiscales consecutivos durante un año. Asimismo, también se desprende de allí que las sumas adeudadas en todos esos períodos superan, por separado, el monto establecido por el artículo 6 de la Ley N° 24.769 (vigente cuando ocurrieron los hechos), de cuarenta mil pesos.
La Defensa, en el marco de su recurso de apelación, hizo hincapié en que el rol del acusado en la empresa estaba exclusivamente relacionado con la fábrica y producción, y no con su administración.
Sin embargo, lo cierto es que las afirmaciones de la Defensa no aparecen como manifiestas, y que la determinación de tareas que llevaba a cabo el acusado, así como de su responsabilidad en el marco del delito investigado, sólo podrá establecerse a través de la producción y el análisis de pruebas, que resultan del todo ajenas a esta instancia de excepción.

En el caso, corresponde confirmar la resolución de grado en cuanto no hizo lugar a la excepción de falta manifiesto defecto en la pretensión por falta de participación criminal del vicepresidente de la sociedad anónima.
Del requerimiento de juicio surge que se atribuye a la sociedad anónima y a su vicepresidente el no haber depositado dentro de los días hábiles de vencido el plazo de ingreso, las sumas retenidas y/o percibidas en concepto del tributo de ingresos brutos, en los períodos fiscales consecutivos durante un año. Asimismo, también se desprende de allí que las sumas adeudadas en todos esos períodos superan, por separado, el monto establecido por el artículo 6 de la Ley N° 24.769 (vigente cuando ocurrieron los hechos), de cuarenta mil pesos.
La Defensa, en el marco de su recurso de apelación, hizo hincapié en que el rol del acusado en la empresa estaba exclusivamente relacionado con la fábrica y producción, y no con su administración.
Sin embargo, surge de las constancias de la causa que el acusado se desempeñaba como vicepresidente y director de la compañía.
A su vez, de la declaración de una de las empleadas de la sociedad al momento de los hechos se desprende que si bien el nombrado tenía mas trato con el personal y era la otra acusada la que estaba más en la parte contable, los dos por igual eran las autoridades máximas de la compañía.
De lo expuesto se desprende, que al menos por el momento, no es posible concluir que el encartado se limitara a la fábrica y producción y que no tenía incidencia alguna en la parte administrativa y contable de la empresa.

En lo atinente al artículo 6 de la ley 24.769 (modificado por la ley 26.735) que prevé la figura de la apropiación indebida de tributos, la doctrina ha establecido que se trata de un delito especial, de omisión impropia, en el marco del cual solo podrán ser autores/as quienes tengan la calidad de agentes de retención o de percepción de tributos.
Los delitos de omisión impropia -también llamados de comisión por omisión- son aquellos en que se hace responsable a un omitente por el hecho de que él estaba especialmente obligado a neutralizar un peligro para un bien jurídico protegido por el ordenamiento penal, y que, sin perjuicio de ello, no lo conjuró, pese a que podía hacerlo (Sancinetti, Marcelo A., Casos de Derecho Penal, ed. Hammurabi, Tomo III, pag. 108).
Así, este tipo de delitos requiere, para que su faz objetiva esté completa, una situación generadora del deber de obrar; la no realización de la acción mandada; la capacidad de realización de esa acción y una posición de garante por parte del sujeto activo.
En ese sentido, la conducta típica en estudio “consiste en no ingresar (depositar) total o parcialmente al Fisco el tributo retenido o percibido (art. 4º) -ausencia de conducta debida- por quien es agente de retención o percepción dentro de los treinta días corridos de vencido el plazo de ingreso -situación típica-. Con relación a esto último, vale recordar que como nos ilustra Jescheck [214, ps. 559 y 560] ‘...omisión no significa ‘no hacer nada’; sino ‘no hacer algo determinado’..” (Riquert, Marcelo A. en Zaffaroni, Eugenio R., Código Penal, ed. Hammurabi, Tomo 13, pag. 386).
La posición de garante, por su parte, está dada por el carácter de agente de retención o de percepción de tributos que deben tener las personas físicas imputadas.
En este punto, corresponde precisar, en cuanto a los roles establecidos por el artículo, que “Retiene quien mantiene en su poder algo que ya tenía y percibe quien recibe algo que hasta el momento no tenía. En función de los alcances de la norma, en una operación comercial se retiene parte de la suma a abonar y se percibe un plus de la suma correspondiente al pago por aquella operación, para su posterior depósito a favor del organismo fiscal... el deber de depositar nace con el acto de retención o percepción anterior” (Borinsky, Mariano H; Galván Greenway, Juan Pedro; López Biscayart, Javier y Turano, Pablo N., Régimen Penal Tributario y Previsional, Ley 24.769 con las reformas de la ley 26.735; Ed. Rubinzal-Culzoni, págs. 98/100).
A su vez, se ha entendido que “el agente de percepción o de retención no debe ser considerado como un administrador de los bienes de la agencia recaudadora, sino como alguien que tiene a cargo el cuidado de un bien ajeno y sólo actúa con relación a una gestión específica, que debe cumplir según los parámetros de un buen custodio”. Así, “el dinero es retenido (o percibido) por el agente en carácter de custodio de los intereses ajenos. La obligación de fidelidad es respecto del Fisco. En estos casos el dinero no ingresa en ningún momento al patrimonio del sujeto activo del delito, sino que éste lo custodia en virtud de una disposición legal y ésta obligado, consecuentemente, a cuidarlo y a proceder con fidelidad en favor del patrimonio del organismo recaudador” (Orce, G./ Trovato, G. F., Delitos tributarios. Estudio analítico del régimen penal de la ley 24.769, Bs. As., Abeledo-Perrot, pag. 147).
En este punto, también es necesario destacar que el delito no requiere ningún ardid, engaño, ocultación o falseamiento para su configuración, sino que, por el contrario, basta con que aquél que tenga deber de garante omita depositar oportunamente el tributo que hubiera retenido o percibido, en el lapso de tiempo que la norma indica (Riquert, Marcelo A. en Zaffaroni, Eugenio R., Código Penal, ed. Hammurabi, Tomo 13, pág. 386, el destacado nos pertenece).
Por otra parte, en cuanto al tipo subjetivo de la figura bajo análisis, corresponde establecer que es un delito doloso, y que, en consecuencia, no será punible la acción típica concretada de forma imprudente.
Según explica la doctrina, “la actitud dolosa trasuntará del conocimiento que tenga el autor de la obligación que sobre él pesa de ingresar en legal término el tributo o aporte percibido o retenido y la voluntad de no efectuar dicho depósito. En otras palabras, debe conocer su calidad de agente de percepción o retención y tener la voluntad de no cumplir con el mandato preceptivo (depositar), o sea, querer concretar el tipo objetivo” (Riquert, Marcelo A., Régimen penal tribunatario y previsional, ed. Hammurabi, pag. 169).

En el caso, corresponde confirmar la resolución de grado que no hizo lugar a la excepción de falta de acción por inexistencia de delito, en favor de la sociedad anónima en su carácter de agente de recaudación del del impuesto sobre los ingresos brutos de esta Ciudad y a su presidente y vice directora en su carácter de responsables de la contribuyente en cuestión, por no haber depositado las sumas retenidas en concepto del mencionado tributo.
El Fiscal consideró que el Presidente y la Vice directora de la sociedad anónima deberían responder por el delito de apropiación indebida de tributos -en concurso real- previsto y reprimido en el artículo 6º de la ley N° 24.769 (modificada por la Ley 26.735), en calidad de coautores, según lo estipulado en el artículo 45 del Código Penal, y de conformidad con lo normado por el artículo 14 de la ley de mención. A la persona jurídica, por otra parte, se la imputó de acuerdo con lo dispuesto por el artículo 14 segundo párrafo de la Ley Nº 24.769 (modificada por la Ley 26.735). Asimismo, en la mencionada pieza se indicó que, si bien la Ley Penal Tributaria N° 24.769 (modificada por Ley 26.735) ha sido reemplazada por el Título IX de la Ley Nº 27.430 -Régimen Penal Tributario (B.O. 29/12/2017)-, los hechos bajo estudio debían ser examinados a la luz de la Ley Nº 24.769, en virtud de que era la norma vigente al momento de los hechos investigados, y de que la actual redacción del tipo penal no configuraba “prima facie” una solución más benigna al caso concreto.
La Defensa planteó la atipicidad de la conducta, con el argumento de que en el fuero nacional,se había dictado una resolución de mérito, en el marco del concurso preventivo que tramita ante esa sede, en la que había rechazado la verificación de la mayoría de los tributos que ofician de presupuesto a los fines del tipo penal por el que se requiere la elevación de la causa a juicio, y consideró que eso constituía un “hecho nuevo”, que lo autorizaba a interponer una excepción de falta de acción, sin perjuicio de la etapa procesal en la que se encuentra este proceso. Y a la vez, remarcó que la exclusión crediticia decidida con autoridad de cosa juzgada en sede comercial no podía ser esgrimida en un proceso penal como presupuesto para la persecución e imposición de una pena.
Sin embargo, asiste razón al Juez "a quo" en cuanto indica que el presente proceso penal difiere del proceso concursal que la firma imputada se encuentra atravesando, y que el hecho de que un crédito hubiera sido, o no, verificado en esa sede no altera, ni socaba, la imputación penal que pesa sobre los encausados en el marco de la presente.
Así, no cabe más que afirmar que en el caso, la excepción interpuesta no resulta de ningún modo manifiesta y que en esa medida y como bien indicara el Magistrado, los argumentos esbozados por esa parte deberán ser ventilados en la audiencia de juicio oral y público, con la amplitud que aquella posee.