La condena a una multa fiscal tiene un carácter represivo que hace imperioso el juicio previo y la audiencia del afectado. (Del voto en disidencia parcial del Dr. Carlos F. Balbín).

En tanto la multa tributaria es de naturaleza penal, no puede en modo alguno sustraerse a la debida acreditación de la existencia de culpa o dolo, según los casos. Si se advierte una inteligencia distinta en torno al modo de devengamiento y liquidación del Impuesto a los Ingresos Brutos, debe descartarse una intención evasiva de la actora.
La carga probatoria de la actividad culpable compete al órgano administrativo -en el caso- que instruye el sumario. La Administración, limitando los motivos de aplicación de la multa al no ingreso oportuno del tributo, ha omitido verificar los extremos culposos de la actividad de la contribuyente, careciendo entonces la sanción de fundamentación suficiente. Máxime cuando se desprende con solvencia de los argumentos de hecho y de derecho invocados por la actora para acreditar su posición frente a su obligación tributaria, la presencia de un error que excusa la aplicación de la sanción penal.

En la ejecución fiscal, en principio, no pueden introducirse defensas tendientes a discutir la procedencia de la multa. De allí que no pueda sostenerse que esta clase de procesos constituye el juicio previo al que hacen referencia las normas constitucionales. (Del voto en disidencia parcial del Dr. Carlos F. Balbín).

Los tributos y las multas presentan distinta naturaleza. Mientras los primero persiguen el ingreso a las arcas fiscales de los fondos necesarios para el funcionamiento del Estado, las segundas, en cambio, son sanciones destinadas a la prevención general y especial -esto es, respectivamente, disuadir a los contribuyentes en general, y al incumplidor en particular, acerca de la reiteración del incumplimiento de las cargas tributarias- y, asimismo, revisten una función represiva o punitiva, tendiente a sancionar al responsable de la falta cometida (Vilegas, Carlos G., Curso de Finanzas, Derecho Financiero y Tributario, Depalma, Buenos Aires, 1998, pág. 390). Su naturaleza penal, en consecuencia, permite encuadrarlas dentro de los alcances de la garantía consagrada por el artículo 18 de la Constitución Nacional, que impide la imposición de penas sin juicio previo. (Del voto en disidencia parcial del Dr. Carlos F. Balbín).

La Administración no puede ejecutar judicialmente un acto administrativo que impone una multa -y que no se encuentra firme por estar cuestionado en sede judicial-, pues ello importaría consagrar la directa ejecución de aquélla sin que el particular tenga la posibilidad de discutir su procedencia en el marco de un juicio previo.
En efecto, con anterioridad a la efectivización de la sanción, el imputado debe tener la oportunidad de defenderse en el marco de un proceso donde exista acusación, defensa, prueba y sentencia (Quiroga Lavié, Humberto, Constitución de la Nación Argentina comentada, Zavalia, Buenos Aires, 2000, pág. 111) ante un órgano parcial e independiente. (Del voto en disidencia parcial del Dr. Carlos F. Balbín).

El análisis judicial del acto administrativo debe seguir un camino lógico secuencial: primero debe realizarse la tarea de subsunción de los hechos probados, para luego efectuar las tareas propias de individualización (apercibimiento, multa, etc.) y cuantificación de la sanción concreta a aplicar (por ejemplo: monto de la multa). Ello así, pues si, por hipótesis, el hecho no se encuentra probado, o la subsunción es incorrecta o si en el procedimiento previo se han lesionado de forma grave derechos, el acto es revocable y carecería de sentido analizar el aspecto relativo a la sanción. Es decir, si por alguna razón resulta inválida la subsunción, no tiene sentido analizar la validez de la aplicación de la sanción. Todo ello, claro, dentro de los límites procesales de cada caso, determinados por los agravios que se expongan contra el acto que se pretende impugnar y por la secuencia de pasos procesales previos al dictado de la sentencia.

Si ha quedado acreditada la omisión en la integración del tributo, la conducta de la accionante se encuadra en la figura de evasión fiscal prevista en el artículo 73 del Código Fiscal t.o. 1999 que autoriza a aplicar una multa graduable entre el 50% y el 100% del tributo omitido.
En el caso, es procedente la aplicación de la multa ante el supuesto de evasión del tributo, toda vez que de la Resolución 303-SHyF-99 surge claramente que, si bien se ha previsto que el acogimiento al plan de facilidades extingue por novación la obligación original de pagar el tributo adeudado, no se ha dicho, a diferencia de otras moratorias, que ello signifique además la extinción de la potestad de aplicar una multa frente al incumplimiento del contribuyente.

En lo que respecta a la naturaleza jurídica de la multa, cabe destacar que ésta constituye un medio a disposición del fisco para reprimir, a través de la aplicación de una sanción de naturaleza pecuniaria, la falta de integración del tributo.
En consecuencia, la existencia de la facultad del Estado local para aplicar una multa por violación a los deberes fiscales materiales, una vez que se han configurado los extremos que la tornan procedente -en el caso, la omisión en la integración oportuna del tributo- resulta independiente de la suerte que siga la obligación fiscal cuyo incumplimiento dio origen a la sanción. Ello así, salvo que exista una norma que expresamente señale que la novación de la obligación tributaria extingue también la procedencia de la multa.

En tanto la multa tributaria es de naturaleza penal, no puede en modo alguno sustraerse a la debida acreditación de la existencia de culpa o dolo, según los casos. Si se advierte una inteligencia distinta en torno al modo de devengamiento y liquidación del Impuesto a los Ingresos Brutos, debe descartarse una intención evasiva de la actora.
La carga probatoria de la actividad culpable compete al órgano administrativo -en el caso- que instruye el sumario. La Administración, limitando los motivos de aplicación de la multa al no ingreso oportuno del tributo, ha omitido verificar los extremos culposos de la actividad de la contribuyente, careciendo entonces la sanción de fundamentación suficiente. Máxime cuando se desprende con solvencia de los argumentos de hecho y de derecho invocados por la actora para acreditar su posición frente a su obligación tributaria, la presencia de un error que excusa la aplicación de la sanción penal.

A efectos de aplicar la exoneración o reducción de sanciones que dispone el artículo 86 del Código Fiscal (t.o.2000) es requisito indispensable contar con una declaración jurada de cuya comparación con la rectificativa pueda efectuarse el pertinente cálculo de base.
En el caso de autos, la apelante no presentó la declaración jurada aludida toda vez que ingresó el tributo en una jurisdicción extraña conforme al Convenio Multilateral.

Es menester determinar si la figura de omisión de pago prevista por el Código Fiscal en el artículo 73 (t.o.1999) -artículo 77 (t.o. 2000)- es punible, es decir si la misma es pasible de ser sancionada, ya que sería aplicable la sanción de multa prevista en dicho precepto legal.
Largas discusiones doctrinales se han suscitado respecto de la admisibilidad del error de derecho como eximente de responsabilidad. La jurisprudencia penal ha admitido uniformemente, en cambio, que el error de derecho extrapenal es equivalente al error de hecho y, por lo tanto, tiene aptitud para excluir la culpabilidad.
El ilícito tiene un elemento material que está definido por el verbo mencionado en la figura, en este caso, “omitir” pero además exige un elemento subjetivo que hace a la culpabilidad del agente imputado, sea a título de culpa (imprudencia, impericia, negligencia, etc.) o de dolo (directo o eventual).
El error excusable es una causal eximente de culpabilidad toda vez que se interpreta que el agente no es imputable subjetivamente aunque se encuentre configurado el elemento material de la figura.
En tal sentido, es necesario tener en cuenta que el texto de los artículos 73 (t.o.1999) -art. 77 (t.o.2000) y 83 (t.o. 1999) - art. 87 (t.o. 2000) - del Código Fiscal no pone en cabeza del contribuyente el alegato de la figura de error excusable. Sí, en cambio puede exigirse prueba de la existencia del error que desincrimine su conducta, por lo que corresponde determinar si este supuesto efectivamente se desprende de las constancias obrantes en la causa.

En el caso, surge del expediente que en el informe de inspección de la Dirección General de Rentas se observó la mora en la presentación de las declaraciones juradas y dejan constancia que dichos períodos habían sido declarados en tiempo y forma íntegramente ante otras jurisdicciones conforme al Convenio Multilateral, así como ante la Dirección General Impositiva.
La falta de ocultamiento hace presumir la existencia de un error de derecho respecto de la jurisdicción donde debió tributar por parte del contribuyente, lo que permite encuadrar su conducta en lo preceptuado por los artículos 77 y 87 del Código Fiscal (t.o. 2000) -ex 73 y 83 del Código Fiscal (t.o.1999).

Tal como surge del nuevo texto del Código Fiscal, la figura de la omisión de ingreso de impuesto (art. 84 Código Fiscal, texto según Ley Nº 541, B.O. 2000/02/02) sólo contempla un tope máximo, que se ha establecido en el 100% del impuesto omitido, pero no se estableció un tope mínimo.
Ello asentado y tratándose de atrasos en el pago de anticipos del impuesto a los ingresos brutos que oscilan entre uno y veinticinco días, la multa aplicada se presenta como excesiva, por lo que el tribunal resuelve reducirla al 20% del impuesto ingresado tardíamente.
La existencia de una evidente desproporción entre la sanción aplicada y las conductas incriminadas implica un acto irrazonable que constituye una grave ilegalidad, ya que importa un agravio a los artículos 28 y 33 de la Constitución Nacional.

La facultad de graduación de las penas aplicadas no escapa al control de razonabilidad que corresponde al Poder Judicial con respecto a los actos de la Administración Pública (doctrina de Fallos 313:153, entre otros). En modo alguno la discrecionalidad implica una libertad de apreciación extralegal que obste a la revisión judicial de la proporción o ajuste de la alternativa punitiva elegida por la autoridad respecto de las circunstancias comprobadas, de acuerdo con la finalidad de la ley (confr. CSJN, 24-11-98, Demchenko, Iván N. c/ Prefectura Naval Argentina -DPSJ 3/96). En el caso, la circunstancia de que la apelante no haya formulado un agravio específico en relación al porcentual al que asciende la multa aplicada por el organismo recaudador, tratándose de materia penal, la sola interposición del recurso autoriza su tratamiento. No puede desconocerse a los tribunales que, sobre la base de los elementos de prueba que se hayan aportado, modifiquen el monto de la sanción impuesta, en tanto no se aparten de las constancias de la causa y hayan permitido en toda su extensión, el ejercicio del derecho de defensa en juicio de las partes.

En el régimen local, la evasión está tipificada como el ilícito consistente en la omisión total o parcial de ingreso del impuesto, y su sanción está prevista con una multa de hasta cinco veces el gravamen omitido debidamente actualizado. La imputación de la acción punible, como tal, debe responder al principio de culpabilidad, que exige como presupuesto ineludible la atribución tanto objetiva como subjetiva de los elementos de la conducta sancionada.

En el caso, la parte apelante se encuentra notificada y debida y expresamente intimada a la presentación de comprobantes de pago de determinados anticipos de impuestos sobre los ingresos brutos. Asimismo, se la intima a fin de que presente declaraciones juradas anuales. Estos elementos no son presentados por parte apelante dentro del plazo. Por ello, no se puede considerar que su situación encuadre dentro del marco jurídico establecido por el artículo 93 párrafo 3 del Código Fiscal (t.o. 2001) y reducir el importe de la multa al cinco por ciento del impuesto omitido. El proceder de la apelante tiene que contemplarse a la luz del artículo 84 del citado código, ya que la responsable del pago del impuesto omite abonar éste y la presentación de declaraciones juradas mensuales y anuales, cuando ello resulta exigible.
Asimismo, la parte apelante no se encuentra en ningún supuesto de exoneración o reducción de sanciones previsto por el artículo 93 del Código Fiscal (t.o. 2001). Por el contrario, ha omitido el pago de diversos anticipos del impuesto sobre los ingresos brutos, sin alegar razón exculpatoria alguna, configurándose la infracción pertinente que dio lugar a la sanción impuesta (multa).

El juicio de ejecución fiscal -al que habría de acudir la administración para obtener el cumplimiento compulsivo del acto-, como todo proceso ejecutivo, se desenvuelve dentro de un acotado marco de conocimiento, donde está vedado ventilar cuestiones atinentes a la causa de la obligación. En esta clase de procesos se prescinde de la etapa de información respecto de los hechos y se reduce el conocimiento a un título que sirve para proceder en forma más o menos inmediata a satisfacer la pretensión del acreedor.
En otras palabras, en la ejecución fiscal, en principio, no pueden introducirse defensas tendientes a discutir la procedencia de la multa. De allí que no pueda sostenerse que esta clase de procesos constituye el juicio previo al que hacen referencia las normas constitucionales.
No puede reconocerse, entonces, la facultad de la administración de ejecutar judicialmente un acto administrativo que impone una multa -y que no se encuentra firme por estar cuestionado en sede judicial-, pues ello importaría consagrar la directa ejecución de aquélla sin que el particular tenga la posibilidad de discutir su procedencia en el marco de un juicio previo.

La condena a una multa fiscal tiene un carácter represivo que hace imperioso el juicio previo y la audiencia del afectado (artículo 18 de la Constitución Nacional y 13 inc. 3 Constitución de la Ciudad de Buenos Aires).
Al respecto, debe tenerse en cuenta la distinta naturaleza que presentan los tributos y las multas. Así mientras los primeros persiguen el ingreso a las arcas fiscales de los fondos necesarios para el funcionamiento del Estado, las segundas, en cambio, son sanciones destinadas a la prevención general y especial -esto es, respectivamente, disuadir a los contribuyentes en general, y al incumplidor en particular, acerca de la reiteración del incumplimiento de las cargas tributarias- y, asimismo, revisten una función represiva o punitiva, tendiente a sancionar al responsable de la falta cometida. Su naturaleza penal, en consecuencia, permite encuadrarlas dentro de los alcances de la garantía consagrada por el artículo 18 de la Constitución Nacional, que impide la imposición de penas sin juicio previo.
Esta garantía implica que, con anterioridad a la efectivización de la sanción, el imputado debe tener la oportunidad de defenderse en el marco de un proceso donde exista acusación, defensa, prueba y sentencia ante un órgano imparcial e independiente.
Ello así, resulta improcedente la ejecución judicial de las multas impuestas por un acto administrativo sin dar al particular la posibilidad de discutir previamente la procedencia de la sanción.

La aplicación de una pena prevista en una ley posterior sólo procede cuando la conducta reprochada se encuentre penada por una ley anterior y en términos más gravosos porque –en caso contrario- el Estado aplicaría una pena respecto de una conducta no reprochable – lícita-.
Con relación a la aplicación de este principio, en particular sobre las multas tributarias, se ha dicho que “el eventual y secundario interés fiscal que puede existir en la percepción del impuesto de sellos, no altera la naturaleza principalmente punitiva de las multas tributarias y aduaneras que conducen a la aplicación de los principios del Código Penal, entre ellos el de retroactividad de la ley más benigna” (Cámara Nacional de Apelaciones en lo Contenciosoadministrativo Federal, sala IV, 31/08/1995, “Gatic S. A”).
Asimismo, esta Sala manifestó que “si bien no cabe trasladar, sin efectuar los matices correspondientes, los principios y reglas propios del derecho penal al derecho infraccional tributario, no encuentro objeciones, dentro del marco del procedimiento administrativo sancionador, para aplicar de pleno derecho una norma dictada con posterioridad a la comisión de la infracción, en virtud del principio constitucional de la retroactividad de la norma penal más benigna (cfr. art. 9, "in fine", de la Convención Americana sobre Derechos Humanos, y art. 75, inc. 22, CN), aquí interpretado como “norma infraccional mas benigna” (“Work Time S.A. contra G.C.B.A. (Secretaria de Hacienda y Finanzas) sobre impugnación actos administrativos”, expte. 1341, sent. del 16/4/2004).

En el caso, corresponde rechazar la pretensión de la actora consistente en la revocación de la multa impuesta por la Administración por infracción al artículo 93 del Código Fiscal (t.o 2003). Adujo la actora que fue el propio Gobierno de la Ciudad quien motivó el error cuando le concedió la exención tributaria prevista en el artículo 126 del Código Fiscal (t.o 2001).
En efecto, fue constatada la materialidad de la conducta punible, por lo que corresponde indagar si puede considerarse que el actor ha quedado alcanzado por la causal exculpatoria que el artículo 93 contempla bajo la denominación de “error excusable” que ha invocado en su escrito inicial.
Ello así, no estimo configuradas las causales exculpatorias del artículo 93 del Código Fiscal (t.o 2003), toda vez que no ha demostrado el contribuyente haber agotado las instancias a su alcance para dilucidar su correcta tributación. Me refiero a las consultas que debió realizar ante la autoridad local, quien pudo con certeza evacuar su incertidumbre. Por otra parte, no se encontraba en condiciones de estimar su conducta como inocua para las arcas del estado, cuando tenía plena conciencia de que los “façoniers” contratados hacían uso de la misma exención tributaria que pretende hacer valer en estos actuados la actora. Ello es claro toda vez que el hecho imponible por “actividad industrial” lo puede configurar una sola persona en todo el proceso productivo. Los demás integrantes de la cadena realizaran otros hechos imponibles distintos que deberán sujetarse a la alícuota que les corresponda según su naturaleza. En definitiva, las afirmaciones de la actora no me conmueven para considerar que existió un error en su conducta, sino más bien advierto negligencia e impericia en su accionar que amerita la confirmación de la multa.
A mayor abundamiento, no se observa de la norma tributaria ningún concepto obscuro o confuso que pudiera justificar la conducta de la actora, sino más bien una interpretación que se ajusta a sus intereses pero que carece de sustento fáctico y jurídico para exceptuarla de las consecuencias de su accionar.

En el caso, corresponde rechazar el recurso de apelación interpuesto por el Gobierno de la Ciudad, contra la sentencia dictada por la Sra. Juez "a quo" en cuanto condonó de oficio la multa impuesta a la actora por infracción al artículo 99 del Código Fiscal (t.o. 2003), por aplicación de la Ley Nº 2406, en atención a que la multa impuesta reunía los requisitos impuestos por la mencionada norma para tornar procedente la condonación.
En efecto, atento la decisión de la Legislatura local de condonar las multas anteriores al 01/01/2007, corresponde aplicar al presente caso las disposiciones de la Ley Nº 2406.
Ello así, coincido plenamente con la Agente Fiscal en cuanto que se trata de una multa impuesta antes del 01/01/07, que no se encuentra firme por haber sido objeto de impugnación judicial y que no fue abonada habiéndose cancelado la obligación principal con anterioridad.
Además, admite esta normativa su aplicación de oficio por lo que ajustada resulta la aplicación en la instancia de grado.
Asimismo, el Gobierno de la Ciudad no ha demostrado que la parte actora esté excluida de dicha normativa ni concretamente cómo se habría vulnerado el principio de legalidad que livianamente menciona.

En el caso, corresponde confirmar la determinación de oficio del Impuesto sobre los Ingresos Brutos únicamente por los ingresos del actor proveniente de los “bonos” del artículo 5 del Decreto Nº 35/99 dictado por el Poder Ejecutivo Nacional denominado “Plan Canje”, y revocar la multa impuesta a la contribuyente por omisión fiscal (art. 84 CF t.o 2002).
En efecto, el bono emitido por el Estado significó para el contribuyente un ingreso en especie y como tal formaba parte de la base imponible del Impuesto sobre los Ingresos Brutos durante los períodos controvertidos, toda vez que lo contrario no surge ni de las leyes fiscales locales vigentes en los años 1999 y 2000, ni de las normas federales que instauraron el llamado “Plan Canje” (conf. decreto 35/99 y las normas que lo modificaron o complementaron). De este modo, la resolución impugnada resulta válida en cuanto dispuso que los ingresos devengados a favor, en este caso de las concesionarias, por las ventas realizadas bajo el régimen instaurado por el Decreto Nº 35/99 cuyo pago era realizado con el certificado, forman parte de la base imponible del Impuesto sobre los Ingresos Brutos. En consecuencia de lo expuesto, corresponden revocar la sentencia apelada que declaró la nulidad de las Resoluciones impugnadas en cuanto tomaron como base imponible para liquidar las obligaciones en el Impuesto sobre los Ingresos Brutos de la actora esos ingresos provenientes de los “bonos”. A consecuencia de lo resuelto en ambas instancias, el fisco podrá reclamar a la contribuyente únicamente el ajuste de su Impuesto sobre los Ingresos Brutos respecto a los montos de los bonos gestionados por la empresa en los términos del artículo 5º del Decreto Nº 35/99.

En el caso, corresponde confirmar la determinación de oficio del Impuesto sobre los Ingresos Brutos únicamente por los ingresos del actor proveniente de los “bonos” del artículo 5 del Decreto Nº 35/99 dictado por el Poder Ejecutivo Nacional denominado “Plan Canje”, y revocar la multa impuesta a la contribuyente por omisión fiscal (art. 84 CF t.o 2002).
En efecto, ya no es un hecho controvertido la configuración del tipo objetivo de la infracción señalada. Sin embargo, en lo que respecta a la responsabilidad por ilícitos tributarios, la cuestión no se limita a la mera comprobación del hecho descripto en la norma, sino que además deberá acreditarse la existencia del elemento subjetivo correspondiente a cada infracción. De esta manera la conducta omisiva imputada a la actora, para la configuración de la infracción prevista en el artículo 84 del Código Fiscal (t.o. 2002), requiere indefectiblemente la existencia de culpa por parte del agente. Si no la hay o no se ha probado, no hay oportunidad para el reproche penal (Gurfinkel de Wendy, Lilian; Russo, Eduardo Angel, "Ilícitos Tributarios", Ed. Depalma, pág. 233). En la presente controversia el error invocado por el demandante, incurrido al excluir de la base imponible del Impuesto sobre los Ingresos Brutos las sumas obtenidas por el bono previsto en el artículo 5º del Decreto Nº 35/99 del Poder Ejecutivo, se acredita con la solvencia de los argumentos de hecho y de derecho invocados y comprobados durante la sustanciación de la causa. Se observa que la errónea liquidación del tributo por parte del contribuyente se debe a una interpretación equívoca de lo que para él significó la percepción del bono creado por la mentada norma, el que si bien resultó un subsidio para el adquirente del rodado, fue un verdadero ingreso para el concesionario. Desde estas perspectivas, considero admisible la concurrencia de error excusable por parte del contribuyente, proponiendo al acuerdo dejar sin efecto la multa por omisión de impuesto aplicada a tenor del artículo 84 del Código Fiscal (t.o. 2002).

En el caso, corresponde revocar la sentencia de grado, y en consecuencia dejar sin efecto la multa aplicada por omisión, impuesta en los términos del artículo 84 del Código Fiscal -t.o. 2002-, por haber incurrido en error excusable.
En efecto, con respecto al error excusable como causa de exoneración de las sanciones previstas para castigar la conducta imputada, resulta adecuado precisar que “[n]o existe regla fija a su respecto, pues la invocación de tal circunstancia exige la apreciación de cada caso particular y, desde luego, según el criterio del funcionario llamado a juzgar la situación planteada; es decir, entonces, que el juzgador -funcionario administrativo o judicial- debe apreciar las características del caso, la conducta del infractor y la verosimilitud de los argumentos que éste invoque en su descargo. Si algo se pudiera decir con carácter general es, únicamente, que el error excusable requiere un comportamiento normal y razonable del sujeto frente al evento en que se halló; si la persona procedió con la prudencia que exigía la situación y pese a ello incurrió en omisión, no se le puede condenar” (confr. Giuliani Fonrouge, Carlos M. y Navarrine, Susana Camila, Procedimiento Tributario y de la Seguridad Social, 8ª Ed., Depalma, Buenos Aires, 2001, p. 321).
En este contexto, cabe destacar que al liquidar el Impuesto sobre los Ingresos Brutos la actora deducía de la base imponible del impuesto los descuentos y bonificaciones efectuados a obras sociales y entidades de medicina prepaga en forma indirecta a través de mandatarias, al igual que lo hacía con los descuentos y bonificaciones otorgados directamente a las instituciones referidas. En este sentido, corresponde puntualizar que si bien el Fisco local cuestionó ese modo de liquidación del impuesto, considerando que los descuentos y bonificaciones efectuados a través de intermediarios constituían un gasto operativo de la recurrente y, en consecuencia no deducibles de la base imponible del Impuesto en cuestión, lo cierto es que la interpretación efectuada por la parte actora con respecto a la naturaleza jurídica de los descuentos y bonificaciones controvertidos fue compartida por parte de la propia Administración.
De este modo, si se considera que dentro de la misma Administración existieron diferentes interpretaciones con respecto a la procedencia de la deducibilidad de la base imponible del ISIB de descuentos y bonificaciones efectuados a obras sociales y entidades de medicina prepaga en forma indirecta a través de mandatarias, no cabría sostener que existió una actuación negligente e irrazonable por parte del contribuyente. Esta circunstancia, sumada a la complejidad de la operatoria y las particularidades de la causa, conducen a que la multa oportunamente impuesta por el Fisco deba ser dejada sin efecto, toda vez que la omisión imputada pudo haberse originado en un error excusable.

En el caso corresponde hacer lugar al recurso interpuesto por la demandada -empresa dedicada al rubro de provisión de insumos de limpieza- y en consecuencia dejar sin efecto la suspensión de la ejecución fiscal en juego ordenada por el juez de grado debiendo continuarse con el trámite de las presentes actuaciones.
El Gobierno de la Ciudad de Buenos Aires inició la presente ejecución fiscal a fin de percibir los montos que surgen de la constancia de deuda obrantes en el expediente, en concepto de Multa Cargo impuesta a través de la resolución 752-DGR-2010 por presunta omisión del impuesto sobre los ingresos brutos.
A su vez, no se encuentra controvertido por las partes que la demandada inició una demanda de impugnación contra la resolución 172-AGIP-2011, que ––en lo que respecta al objeto de autos–– resolvió rechazar el recurso jerárquico contra la resolución 1039-DGR-2010, la cual desestimó el recurso de reconsideración articulado contra la mencionada resolución 752-DGR-2010 y que originó el expediente “Valot S.A. c/ AGIP-DGR s/ Impugnación de acto administrativo (EXP 41298/0)”, en trámite por ante el juzgado 23, secretaría 46 del fuero.
En este contexto, la magistrada de grado no debió admitir el pedido de suspensión de los plazos procesales sino que debió continuar con el trámite de las presentes actuaciones y, oportunamente, sustanciar y resolver las defensas opuestas por el ejecutado. Ello así, pues compete al juez de la ejecución analizar si procede o no la doctrina según la cual una multa sujeta a revisión judicial no se encontraría ejecutoriada (cfr. dctr. del Tribunal Superior de Justicia, en el voto mayoritario pronunciado in re “Deheza SACIF s/queja por recurso de inconstitucionalidad denegado” EXP. Nº 3415/TSJ/04, del 16/3/05).
Así las cosas, en virtud de las consideraciones expuestas cabe concluir que no existen razones para ordenar la suspensión de la ejecución fiscal en juego por lo que, en consecuencia, corresponde hacer lugar a la apelación planteada por el ejecutado, debiendo continuarse con el trámite de las presentes actuaciones.

En el caso, corresponde hacer lugar al recurso interpuesto por la demandada -empresa dedicada al rubro de provisión de insumos de limpieza- y en consecuencia dejar sin efecto la suspensión de la ejecución fiscal en juego ordenada por el juez de grado debiendo continuarse con el trámite de las presentes actuaciones.
Cabe poner de resalto que, de conformidad con la doctrina del Tribunal Superior de Justicia, en el voto mayoritario pronunciado in re “Deheza SACIF s/queja por recurso de inconstitucionalidad denegado” EXP. Nº 3415/TSJ/04, del 16/3/05, cuando se trata de la ejecución de una multa no ejecutoriada, no corresponde suspender el trámite de las actuaciones —a resultas de lo que se decida en el proceso de conocimiento en donde se impugnó la resolución que determinó la sanción— sino que compete al juez de la ejecución continuar el trámite procesal, ponderar la procedencia de las defensas opuestas y luego emitir el correspondiente pronunciamiento. Ello así, máxime, cuando —como en el caso— el propio ejecutado no consintió el pedido de suspensión formulado por el GCBA.
Así las cosas, en virtud de las consideraciones expuestas cabe concluir que no existen razones para ordenar la suspensión de la ejecución fiscal en juego por lo que, en consecuencia, corresponde hacer lugar a la apelación planteada por el ejecutado, debiendo continuarse con el trámite de las presentes actuaciones.

En el caso, corresponde confirmar la sentencia de grado, en cuanto rechazó la demanda interpuesta por el actor, contra la imposición de multa por parte de la Administración por la omisión de ingresar el Impuesto sobre los Ingresos Brutos (art. 84, CF).
En lo que respecta a la responsabilidad por ilícitos tributarios, la cuestión no se limita a la mera comprobación del hecho descripto en la norma, sino que además deberá acreditarse la existencia del elemento subjetivo correspondiente a cada infracción. La naturaleza represiva de las infracciones tributarias (formales o sustanciales), próximas —en sustancia— a las infracciones del derecho penal, hacen exigible para su procedencia la culpabilidad del contribuyente (CSJN, Fallos: 183:216, 271:297, 292:195, 303:1548, 312:149, conf. Lilian Gurfinkel De Wendy y Eduardo Ángel Russo, Ilícitos Tributarios en las leyes 11.683 y 23.771, Buenos Aires, Depalma, 3º ed., v. CN Ap. CA Fed., Sala III, "in re" “Bilicich, Juan M.”, de fecha 25.09.80, Sala IV, "in re" “Giocattoli S.A.” del 04.04.95).
En este sentido, adhiero a la doctrina de la Corte Suprema de Justicia de la Nación sostenida desde el año 1968 (causa Parafina del Plata S.A. 2/9/1968, Revista Jurídica Argentina La Ley 133-449) y confirmada en sucesivos pronunciamientos posteriores (CSJN, "Usandizaga, Perrone y Julianera SRL.", 15/10/1981, IMP, 1981-B, 2477; "Buombicci, Neli A.", 8/6/1993, La Ley, 1994-A, 342), que en materia de ilícitos tributarios, aun los de carácter formal, consagra el criterio de la personalidad de la pena que, en su esencia, responde al principio fundamental de que sólo puede ser reprimido quien sea culpable, es decir, aquél a quien la acción punible le pueda ser atribuida tanto objetiva como subjetivamente.
De los antecedentes de la causa surge clara la actitud negligente con la que operó el contribuyente al liquidar sus impuestos omitiendo reconocer ingresos derivados de la operación de transferencia de derechos federativos de jugadores profesionales de fútbol y ello me genera la convicción de la existencia del elemento subjetivo que configura la infracción.

En el caso, corresponde confirmar la sentencia de grado, en cuanto rechazó la demanda interpuesta por la parte actora, con el objeto de impugnar la determinación de oficio del Impuesto sobre los Ingresos Brutos y la aplicación de una multa por el impuesto omitido.
En efecto, la parte actora era beneficiaria de la exención tributaria establecida en el Decreto Nacional N° 92/94, en relación con la actividad de impresión.
Nótese, por un lado, que la dispensa tributaria a favor de la contribuyente se otorgó en los términos del Decreto nacional y, por el otro, que esa norma incorporó ese beneficio en la Ordenanza Fiscal (t. o. 1994).
Posteriormente, se declaró la caducidad de las exenciones sobre el impuesto en cuestión porque la Ciudad ha adoptado un nuevo régimen aplicable a las exenciones (considerandos de la resolución n° 210/98).
Luego, el Fisco local efectuó una verificación en el domicilio de la actora que tuvo como resultado la falta de concordancia entre la alícuota declarada y la correcta, lo que motivó la determinación de oficio.
En ese entendimiento, la Resolución Nº 210/98 determinó la caducidad de la totalidad de las exenciones vigentes a ese momento del Impuesto con relación a los ingresos provenientes de actividad industrial “cualquiera fuera el tiempo de su emisión” en virtud del nuevo régimen que se había implementado.
Entonces, en virtud de las consideraciones efectuadas, toca concluir que la constancia de exención a favor de la contribuyente caducó con el dictado de la resolución mencionada, sin que esa parte, posteriormente, según la prueba rendida en la causa, haya solicitado a la repartición correspondiente acceder a esa liberalidad.
Aquí, la normativa involucrada no fue cuestionada por la parte actora y, sumado a ello, allí se previó un régimen reglado a fin de acceder al beneficio impositivo bajo estudio.

En el caso, corresponde confirmar la sentencia de grado, en cuanto rechazó la demanda interpuesta por la parte actora, con el objeto de impugnar la determinación de oficio del Impuesto sobre los Ingresos Brutos y la aplicación de una multa por el impuesto omitido.
En efecto, la parte actora era beneficiaria de la exención tributaria establecida en el Decreto Nacional N° 92/94, en relación con la actividad de impresión.
Nótese, por un lado, que la dispensa tributaria a favor de la contribuyente se otorgó en los términos del Decreto nacional y, por el otro, que esa norma incorporó ese beneficio en la Ordenanza Fiscal (t. o. 1994).
Posteriormente, se declaró la caducidad de las exenciones sobre el impuesto en cuestión porque la Ciudad ha adoptado un nuevo régimen aplicable a las exenciones (considerandos de la resolución n° 210/98).
Luego, el Fisco local efectuó una verificación en el domicilio de la actora que tuvo como resultado la falta de concordancia entre la alícuota declarada y la correcta, lo que motivó la determinación de oficio.
Ello así, para lo que aquí interesa, el nuevo procedimiento que implementó la Ciudad para otorgar exenciones sobre el gravamen que nos ocupa relativo a los ingresos provenientes de la producción industrial, luego de declarar la caducidad de las liberalidades otorgadas previamente -con relación a ese impuesto y a esa actividad-, implicó la necesidad de que los contribuyentes que quisieran acceder a esa dispensa tuvieran que solicitarla ante la Administración y acreditar el cumplimiento de determinados requisitos previstos en la normativa aplicable; curso de acción que no se verifica en la causa.
Aquí, cabe destacar que la normativa involucrada no fue cuestionada por la parte actora y, sumado a ello, allí se previó un régimen reglado a fin de acceder al beneficio impositivo bajo estudio.
En este sentido, esta Sala ha tenido oportunidad de señalar que “las exenciones suponen un régimen excepcional al principio de generalidad que rige el sistema tributario. En ese orden, el legislador impuso (…) como condición necesaria para gozar de la exención en el ámbito de la Ciudad de Buenos Aires, la realización de un trámite ante la Dirección General de Rentas” (vgr. solicitud de exención para 1994 e inscripción desde 2001) por lo que la “exención no opera en forma automática sino a pedido expreso del beneficiario, debiendo acreditar el estricto cumplimiento de los requisitos legales para eximirse del impuesto, y ser expresamente otorgada por la autoridad de contralor fiscal” [en los autos “Trifase Empresa de Electrificación S.A. c/ GCBA s/ impugnación actos administrativos”, expte. Nº18190/0, sentencia del 13/12/2011, “El Bagre Films Films S.A. c/ GCBA s/ impugnación actos administrativos”, expte. Nº24797/0, sentencia del 14/8/12 y “Televisión Federal S.A. (TELEFE) c/ GCBA s/ impugnación actos administrativos”, expte. Nº18665/0, sentencia del 18/3/14].

En el caso, corresponde confirmar la sentencia de grado, en cuanto rechazó la demanda de impugnación del acto administrativo intentada por la empresa actora y en consecuencia, ratificó la multa impuesta por parte de la Administración, por omisión en el cumplimiento de sus obligaciones fiscales.
En efecto, la sanción por omisión de impuestos, requiere para su concurrencia no sólo del elemento objetivo sino también del subjetivo, ya que, dada la naturaleza represiva de las infracciones tributarias (formales o sustanciales), próximas –en sustancia– a las infracciones del derecho penal, hacen exigible para su procedencia la culpabilidad del contribuyente (CSJN, Fallos: 183:216, 271:297, 292:195, 303:1548, 312:149).
En cuanto al primero de dichos elementos, consiste en la falta de ingreso del tributo debido por el obligado. Es decir, se requiere que el responsable o contribuyente no cumpla con el pago o lo haga de manera inferior al que en verdad corresponda.
En la presente controversia, en relación a la verificación fáctica de este aspecto, corresponde rememorar que el Juez de primera instancia, concluyó que la materialidad de la omisión había quedado corroborada, en tanto las razones invocadas por la contribuyente para no impugnar la determinación de oficio en lo relativo a la obligación tributaria sustantiva por diferencias detectadas oportunamente por el Fisco local no resultaban suficientes para tener por desacreditada la omisión en la que efectivamente habría incurrido el contribuyente.
Por lo expuesto, comparto la conclusión arribada en la resolución de marras, en tanto la contribuyente a través de sus dichos no logra rebatir lo señalado por el Juez de grado respecto de la verificación en autos del tipo objetivo requerido por la normal fiscal. Ello es así, en virtud de que la mera alusión a una supuesta conformación posterior de diferencias fiscales, no enaltece la circunstancia de que el contribuyente omitió el pago –aun de forma parcial– de la obligación fiscal a su cargo.

En el caso, corresponde confirmar la sentencia de grado, en cuanto rechazó la demanda de impugnación del acto administrativo intentada por la empresa actora y en consecuencia, ratificó la multa impuesta por parte de la Administración, por omisión en el cumplimiento de sus obligaciones fiscales.
En efecto, la sanción por omisión de impuestos, requiere para su concurrencia no sólo del elemento objetivo sino también del subjetivo, ya que, dada la naturaleza represiva de las infracciones tributarias (formales o sustanciales), próximas –en sustancia– a las infracciones del derecho penal, hacen exigible para su procedencia la culpabilidad del contribuyente (CSJN, Fallos: 183:216, 271:297, 292:195, 303:1548, 312:149).
En cuanto a dicho elemento subjetivo, no se vislumbra en el pronunciamiento recurrido un apartamiento de la doctrina que nuestra Corte Suprema de Justicia de la Nación sostiene desde el año 1968 (causa Parafina del Plata S.A. 2/9/1968, Revista Jurídica Argentina La Ley 133-449) mediante la que se establece que, en materia de ilícitos tributarios, aun los de carácter formal, se consagra el criterio de la personalidad de la pena que, en su esencia, responde al principio fundamental de que sólo puede ser reprimido quien sea culpable, es decir, aquél a quien la acción punible le pueda ser atribuida tanto objetiva como subjetivamente.
De esta forma, constatada la materialidad de la conducta punible, la empresa debió demostrar que se encontraba inmersa en la causal exculpatoria prevista en el artículo 90 del Código Fiscal -texto ordenado 2012- (conf. autos “Bingos Platenses c/ G.C.B.A. s/ Impugnación de actos administrativos” Expte. Nº EXP 12751/0, sentencia de fecha 22/10/2008, Sala II).

En el caso, corresponde confirmar la sentencia de grado, en cuanto rechazó la demanda de impugnación del acto administrativo intentada por la empresa actora y en consecuencia, ratificó la multa impuesta por parte de la Administración, por omisión en el cumplimiento de sus obligaciones fiscales, y además hizo extensiva la responsabilidad solidaria al Presidente de la misma.
En efecto, aun cuando la deuda principal se encontrare en curso de cumplimiento o cumplida en su totalidad, ello no puede ser obstáculo para que se resuelva sobre la procedencia del carácter de responsable solidario que la resolución atacada le atribuye al Presidente de la firma. Tampoco constituye impedimento a los fines expresados, una eventual decisión afirmativa en tal sentido respecto de la multa impuesta, por cuanto su efectivo cumplimiento por parte del deudor principal y/o responsable solidario quedará supeditada a que la misma se encuentre ejecutoriada (conf. art. 450 del CCAyT y TSJ "in re" “Buenos Aires Container Services S.A.”, fallo del 13 de noviembre de 2002).
Asimismo, si se produjera un ingreso parcial de la obligación tributaria, corresponde a los responsables por deuda ajena acreditar que fue la sociedad quien los colocó en la imposibilidad de cumplir correcta y oportunamente con tales deberes (art. 14 CF). En efecto, la jurisprudencia ha dicho que corresponde a éstos últimos arbitrar y extremar los medios de prueba para que el juzgador obtenga el grado de convicción que permita considerar excluida su responsabilidad en torno a los hechos oportunamente investigados (“Sténico, Gustavo A.”, TFN, Sala A, sentencia del 30 de agosto de 2005 y en sentido concordante, más recientemente “Cerealera Azul S.A., Tribunal Fiscal de Apelación de Buenos Aires, Sala III, sentencia del 20 de abril de 2016).
En relación a este punto, puede observarse que el artículo 11 del Código Fiscal -texto ordenado 2012-, señala aquellos sujetos que se encuentran obligados a actuar como responsables por deuda ajena. De esta forma, aceptada esta circunstancia, se coloca al responsable en los deberes previstos en el artículo 12 del mismo cuerpo legal, en la posibilidad de caer en la solidaridad prevista en el artículo 14 de mismo texto normativo.

En el caso, corresponde confirmar la sentencia de grado, en cuanto rechazó la demanda de impugnación del acto administrativo intentada por la empresa actora y en consecuencia, ratificó la multa impuesta por parte de la Administración, por omisión en el cumplimiento de sus obligaciones fiscales.
En efecto, teniendo en cuenta el régimen de condonación de multas previsto en la Ley N° 5.616, cabe considerar que la actora, si bien manifestó haber incluido la deuda en un plan de facilidades de pago –con el fin de justificar la falta de impugnación de la determinación de oficio oportunamente efectuada por la Administración–, lo cierto es que de las constancias de autos no se observa que la ejecutada haya dado cumplimiento con los presupuestos legales exigidos, ello es, el acogimiento al régimen de regularización excepcional de obligaciones tributarias y que, en consecuencia, permita inferir que la situación de autos se encuentra comprendida en la norma.
Ello, por cuanto la ley bajo estudio limita sus alcances a aquellos deudores que cumplan con los requisitos establecidos en la norma y en su reglamentación.
Sin perjuicio de ello, corresponde recordar que la condonación de obligaciones tributarias en mora ligada al ejercicio de potestades de índole administrativa (art. 104, inc. 25 de la CCABA) –tal el caso– exige un pronunciamiento de la Administración (cfr. consideraciones efectuadas en la causa “Aparatos Eléctricos Automáticos SA c/ GCBA y otros s/ impugnación de actos administrativos”, expte. Nº32737/0 –sentencia dictada por la Sala I CCAyT el 11/03/13 que se encuentra firme en atención a lo decidido por el TSJ el 07/05/15 en los autos caratulados “Aparatos Eléctricos Automáticos SACIF s/ queja por recurso de inconstitucionalidad denegado en: ´Aparatos Eléctricos Automáticos SACIF c/ GCBA s/ impugnación de actos administrativos´”, expte. Nº10326/13).
Esa exigencia, claro está, no impide que una vez emitido aquel pronunciamiento y cumplidos los recaudos pertinentes, la decisión sea cuestionada en sede judicial, cosa que tampoco fue cumplida por la parte actora.

En el caso, corresponde confirmar la sentencia de grado, en cuanto rechazó la demanda de impugnación del acto administrativo intentada por la empresa actora y en consecuencia, ratificó la multa impuesta por parte de la Administración, por omisión en el cumplimiento de sus obligaciones fiscales.
En efecto, cabe recordar que con relación al error excusable se dijo que “[q]uien pretenda exculparse en el campo fiscal, con fundamento en la ignorancia o error acerca del carácter ilegítimo de su conducta, deberá acreditar de modo fehaciente que, a pesar de haber actuado con la debida diligencia, no tuvo la posibilidad real y efectiva de comprender el carácter antijurídico de su conducta” (CSJN, "in re" “Consultatio S.A.”, de fecha 22.03.05, del dictamen del procurador general que el doctor Zaffaroni hace suyo en su voto en disidencia parcial; igual criterio en autos “Morixe Hnos.”, del 20.08.96, voto de los Dres. Nazareno, Fayt y Vázquez).
Asimismo, en cuanto al error excusable, no sólo debe ser esencial y decisivo –es decir, cuando provenga de su falta de diligencia o prudencia– sino que además no debe ser imputable al transgresor (Villegas Héctor B., Derecho Tributario penal, obra colectiva Tratado de la Tributación, Tomo I, Volumen 2, Director Horacio A. García Belsunce, Ad. Astrea, 1ra reimpresión, año 2009).
En la presente controversia, la parte recurrente, no solo omitió evidenciar por qué razón, dadas las diferencias verificadas en su determinación, cabría excluirla del ámbito de aplicación del artículo 90 del Código Fiscal -texto ordenado 2012-, sino que por el contrario, se limitó a formular argumentos genéricos, sin mencionar de forma concreta de qué manera resultaban de aplicación al caso.
En este sentido, a efectos de obtener un pronunciamiento favorable a su pretensión, la empresa debió acreditar de forma fehaciente que su conducta obedeció a un supuesto de error excusable, único capaz de exculpar la antijuridicidad de la conducta tipificada.

En el caso, corresponde confirmar la sentencia de grado, en cuanto rechazó la demanda de impugnación del acto administrativo intentada por la empresa actora y en consecuencia, ratificó la multa impuesta por parte de la Administración, por omisión en el cumplimiento de sus obligaciones fiscales, y además hizo extensiva la responsabilidad solidaria al Presidente de la misma.
En efecto, aun cuando la deuda principal se encontrare en curso de cumplimiento o cumplida en su totalidad, ello no puede ser obstáculo para que se resuelva sobre la procedencia del carácter de responsable solidario que la resolución atacada le atribuye al Presidente de la firma. Tampoco constituye impedimento a los fines expresados, una eventual decisión afirmativa en tal sentido respecto de la multa impuesta, por cuanto su efectivo cumplimiento por parte del deudor principal y/o responsable solidario quedará supeditada a que la misma se encuentre ejecutoriada (conf. art. 450 del CCAyT y TSJ "in re" “Buenos Aires Container Services S.A.”, fallo del 13 de noviembre de 2002).
En relación a este punto, puede observarse que el artículo 11 del Código Fiscal -texto ordenado 2012-, señala aquellos sujetos que se encuentran obligados a actuar como responsables por deuda ajena. De esta forma, aceptada esta circunstancia, se coloca al responsable en los deberes previstos en el artículo 12 del mismo cuerpo legal, en la posibilidad de caer en la solidaridad prevista en el artículo 14 de mismo texto normativo.
De las constancias reunidas en la causa, se advierte que el Presidente de la empresa ha presentado y firmado las declaraciones juradas de la sociedad sin que esta circunstancia haya quedado desvirtuada de alguna manera por elementos probatorios suficientes. Es decir, frente a esta situación el Presidente debió ofrecer y producir, tanto en sede administrativa como judicial, prueba que permita acreditar, por ejemplo, que no tuvo intervención en la administración o decisiones de fondo de la sociedad o bien que tampoco tales funciones fueran privativas de su cargo ("mutatis mutandi" “Viña Leonardo Hugo”, Sala A, Tribunal Fiscal de la Nación sentencia del 18/05/2009).
Ello así, “no debe olvidarse que quien firma y presenta una declaración jurada se aparece como quien puede 'determinar íntegramente la materia imponible' (art. 8 inc. e) ley 11.683 que es el "substractum" en que se asienta el sistema de la responsabilidad por deuda ajena y la consecuente solidaridad” (conf. argumentos expresados en el voto del Dr. Carlos Antonio Porta en autos “Abejón, Patricia C.”, Tribunal Fiscal de la Nación, sentencia del 23/11/2004).

En el caso, corresponde revocar la sentencia de grado, y en consecuencia, hacer lugar a la demanda, dejando sin efecto la multa impuesta a la actora en la porción calculada sobre el importe adeudado en concepto de Impuesto Sobre los Ingresos Brutos -ISIB-, por los bonos compensadores recibidos en virtud del Decreto N° 905/2002.
El objeto de la demanda se circunscribió a obtener la revocación de la multa impuesta sobre el ajuste impositivo practicado en relación a los bonos recibidos de conformidad con el citado decreto.
La Magistrada de grado consideró que la acción no resultaba procedente pues "...si el tributo no se encuentra adecuadamente impugnado por la vía procesal idónea y con sentencia firme favorable a la actora, este tribunal no puede expedirse sobre la multa, en tanto accesoria de aquél".
Ahora bien, sin perjuicio de que la multa impuesta por la Administración sea una consecuencia de la omisión de ingreso del tributo, no es posible desconocer que a fin de imponer la sanción resulta indispensable que la infracción pueda ser imputada al contribuyente de forma objetiva y subjetiva. Es decir, no basta la comprobación de la omisión de ingreso del tributo, sino que debe acreditarse que se trató de una omisión culposa.
Como ha dicho la Corte Suprema de Justicia de la Nación, "en el campo del derecho represivo tributario rige el criterio de la personalidad de la pena que, en su esencia, responde al principio fundamental de que sólo puede ser reprimido quien sea culpable, es decir, aquel a quien la acción punible pueda ser atribuida tanto objetiva como subjetivamente (Fallos: 271:297; 303:1548; 312:149)" (Fallos, 334:53).
Nada impide cuestionar de manera autónoma la sanción o su importe.
Por otra parte, la actora sí cuestionó la procedencia del reclamo fiscal, pero lo hizo ante el fuero federal, decisión que no puede ser revisada en esta instancia.

En el caso, corresponde revocar la sentencia de grado, y en consecuencia, hacer lugar a la demanda, dejando sin efecto la multa impuesta a la actora en la porción calculada sobre el importe adeudado en concepto de Impuesto Sobre los Ingresos Brutos -ISIB- por los bonos compensadores recibidos en virtud del Decreto N° 905/2002.
En efecto, las tres Salas del fuero revocaron actos administrativos en los que se practicaron determinaciones de oficio del ISIB en relación a los bonos recibidos de conformidad con el decreto 905/02 (ver: Sala 1: "Banco Regional de Cuyo SA c/AGIP s/Impugnación de actos administrativos", Exp. 33657/0, sentencia del 7/12/16; "Banco Supervielle SA c/GCBA y otros s/Impugnación actos administrativos", Exp. 35226/09, sentencia del 09/05/18; Sala II: "Banco de La Pampa SEM c/GCBA s/Impugnación actos administrativos", Exp. 34226/0, sentencia del 07/10/14; Sala III: "Banco de Valores SA c/GCBA s/Impugnación actos administrativos", Exp. 33241/0, sentencia del 04/02/15).
Por su parte, la Sala III de la Cámara Nacional de Apelaciones en lo Contencioso Administrativo Federal sostuvo que los bonos compensadores no se encuentran alcanzados por el ISIB (cf. "BBVA Banco Francés SA y otro c/GCBA - AFIP DGR. Resol. 3631/08 (Dto. 905/02) s/Proceso de conocimiento", Exp. 12382/09, sentencia del 29/06/18), mientras que la Sala III del Tribunal Fiscal de Apelación de Buenos Aires, por mayoría, afirmó que revisten el carácter de subsidio, por lo que se encuentran excluidos de la base imponible del impuesto a los ingresos brutos ("Banco Itaú Buen Ayre SA", Exp. Adm. 2306- 0133021/04).

En el caso, corresponde revocar la sentencia de grado, y en consecuencia, hacer lugar a la demanda, dejando sin efecto la multa impuesta a la actora en la porción calculada sobre el importe adeudado en concepto de Impuesto Sobre los Ingresos Brutos -ISIB- por los bonos compensadores recibidos en virtud del Decreto N° 905/2002.
En efecto, el Tribunal Superior de Justicia resolvió que los bonos otorgados a las entidades bancarias en virtud del decreto 905/02 no se encuentran alcanzados por el ISIB, por tratarse de un ingreso no derivado del ejercicio de su actividad habitual (cf. "ING Bank NV Sociedad Extranjera c/GCBA y otros s/Impugnación actos administrativos s/Recurso de apelación ordinario concedido", Exp. 12617/15, sentencia de 03/03/17), criterio reiterado por la Dra. Conde al rechazar el recurso de queja interpuesto por el GCBA en los autos "GCBA s/Queja por recurso de inconstitucionalidad denegado en: Banco Privado de Inversiones SA c/GCBA s/Impugnación de actos administrativos" (Exp. 13372/16, sentencia del 06/09/18).
Por su parte, la Corte Suprema de Justicia de la Nación, aun cuando consideró que los recursos interpuestos por las partes no constituyeron una crítica concreta y razonada de la decisión apelada, resolvió que "[ ... ] la recepción por parte de los bancos beneficiarios de los bonos a que se ha hecho referencia, no constituye un ingreso bruto gravado en los términos definidos por el Código Fiscal de la Ciudad Autónoma de Buenos Aires", pues "[...] no ha constituido un ingreso que tuvo por objeto retribuir la actividad ejercida por las entidades financieras" (v. "Banco de la Nación Argentina c/GCBA - AGIP DGR - resol. 389/09 y otros s/proceso de conocimiento", sentencia del 21107/18).

En el caso, corresponde revocar la sentencia de grado, y en consecuencia, hacer lugar a la demanda, dejando sin efecto la multa impuesta a la actora en la porción calculada sobre el importe adeudado en concepto de Impuesto Sobre los Ingresos Brutos -ISIB- por los bonos compensadores recibidos en virtud del Decreto N° 905/2002.
En efecto, la multiplicidad de causas iniciadas por distintas entidades bancarias y financieras en relación a la gravabilidad de los bonos compensadores recibidos en virtud del Decreto N° 905/2002, así como las decisiones adoptadas por diversos órganos administrativos y judiciales - aun cuando fueran posteriores a la determinación de oficio e imposición de la multa que aquí se analiza -, resultan demostrativas de las dificultades técnicas y jurídicas en tomo al tema analizado y dan sustento a la posición de la actora de que los importes recibidos en ese concepto no integraban la base imponible para el cálculo del impuesto sobre los ingresos brutos.
Admitido por el tribunal interviniente que se trataba de sumas que no integraban la base imponible la sanción carece de causa que le de sustento.

En el caso, corresponde revocar la sentencia de grado, y en consecuencia, hacer lugar a la demanda, dejando sin efecto la multa impuesta a la actora en la porción calculada sobre el importe adeudado en concepto de Impuesto Sobre los Ingresos Brutos -ISIB- por los bonos compensadores recibidos en virtud del Decreto N° 905/2002.
En efecto, y con relación a la procedencia de la multa cuestionada, como integrante de esta Cámara he tenido oportunidad de emitir mi opinión acerca de la cuestión tributaria principal al votar en las causas "Banco de La Pampa S.E.M. c/ GCBA s/ impugnación de acto administrativo", expediente N° 34226/0, sentencia del 07/10/2014, Sala II y "Banco de Valores S.A. c/ GCBA s/ impugnación de acto administrativo", expediente N° 33241/0, sentencia del 04/02/2015, de esta Sala. Allí consideré que los bonos previstos en el Decreto N° 905/2002, en tanto fueron entregados por el Estado Nacional sin contraprestación alguna a cambio, pueden ser asimilados a un subsidio otorgado por aquél y, por ello, no deberían integrar la base imponible del ISIB, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 163 inciso 4° del Código Fiscal -t.o. 2002-0-.
Junto con aquella doctrina, en el caso, cabe tener particularmente en cuenta que la parte actora ha obtenido en el Fuero Contencioso Administrativo Federal, un pronunciamiento favorable donde se instó al Gobierno de la Ciudad que se abstuviera de perseguir el cobro del Impuesto sobre los Ingresos Brutos respecto de las compensaciones dispuestas a favor de la entidad bancaria por intermedio del Decreto N° 905/02, de modo que se ha extinguido el fundamento por el que le fue impuesta la multa aquí cuestionada.

En el caso, corresponde confirmar la sentencia de grado, en cuanto tuvo por operada la condonación de la multa impuesta a la actora por resolución administrativa, en los términos del artículo 9° de la Ley N° 5.616.
La demandada recurrente se agravió por cuanto considera el incumplimiento de la exigencia contenida en el artículo 6° de la Ley N° 5.616 (desistimiento de toda acción y derecho, incluido el de repetición) constituye un obstáculo para tener por condonada la multa en cuestión.
Ahora bien, el beneficio previsto en el último párrafo del artículo 9° de la Ley N° 5.616 no se vincula, como pretende el Gobierno demandado, con los recaudos exigidos en los artículos 5° y 6° para el acogimiento a la regularización de las obligaciones vencidas al 31 de mayo de 2016, sino con la ausencia de firmeza de la sanción y con la cancelación de la obligación principal al momento de la entrada en vigencia de la ley.
En otras palabras, la crítica vertida sobre este punto no se sostiene por cuanto los artículos 5° y 6°, por un lado, y el último párrafo del artículo 9°, por el otro, aluden a dos conjuntos distintos: el de quienes se hubiesen acogido al régimen de regularización establecido por la Ley N° 5.616, en el primer caso, y el de quienes, al 31/05/16, hubiesen cancelado la obligación tributaria principal a la que accediese una sanción, en el segundo caso.

En el caso, corresponde confirmar la sentencia de grado, en cuanto tuvo por operada la condonación de la multa impuesta a la actora por resolución administrativa, en los términos del artículo 9° de la Ley N° 5.616.
La demandada recurrente se agravió por cuanto considera que una decisión como la cuestionada excede, en atención a los términos de la presente acción, las facultades del Juez "a quo".
Ahora bien, es preciso destacar, primero, un aspecto considerado en la resolución apelada y que no ha sido puesto en discusión por la recurrente. Tal elemento es el siguiente: conforme lo señalado por la Dirección General de Rentas en autos, la actora no registra deuda pendiente de pago respecto de los anticipos vinculados con estas actuaciones. Tales pagos, además, se habrían realizado, como aparece prolijamente detallado en la resolución apelada, entre diciembre de 2006 y abril de 2007 y conforme las correspondientes declaraciones rectificativas presentadas por la actora con posterioridad al acto determinativo del impuesto. Así, la obligación principal a la que accede la multa se encontraba cancelada a la fecha indicada por la normativa aplicable (31/05/16).
Por último y sobre la base de ello, también debe señalarse que la sanción vinculada con este pleito no ha adquirido firmeza ni fue ingresada por el contribuyente, completando con ello los recaudos establecidos en el último párrafo del artículo 9° de la Ley N° 5.616.

En el caso, corresponde confirmar la sentencia de grado, en cuanto desestimó la readecuación de montos solicitada por la actora y se rechazó la presente ejecución fiscal por resultar inhábil el título ejecutivo.
Toda vez que los antecedentes y las cuestiones a decidir por el Tribunal fueron consideradas en el dictamen del Ministerio Público Fiscal, corresponde remitirse al relato efectuado y a la solución allí propuesta en torno a rechazar el recurso interpuesto por la parte actora.
Al respecto, conforme se desprende de las constancias obrantes en autos, la multa que se pretende ejecutar tuvo su origen en un procedimiento sumarial y de determinación de oficio, la cual fue impugnada en sede administrativa y judicial.
Ello así, considero que la circunstancia de que la demanda impugnativa haya prosperado parcialmente, imponiendo recalcular el monto de la multa que debe abonar la demandada, impide –como pretende el apelante- proseguir con este proceso ejecutivo sin una previa notificación e intimación extrajudicial a la ejecutada para abonar el monto resultante.
Así lo pienso, puesto que, tal como dijo la "a quo" y no fue rebatido por el apelante, no se han arrimado constancias que dieran cuenta de que la demandada fue notificada formalmente de la readecuación del monto de la multa, ni tampoco se ha podido constatar que aquella haya tenido la efectiva posibilidad de cancelar en sede administrativa la suma en cuestión.
En este orden de ideas, concuerdo con la demandada en cuanto aduce que la postura del Gobierno de la Ciudad de Buenos Aires le impide abonar la deuda de modo extrajudicial y la obliga a cursar el trámite de un juicio de apremio con la aplicación de intereses resarcitorios y punitorios específicos, y la conduce a tener que afrontar las costas de un proceso que no pudo evitar.

En el caso, corresponde revocar la sentencia de grado, en cuanto rechazó la presente ejecución fiscal por resultar inhábil el título ejecutivo.
Ello, toda vez que, si bien al momento en que la actora inició la ejecución fiscal la multa no estaba ejecutoriada, conforme así lo establece el artículo 450 del Código Contencioso Administrativo y Tributario, por lo que se suspendieron los plazos procesales, ello finalmente ocurrió cuando, en el marco del expediente de impugnación de acto, la parte demandada dejó firme la sentencia allí recaída.
De esta manera, dado que la multa quedó ejecutoriada antes de que se haya ordenado la intimación de pago correspondiente y que el Gobierno de la Ciudad de Buenos Aires adecuó oportunamente el monto reclamado, con la debida intervención de las autoridades con competencia para ello, nada se opone a que se continúe con el curso de la presente ejecución fiscal. (Del voto en disidencia de la Dra. María de las Nieves Macchiavelli Agrelo)

En el caso, corresponde revocar la sentencia de grado, en cuanto rechazó la presente ejecución fiscal por resultar inhábil el título ejecutivo.
En efecto, en lo que aquí interesa, la Administración readecuó el monto de la multa a causa de prosprerar parcialmente la demanda impugnativa que efectuó la aquí demandada, lo informó en la presente ejecución y solicitó levantar la suspensión de plazos a fin de continuar el trámite en la presente causa.
Desde esta óptica, no encuentro razones para rechazar la ejecución fiscal, toda vez que la ejecución prosigue por el mismo concepto reclamado, esto es, la multa impuesta por resolución administrativa, solo que por un monto menor.
Ello así, resulta razonable considerar que en el título ejecutivo inicial se certificó correctamente la obligación que se encuentra impaga al día de la fecha y que, toda vez que en el juicio ordinario se ha discutido la procedencia de dicha obligación –con el alcance dispuesto–, no existe, en consecuencia, incertidumbre alguna sobre la deuda que aquí se pretende ejecutar.
Siendo ello así, de modo alguno puede considerarse, tal como pretende la demandada -y puso de manifiesto al contestar la expresión de agravios-, que la deuda en cuestión no se trate de una multa ejecutoriada, determinada por la autoridad administrativa, en los términos del artículo 450 del Código Contencioso Administrativo y Tributario, en tanto se encuentra firme lo decidido en la causa ordinaria iniciada al efecto. (Del voto en disidencia de la Dra. María de las Nieves Macchiavelli Agrelo)

En el caso, corresponde confirmar la resolución que rechazó la condonación de la deuda determinada de oficio, por el Impuesto sobre los Ingresos Brutos e impuso una multa.
La actora manifestó haberse acogido al régimen de regularización de obligaciones tributarias previsto por la Ley N° 6.195 y solicitó que se ordenara la condonación de la multa.
Cabe recordar que la condonación de obligaciones tributarias en mora se halla vinculada al ejercicio de potestades de índole administrativa (art. 104, inc. 25 de la CCABA), por lo que exige un pronunciamiento de la Administración.
Tal exigencia no impide que, una vez emitido aquel pronunciamiento y cumplidos los recaudos pertinentes, la decisión pueda ser cuestionada en sede judicial.
Sin embargo, no se advierte de las constancias de autos que la actora haya requerido la condonación de la multa ante la Administración Gubernamental de Ingresos Públicos (AGIP).

En el caso, corresponde confirmar la resolución que rechazó la condonación de la deuda determinada de oficio, por el Impuesto sobre los Ingresos Brutos e impuso una multa.
Las cuestiones planteadas han sido adecuadamente consideradas en el dictamen de la Sra. Fiscal ante la Cámara, a cuyos fundamentos, que en lo sustancial son compartidos, corresponde remitirse por razones de brevedad.
Previo a la clausura de la etapa probatoria, la actora manifestó que se allanó de conformidad con la Ley N° 6.195 y solicitó la condonación de sanciones en la medida de su acogimiento a un plan de facilidades de pago; solicitud que fue rechazada por el Juez de grado.
El apelante se agravia por cuanto entiende que de la normativa fiscal se desprende que con el acogimiento del plan de facilidades de pago allí contemplado opera de oficio la condonación de la multa, independientemente de que éste se encuentre o no cancelado a la fecha.
Cabe señalar que de la Ley N° 6.195 no surgiría que el mero acogimiento a un plan de facilidades de pago importe sin más la condonación total de las multas.
Por el contrario de la norma se desprende que para que la condonación prospere, es menester que la deuda principal a la que se halla vinculada se cancele “al contado, por medio del presente régimen de regularización o por cualquiera de los planes de facilidades de pago vigentes" (art. 13 inciso c).
Asimismo, la lectura que hace el apelante del artículo 20 de la norma reglamentaria (Resolución Nº 257/AGIP/2019), pese a las concretas diferencias que existen en este aspecto con la ley, tampoco logra conciliar con el resto de las previsiones de dicha reglamentación.
Por el contrario, el sistema fiscal bajo estudio conduce a sostener que la adhesión a un plan de facilidades de pago por la deuda tributaria principal importa -mientras dura su vigencia y hasta tanto se cancele la obligación- la suspensión de los plazos procesales en las causas judiciales en las causas iniciadas (conf. art. 8 de la Ley 6195), siendo que en caso de que se produzca la caducidad del plan renacerán las sanciones formales y materiales aplicadas en proporción al saldo impago (art. 31 Resolución Nº 257/AGIP/2019).
Así, la pretendida condonación basada únicamente en la literalidad de la norma reglamentaria no alcanza para considerarla procedente.

En el caso, corresponde hacer lugar al recurso de apelación interpuesto por la actora y en consecuencia, revocar la resolución de grado y declarar condonada en forma provisoria la sanción impuesta, hasta tanto se verifique la cancelación total de las cuotas, y bajo el apercibimiento previsto en el artículo 31 de la Resolución 259/19 de la Administración Gubernamental de Ingresos Públicos (AGIP).
Al informar la adhesión al plan de facilidades, la actora se allanó en los términos de la Ley N° 6.195 y requirió que oportunamente se ordenara la condonación de la multa.
En oportunidad de contestar la requisitoria del Juez tendiente a que informara si la multa se encontraba en condiciones de ser condonada, la AGIP manifestó que “[e]n atención a que el acogimiento (…) fue efectuado dentro del plazo (…) y toda vez que en el expediente judicial no se haya dictado sentencia definitiva, cabe considerar condonada en forma provisoria la sanción impuesta, debiendo tenerse presente que la misma está sujeta al cumplimiento íntegro del plan de facilidades, caso contrario, renacerá la sanción en función del saldo impago (artículo 31 Res. Nº 257/AGIP/2019)”.
Teniendo en cuenta el texto de la Ley N° 6.195 y de la Resolución N° 257/19 de la AGIP, y de acuerdo al criterio de la Dirección General de Análisis Fiscal cabe considerar condonada en forma provisoria la sanción impuesta, si bien tal beneficio está sujeto al cumplimiento íntegro del plan de facilidades. (Del voto en disidencia de la Dra. Gabriela Seijas).

En el caso, corresponde rechazar el pedido de condonación efectuado por la parte actora a la luz de la Ley Nº 6.195 y de la Resolución Nº 257/AGIP/2019, por no verificarse por el momento las condiciones impuestas por las normas para obtener los beneficios previstos en ella.
La actora interpuso la presente acción de impugnación de actos administrativos contra el Gobierno de la Ciudad de Buenos Aires a fin de que se revocasen las resoluciones que desestimaron los recursos jerárquico y de reconsideración que interpuso contra la resolución dictada por la Dirección General de Rentas que impugnó las liquidaciones efectuadas por la actora respecto del impuesto sobre los ingresos brutos, determinó de oficio sobre base presunta la materia imponible y el impuesto resultante, estableció que sus ingresos por el rubro “venta mayorista de mercaderías” en relación al periodo fiscal 2002 debían tributar a la alícuota del tres por ciento (3%), concluyó el sumario instruido considerándola incursa en la figura de omisión fiscal y extendió la responsabilidad solidaria al presidente de la firma.
Ahora bien, la parte actora pidió que se condonase la sanción impuesta por haberse adherido, con anterioridad a la entrada en vigencia del régimen de regularización de la Ley Nº 6195, a un plan de facilidades de pago que se encuentra vigente en el que se incluyó el impuesto determinado en el acto administrativo que impugnó.
Dicho acogimiento, conforme lo informado por la demandada en estas actuaciones, se encuentra vigente.
De lo dicho hasta aquí se desprende que el impuesto determinado en la Resolución Nº 105/DGR/2010 –obligación principal– no se encuentra cancelado, sino que la contribuyente abona periódicamente dicha deuda mediante el pago de las cuotas del plan de facilidades de pago suscripto.
Así, tanto la Ley Nº 6195, como la Resolución Nº 257/AGIP/2019, establecen los requisitos para acceder a los beneficios contemplados en relación con la condonación de multas. En particular, el régimen establece que se condonarán las multas y demás sanciones correspondientes a obligaciones sustanciales devengadas al 31 de julio de 2019 cuando: a) no se hubieren abonado y no se encontraren firmes las multas a la fecha de entrada en vigencia de la ley; b) el contribuyente haya cancelado la obligación tributaria a la que está vinculada la multa; c) se allane incondicionalmente por las obligaciones regularizadas y, en su caso, desista de toda acción y derecho, incluso el de repetición, asumiendo el pago de las costas y gastos causídicos.
En efecto, no se dan en la actualidad los requisitos para acceder a la condonación requerida, tal como se encuentra regulado y en razón de una interpretación integral de las normas que lo componen, no resulta posible derivar del régimen que rige la cuestión las consecuencias que la actora pretende.
A ello se suma que de las constancias aportadas a la causa no surge prueba vinculada a las causales de exclusión previstas en las normas.

En el caso, corresponde revocar la sentencia de grado y, en consecuencia, hacer lugar parcialmente a la impugnación de la determinación de oficio de deuda en concepto de Impuesto Sobre los Ingresos Brutos -ISIB-, y dejar sin efecto la sanción aplicada por el Fisco por omisión fiscal a la empresa actora.
En primer lugar, cabe señalar que del análisis del aspecto objetivo del artículo 98 del Código Fiscal -t.o. 2013-, citado en la resolución determinativa de deuda, se desprende que, a los fines de que se configure la sanción allí establecida, la conducta llevada a cabo por el contribuyente o responsable debe consistir en omitir el pago total o parcial del gravamen conjuntamente con la omisión de la presentación de la declaración jurada pertinente.
En efecto, la conjunción “y” utilizada en la redacción de la norma implica que a efectos de que se considere incurso al contribuyente o responsable en la figura de la omisión fiscal, deben encontrarse presentes ambos elementos, es decir, que aquellos hubiesen omitido total o parcialmente ingresar al fisco el importe del impuesto, tasa o contribución correspondiente y que, asimismo, se hubiese prescindido de presentar la declaración jurada correspondiente cuando ella fuese exigible.
Establecido lo anterior, cabe señalar que en el caso de autos no se encuentra discutido que resultaba exigible al contribuyente la presentación de declaraciones juradas correspondientes al ISIB para los períodos en conflicto, que aquél presentó dichas declaraciones y que éstas fueron impugnadas por la demandada.
En ese contexto, cabe señalar la solución que aquí se propicia se encuentra en consonancia con lo resuelto por el Tribunal Superior de Justicia en la causa “Generación 2010 SA c/ GCBA s/ impugnación actos administrativos s/ recurso de apelación ordinario concedido” Expte. Nº13180/16, pronunciamiento del 03/10/18.
Allí, se sostuvo que “[p]ara que procediera la multa por omisión del art. 93 del CF to 2007 debían darse, en el supuesto que nos ocupa (ISIB), los dos extremos que indica: la omisión en el pago total o parcial del tributo y la correspondiente falta de presentación de la o las DDJJ. Es decir, el contribuyente debía omitir liquidar el ISIB y pagar el tributo o adelanto, para el período cuya omisión se le imputaba. (…) En ese marco, corresponde revocar la sanción impuesta, porque la conducta imputada, la sola omisión en el pago del tributo, no se encontraba sancionada con la multa por omisión prevista en el art. 93 del CF to 2007” (conf. voto del Sr. juez Lozano).
Asimismo, en el pronunciamiento citado se señaló que “[r]especto de la multa por omisión de impuestos, Generación 2010 S.A. ha venido sosteniendo, en todas las instancias, que la sanción sería improcedente porque, al haber presentado las declaraciones juradas correspondientes, no se habría realizado el tipo infraccional establecido en el artículo 89 del Código Fiscal -t. o. 2008-. Ninguna de las instancias de mérito ha dado una respuesta a este planteo, que parece conducente a la luz de las constancias de los expedientes administrativo y judicial, el texto de dicho artículo (que comienza diciendo ‘los contribuyentes o responsables que omiten el pago total o parcial del impuesto, derecho, tasa o contribución y la presentación de la declaración jurada mensual o anual, cuando ello resulta exigible, salvo error excusable…’ -el destacado me pertenece-) y el multisecular principio de reserva de ley en materia sancionatoria (íntimamente ligado con el de prohibición de la analogía)” (conf. voto del Dr. Casás).

En el caso, corresponde hacer lugar al recurso de apelación presentado por el Gobierno de la Ciudad de Buenos Aires y revocar la sentencia de grado que hizo lugar a la demanda, declaró la inconstitucionalidad de las normas del Código Fiscal y de las leyes 2569 y 2636 en cuanto establecen cómputos de plazos de prescripción y causales de suspensión distintos a lo regulado en el Código Civil -vgr. arts. 69, 70, 76, 77 del C.F. del año 2006 y concordantes de años posteriores-, declaró la prescripción de las obligaciones correspondientes a los períodos fiscales involucrados y de la multa; hacer lugar parcialmente a la demanda, declarar la prescripción del período fiscal 2005 y rechazarla en todo lo demás; rechazar el recurso de apelación presentado por la parte actora.
Me he expedido sobre la normativa aplicable a la prescripción de la obligación tributaria, entre otros precedentes, en la causa “GCBA c/ Fleetmar SA s/ ejecución fiscal - ingresos brutos", (Expte. 38074/2017-0, sentencia del 04/08/2021).
Allí dije que coincidía con la argumentación desarrollada por el Dr. Horacio Rosatti en su disidencia en “Volkswagen de Ahorro para Fines Determinados S.A. c/ Provincia de Misiones – Dirección General de Rentas y otro s/ demanda contenciosa administrativa” (CSJ 4930/2015/RH1, sentencia del 5/11/19). En dicho precedente del máximo tribunal federal, el Ministro nombrado sostuvo que las provincias y la Ciudad Autónoma de Buenos Aires “cuentan con competencia para regular la prescripción de la acción tributaria en toda su extensión; esto es, en cuanto refiere a los poderes del Fisco para reclamar sus tributos (el plazo, la forma de cómputo y las causales de suspensión e interrupción) y en lo atinente a la acción de repetición”.
También sostuve que la argumentación expuesta en la disidencia mencionada era concordante con la desarrollada por el suscripto en autos “Banco de Valores SA c/ GCBA s/ impugnación actos administrativos” (Expte. 33241/0, sentencia del 04/02/15), entre otros precedentes. Expliqué que en ese pronunciamiento tuve ocasión de hacer notar que: a) existen razones que justifican una regulación distinta de la prescripción para las obligaciones civiles y las tributarias y el propio Congreso Nacional, al dictar la Ley N° 19.489, estableció un régimen diferente para ambas categorías; b) la incidencia de la prescripción sobre cuestiones estrechamente vinculadas al derecho de propiedad no es una guía constitucionalmente válida para ampliar o restringir las autonomías locales. Allí, en suma, concluí que, a efectos de determinar si las obligaciones fiscales objeto de aquella causa se hallaban prescriptas, debía aplicarse el Código Fiscal y solo subsidiariamente y por analogía las del Código Civil.
Entiendo que corresponde adoptar la misma tesitura en estos actuados.

En el caso, corresponde hacer lugar al recurso de apelación presentado por el Gobierno de la Ciudad de Buenos Aires y revocar la sentencia de grado que hizo lugar a la demanda, declaró la inconstitucionalidad de las normas del Código Fiscal y de las leyes 2569 y 2636 en cuanto establecen cómputos de plazos de prescripción y causales de suspensión distintos a lo regulado en el Código Civil -vgr. arts. 69, 70, 76, 77 del C.F. del año 2006 y concordantes de años posteriores-, declaró la prescripción de las obligaciones correspondientes a los períodos fiscales involucrados y de la multa; hacer lugar parcialmente a la demanda, declarar la prescripción del período fiscal 2005 y rechazarla en todo lo demás; rechazar el recurso de apelación presentado por la parte actora.
Cabe analizar si las obligaciones reclamadas se encuentran prescriptas conforme las reglas contenidas en el Código Fiscal.
Resulta pertinente indicar que sin perjuicio de que los anticipos de impuestos constituyan obligaciones que tienen su propia individualidad y fecha de vencimiento (Fallos: 285:177, 303:1496), en la regulación fiscal vigente al tiempo del nacimiento de la obligación, se disponía que el impuesto se liquidaba e ingresaba mediante anticipos mensuales liquidados sobre la base de los ingresos devengados en los meses respectivos y una liquidación final sobre la base de la totalidad de los ingresos devengados en el periodo fiscal (conf. art. 182 Código Fiscal t.o. 2005 y ccdtes). De conformidad con lo expuesto, a los efectos de determinar el punto de partida del cómputo del plazo de prescripción resulta pertinente tomar una fecha única (la del vencimiento de la obligación de presentar la declaración jurada con la liquidación anual) y no remitirse a la que correspondiera en función de los vencimientos de cada uno de los anticipos.
En este contexto, corresponde analizar las constancias de autos a los efectos de determinar si los períodos reclamados por el GCBA se encuentran prescriptos.
Respecto al ejercicio 2005, la prescripción comenzó el 01/01/2007 (artículo 71 del Código Fiscal –t.o. 2005-). Computados once (11) meses y cuatro (4) días de la prescripción, mediante la Cláusula transitoria de la Ley N° 2569 (modificada por ley 2636/2007), se dispuso “Suspéndase por el término de un (1) año el curso de la prescripción de las acciones y poderes fiscales para determinar y exigir el pago de los tributos cuya aplicación, percepción y fiscalización está a cargo de la Dirección General de Rentas y aplicar y hacer efectivas las multas con relación a los mismos”.
En consecuencia, el plazo se encontró suspendido durante aquel término, reanudándose el 05/12/2008. Desde esa fecha hasta el 26/12/2012, cuando se notificó la Resolución 3220/DGR/2012 que inició el procedimiento de determinación de oficio habían transcurrido cuatro (4) años, once 11 meses y veinticuatro (24) días del término de prescripción. Conforme la suspensión de 180 días prevista en el artículo 79 del Código Fiscal -t.o 2005-, el plazo se reanudó el 27/06/2013 (artículo 78 del Código Fiscal –t.o. 2005-), venciendo el 4/07/2013 ya que, luego de las suspensiones, quedaban sólo siete (7) días del plazo quinquenal. Teniendo en cuenta que la Resolución 1833/DGR/2013 se notificó el 12/11/2013, corresponde declarar prescripto este período fiscal.

En el caso, corresponde hacer lugar al recurso de apelación presentado por el Gobierno de la Ciudad de Buenos Aires y revocar la sentencia de grado que hizo lugar a la demanda, declaró la inconstitucionalidad de las normas del Código Fiscal y de las leyes 2569 y 2636 en cuanto establecen cómputos de plazos de prescripción y causales de suspensión distintos a lo regulado en el Código Civil -vgr. arts. 69, 70, 76, 77 del C.F. del año 2006 y concordantes de años posteriores-, declaró la prescripción de las obligaciones correspondientes a los períodos fiscales involucrados y de la multa; hacer lugar parcialmente a la demanda, declarar la prescripción del período fiscal 2005 y rechazarla en todo lo demás; rechazar el recurso de apelación presentado por la parte actora.
Cabe analizar si las obligaciones reclamadas se encuentran prescriptas conforme las reglas contenidas en el Código Fiscal.
Resulta pertinente indicar que sin perjuicio de que los anticipos de impuestos constituyan obligaciones que tienen su propia individualidad y fecha de vencimiento (Fallos: 285:177, 303:1496), en la regulación fiscal vigente al tiempo del nacimiento de la obligación, se disponía que el impuesto se liquidaba e ingresaba mediante anticipos mensuales liquidados sobre la base de los ingresos devengados en los meses respectivos y una liquidación final sobre la base de la totalidad de los ingresos devengados en el periodo fiscal (conf. art. 182 Código Fiscal t.o. 2005 y ccdtes). De conformidad con lo expuesto, a los efectos de determinar el punto de partida del cómputo del plazo de prescripción resulta pertinente tomar una fecha única (la del vencimiento de la obligación de presentar la declaración jurada con la liquidación anual) y no remitirse a la que correspondiera en función de los vencimientos de cada uno de los anticipos.
En este contexto, corresponde analizar las constancias de autos a los efectos de determinar si los períodos reclamados por el GCBA se encuentran prescriptos.
Respecto al ejercicio 2006, si bien para estas obligaciones, la prescripción debía comenzar el 01/01/2008 (artículo 70 del Código Fiscal –t.o. 2006-), de acuerdo con la Cláusula transitoria de la Ley N° 2569 (modificada por ley 2636/2007) el término fue suspendido hasta el 05/12/2008.
Desde esa fecha hasta el 26/12/2012, cuando se notificó la Resolución 3220/DGR/2012 que inició el procedimiento de determinación de oficio, habían transcurrido cuatro (4) años y veintiún 21 días del término de prescripción. Conforme la suspensión de 180 días prevista en el artículo 79 del Código Fiscal -t.o 2005-, el plazo se reanudó el 27/06/2013 (artículo 78 del Código Fiscal –t.o. 2005-). Transcurridos cuatro (4) años y cinco 5 meses del plazo quinquenal, el 12/11/2013 se notificó la Resolución 1833/DGR/2013.
Este evento suspendió nuevamente la prescripción (cfr. artículo 76 inciso 1 del Código Fiscal -t.o. 2006-), reanudándose el cómputo el 21/10/2015, esto es 180 días posteriores a la notificación de la Resolución 174/AGIP/2015 que rechazó el recurso jerárquico.
Así, pues, puede advertirse que al momento de reclamar la deuda determinada (27/08/2015) no había transcurrido el plazo de prescripción.
Siendo procedente el reclamo correspondiente al período 2006, idéntica conclusión cabe aplicar al reclamo correspondiente a los períodos 2007, 2008 y 2009. De tal modo, estos créditos devienen exigibles por no haber sido alcanzados por la prescripción (art. 70 CF t.o. 2005 y ccdtes).

En el caso, corresponde hacer lugar al recurso de apelación presentado por el Gobierno de la Ciudad de Buenos Aires y revocar la sentencia de grado que hizo lugar a la demanda, declaró la inconstitucionalidad de las normas del Código Fiscal y de las leyes 2569 y 2636 en cuanto establecen cómputos de plazos de prescripción y causales de suspensión distintos a lo regulado en el Código Civil -vgr. arts. 69, 70, 76, 77 del C.F. del año 2006 y concordantes de años posteriores-, declaró la prescripción de las obligaciones correspondientes a los períodos fiscales involucrados y de la multa; hacer lugar parcialmente a la demanda, declarar la prescripción del período fiscal 2005 y rechazarla en todo lo demás; rechazar el recurso de apelación presentado por la parte actora.
No se encuentra controvertido que la empresa realiza una actividad industrial, consistente en la fabricación de productos aromáticos y esencias. Lo que se discute, en cambio, es si estaba exenta del gravamen.
De acuerdo con la ley vigente en los períodos aquí involucrados -2005 a 2009- para gozar de la exención del Impuesto sobre los Ingresos Brutos -o, lo que es lo mismo, tributar a la alícuota del 0%- por la producción industrial se debían cumplir los siguientes requisitos: a) que la actividad industrial se realizara en establecimientos radicados en el territorio de esta ciudad; b) que los mentados establecimientos contasen con la debida autorización otorgada por el GCBA; y c) para el período 2009, que los ingresos no superaran los veinte millones de pesos ($ 20.000.000) anuales (v. art. 60, inc. 2º, apdo. b, de la Ley Tarifaria año 2005, y concordantes de los años 2006, 2007, 2008 y 2009; y art. 141, inc. 25, del Código Fiscal para el año 2009). Además, para los períodos 2005 a 2008, los contribuyentes debían inscribirse indefectiblemente ante la Dirección General de Rentas en los términos y con las condiciones que esta fijara al efecto (v. art. 140 del Código Fiscal T.O. 2005, y concordantes de los años 2006, 2007 y 2008).
En la resolución determinativa, el Fisco argumentó que la contribuyente no cumplía con los requisitos establecidos en el Código Fiscal para acceder al beneficio y la actora no demostró haber cumplido con los requisitos.
La accionante sostuvo, en primer lugar, que ya se le había otorgado la exención el 28/07/1994 y que esta no había sido revocada, aparentemente queriendo significar con ello que se encontraba vigente.
No le asiste razón en este aspecto. El artículo 1 de la resolución 210/AGIP/1998 estableció que “[l]as constancias de exención del Impuesto sobre los Ingresos Brutos, vinculadas a los beneficios otorgados por el Artículo 101, inciso 23) de la Ordenanza Fiscal (t.o. 1997), extendidas con anterioridad al 31 de diciembre de 1997 caducarán a esa fecha, cualquiera fuera el tiempo de su emisión…”.
En el artículo 101, inciso 23, de la Ordenanza Fiscal (t.o. 1997), referido en esa resolución, figuran, entre otros supuestos de exención, los ingresos provenientes de la “producción industrial”, a la que estaba vinculada la constancia de exención obtenida por la actora. Así, queda claro que esta constancia caducó de pleno derecho el 31 de diciembre de 1997 y, por consiguiente, no se requiere que sea revocada para perder vigencia.
En función de lo expuesto, considero que las resoluciones impugnadas, en lo que se refiere a la no exención del tributo, son legítimas.

En el caso, corresponde revocar la sentencia de grado y, en consecuencia, rechazar la demanda interpuesta por la parte actora, con el objeto de impugnar la resolución administrativa que le impuso una multa como consecuencia del retardo en el depósito de las sumas percibidas en su carácter de agente de retención del Impuesto sobre los Ingresos Brutos -ISIB- (Código Fiscal t. o. 2017).
En efecto, el nudo de la cuestión se centra en determinar si se encontraba -o no- configurado el elemento subjetivo del tipo infraccional, de imprescindible verificación para la procedencia de la multa aplicada. La Magistrada de grado revocó la sanción, precisamente, al entender que ello no se encontraba correctamente verificado.
Sobre el punto, la Corte Suprema de Justicia tiene dicho que “…resulta innegable que las provincias pueden establecer libremente impuestos sobre las actividades ejercidas dentro de ellas, sin otras limitaciones que las que resulten de la Constitución Nacional, y que entre sus facultades, que dentro de esos límites son amplias y discrecionales (Fallos: 307:360 y sus citas), se encuentra, naturalmente, la de aplicar sanciones pecuniarias para asegurar la percepción de aquéllos (Fallos:187:306) (…) el art. 37, inc. b, del Código Fiscal permite expresamente al agente de recaudación liberarse de responsabilidad en los casos en que se pruebe la imposibilidad de pagar los impuestos al fisco por fuerza mayor o disposición legal, judicial o administrativa. Ello demuestra que la citada norma ha respetado el principio de culpabilidad, el cual exige que sean castigados únicamente aquellos que tengan la posibilidad real de ajustar sus conductas a los mandatos de la ley” (Fallos: 312:149).
Cabe señalar que en el recurso de reconsideración la actora adjuntó sus balances de los años 2015 y 2016 que arrojaban pérdida como así también artículos referidos a la crisis general del sector lechero cuya situación financiera acarreó demoras en los pagos.
Como podrá observarse, las defensas de la sancionada discurren en torno a la inexistencia de dolo, es decir, el elemento subjetivo requerido para la configuración de la conducta defraudatoria que le había sido imputada. Así, adujo que no había tenido intención alguna de defraudar al fisco.
Ahora bien, es imperioso remarcar que las sumas que la actora había recaudado en concepto de retenciones y/o percepciones de tributos no le resultaban propias, sino que, por su naturaleza jurídica, desde su mismo origen pertenecían al fisco y a sus arcas debían haber sido ingresadas en forma tempestiva.
La propia calidad de agente de retención y/o de percepción hace nacer materialmente la obligación de entregar al fisco aquello que por su cuenta y orden se ha retenido o percibido.
Es por aquella razón que, tal como lo consideró esta Sala “... el ingreso tardío de las sumas retenidas para satisfacer el tributo, crea una razonable presunción susceptible de ser desvirtuada tanto por las pruebas que aporte el imputado como por las demás constancias obrantes en la causa. Consecuentemente, se admite la posibilidad de declarar la inexistencia de dolo en el responsable retenedor en casos o situaciones que deberán ser analizadas con rigurosa prolijidad” (“in re” “ING Bank NV c/ impugnación de actos administrativos”, Expte. Nº13829/2004, sentencia del 9/10/2007).

En el caso, corresponde revocar la sentencia de grado y, en consecuencia, rechazar la demanda interpuesta por la parte actora, con el objeto de impugnar la resolución administrativa que le impuso una multa como consecuencia del retardo en el depósito de las sumas percibidas en su carácter de agente de retención del Impuesto sobre los Ingresos Brutos -ISIB- (Código Fiscal t. o. 2017).
En autos está acreditado que: 1.- la actora efectuó las correspondientes retenciones y depositó fuera de término -en todos los casos, pasados los 15 días y antes de los 30 días a contarse desde la fecha fijada para hacerlo- las sumas correspondientes a determinados periodos del año 2016, adicionándole a la deuda principal los intereses fijados en la legislación; y 2.- por esa razón, el fisco le impuso una multa de $8.673.695,32, equivalente al 200% de los gravámenes retenidos/percibidos e ingresados después de haber vencido los plazos, es decir, el mínimo de la escala legal prevista en el artículo 113 del Código Fiscal t. o. 2017.
Así, acreditado el elemento objetivo del tipo infraccional, esto es, el depósito tardío de las retenciones oportunamente practicadas, tengo para mí que las dificultades económicas alegadas por la actora no resultan suficientes como para tener por acreditada la configuración de una excusa justificante ni disculpante que la exonere de la sanción aplicada, en tanto, dichas sumas no eran propias sino del fisco, lo que implicaba, precisamente, que no podía dárseles otro destino que no fuese su oportuno depósito a favor del Gobierno local.
Es que, en rigor, las turbulencias financieras alegadas (vrg. crisis general sufrida por el sector lechero), que no son más que circunstancias inherentes al propio giro y riesgo empresarial, no justificaban el constatado incumplimiento de las obligaciones tributarias que la actora tenía a su cargo y no resultan idóneas como para dispensarla de la sanción que le fue aplicada.

En el caso, corresponde hacer lugar al recurso de apelación presentado por el Gobierno de la Ciudad de Buenos Aires y revocar la sentencia de grado que hizo lugar a la demanda, declaró la inconstitucionalidad de las normas del Código Fiscal y de las leyes 2569 y 2636 en cuanto establecen cómputos de plazos de prescripción y causales de suspensión distintos a lo regulado en el Código Civil -vgr. arts. 69, 70, 76, 77 del C.F. del año 2006 y concordantes de años posteriores-, declaró la prescripción de las obligaciones correspondientes a los períodos fiscales involucrados y de la multa; hacer lugar parcialmente a la demanda, declarar la prescripción del período fiscal 2005 y rechazarla en todo lo demás; rechazar el recurso de apelación presentado por la parte actora.
No se encuentra controvertido que la empresa realiza una actividad industrial, consistente en la fabricación de productos aromáticos y esencias. Lo que se discute, en cambio, es si estaba exenta del gravamen.
En la resolución determinativa, el Fisco argumentó que la contribuyente no cumplía con los requisitos establecidos en el Código Fiscal para acceder al beneficio y la actora no demostró haber cumplido con los requisitos.
El planteo resulta contradictorio con la conducta asumida por la propia contribuyente al solicitar la inscripción para los períodos 2007 a 2009.
Con respecto a la habilitación del establecimiento para realizar actividad industrial, la accionante señaló que, cuando se obtuvo la habilitación, en el nomenclador de actividades no había una categoría denominada “fabricación de esencias a aromas”; de allí que se la catalogó como “Depósito y fraccionamiento de fragancias”. Sostiene que el depósito y el fraccionamiento son inescindibles de la fabricación. Frente al argumento del Fisco de que en el 2007 ya existía una categoría llamada “Fabricación de cosméticos, perfumes y productos de higiene y tocador” y que –por ende- debió solicitar el cambio de actividad sobre la que recae el permiso, sostuvo que esta “nada tiene que ver con la fabricación de aromas y fragancias”.
Ahora bien, de acuerdo con la ley, se entiende por actividad industrial “aquélla que logra la transformación física, química o físico química, en su forma o esencia, de materias primas o materiales en nuevos productos, a través de un proceso inducido, mediante la aplicación de técnicas de producción uniforme, la utilización de maquinarias o equipos, la repetición de operaciones o procesos unitarios, llevada a cabo en un establecimiento industrial habilitado al efecto” (v. art. 60, inc. 2, apdo. b, de la Ley Tarifaria año 2005, y concordantes de los años posteriores).
Además de definir a la actividad industrial, de la norma precedentemente transcripta se infiere que, si se pretende gozar de la exención -o de la “alícuota 0 %”-, el establecimiento debe estar habilitado para realizar una actividad de esa naturaleza (“establecimiento industrial habilitado a tal efecto”).
A diferencia de la actividad que efectivamente realiza la contribuyente - fabricación de aromas y fragancias-, la actividad “Depósito y Fraccionamiento de Productos Químicos (Esencias)”, consignada en el certificado de transferencia de habilitación aportado por la actora, no denota la transformación referida en el párrafo anterior. Por ende, no puede ser catalogada como actividad industrial a los efectos de la exención del tributo.
En función de lo expuesto, considero que las resoluciones impugnadas, en lo que se refiere a la no exención del tributo, son legítimas.

En el caso, corresponde hacer lugar al recurso de apelación presentado por el Gobierno de la Ciudad de Buenos Aires y revocar la sentencia de grado que hizo lugar a la demanda, declaró la inconstitucionalidad de las normas del Código Fiscal y de las leyes 2569 y 2636 en cuanto establecen cómputos de plazos de prescripción y causales de suspensión distintos a lo regulado en el Código Civil -vgr. arts. 69, 70, 76, 77 del C.F. del año 2006 y concordantes de años posteriores-, declaró la prescripción de las obligaciones correspondientes a los períodos fiscales involucrados y de la multa; hacer lugar parcialmente a la demanda, declarar la prescripción del período fiscal 2005 y rechazarla en todo lo demás; rechazar el recurso de apelación presentado por la parte actora.
No se encuentra controvertido que la empresa realiza una actividad industrial, consistente en la fabricación de productos aromáticos y esencias. Lo que se discute, en cambio, es si estaba exenta del gravamen.
En la resolución determinativa, el Fisco argumentó que la contribuyente no cumplía con los requisitos establecidos en el Código Fiscal para acceder al beneficio y la actora no demostró haber cumplido con los requisitos.
Contrariamente a lo sostenido por la accionante, creo que las actividades de depósito y fraccionamiento de esencias son escindibles de la de fabricación: una empresa puede dedicarse a las primeras, sin necesidad de realizar la última. Esto se refleja, por ejemplo, en la Clasificación Nacional de Actividades Económicas, donde el depósito figura entre los “Servicios Anexos al Transporte” (v. código 63.2), y las “Ventas al por Mayor de Bebidas Alcohólicas”, agrupadas en el rubro “Comercio al por Mayor”, incluyen el fraccionamiento de alcohol (v. código 512.31). Algo similar ocurre con el Código Informático de Habilitaciones y Permisos de esta ciudad, donde las actividades de depósito -junto a las de fraccionamiento-, o bien se agrupan en una rama separada, llamada precisamente “Depósitos”, o aparecen incluidas en la de “Comercio Mayorista”, más precisamente en la subrama “Comercio Mayorista con Depósito” (v. Disposición 8444-07 de la Dirección General de Habilitaciones y Permisos, Anexo I, BOCBA 2833 del 17/12/2007; y sus modificatorias).
En función de lo expuesto, considero que las resoluciones impugnadas, en lo que se refiere a la no exención del tributo, son legítimas.

En el caso, corresponde hacer lugar al recurso de apelación presentado por el Gobierno de la Ciudad de Buenos Aires y revocar la sentencia de grado que hizo lugar a la demanda, declaró la inconstitucionalidad de las normas del Código Fiscal y de las leyes 2569 y 2636 en cuanto establecen cómputos de plazos de prescripción y causales de suspensión distintos a lo regulado en el Código Civil -vgr. arts. 69, 70, 76, 77 del C.F. del año 2006 y concordantes de años posteriores-, declaró la prescripción de las obligaciones correspondientes a los períodos fiscales involucrados y de la multa; hacer lugar parcialmente a la demanda, declarar la prescripción del período fiscal 2005 y rechazarla en todo lo demás; rechazar el recurso de apelación presentado por la parte actora.
No se encuentra controvertido que la empresa realiza una actividad industrial, consistente en la fabricación de productos aromáticos y esencias. Lo que se discute, en cambio, es si estaba exenta del gravamen.
En la resolución determinativa, el Fisco argumentó que la contribuyente no cumplía con los requisitos establecidos en el Código Fiscal para acceder al beneficio y la actora no demostró haber cumplido con los requisitos.
Lo que aquí importa no son todas las actividades a las que una empresa se dedica sino la que esta realiza en el establecimiento que es objeto de habilitación. Así, una misma empresa puede realizar la actividad de fabricación en un establecimiento y las de depósito y fraccionamiento en otro.
Además, la actora no ha demostrado que, en el nomenclador de actividades sujetas a habilitación, para los períodos aquí involucrados, no exista una categoría más adecuada. En tal sentido, no es cierto que la actividad “Fabricación de cosméticos, perfumes y productos de higiene y tocador”, registrada en ese nomenclador en la rama “Industria Manufacturera” y en la subrama “Fabricación de Sustancias y Productos Químicos” (v. Disposición 8444-DGHyP-07, Anexo I, BOCBA 2833 del 17/12/2007, código CIHyP nº 501.549), “no tiene nada que ver” con la fabricación de aromas y fragancias.
En efecto, según el Diccionario de la Lengua Española, editado por la Real Academia Española (disponible en https://www.rae.es/), uno de los significados de “aroma” es “perfume, olor muy agradable”. Es más, la propia actora en el escrito de demanda afirmó que su actividad radica en “crear aromas y esencias para las industrias relacionadas con los rubros de perfumería, cosmética, velas, jabones, sahumerios, esencias de perfumería fina, aceites para aromaterapia, esencias para ambientales, artículos de limpieza, suavizantes, cosmética del automotor, y sabores para la industria alimenticia”, dando cuenta así de la relación -muy estrecha, por cierto- entre la categoría del nomenclador referida por el Fisco y la actividad que efectivamente realiza.
Puede ser que el encaje no sea exacto, pero esto puede suceder también con otras actividades concretas, y de todas maneras se trata de una categoría acorde en cuanto refleja la actividad industrial.
En función de lo expuesto, considero que las resoluciones impugnadas, en lo que se refiere a la no exención del tributo, son legítimas.

En el caso, corresponde hacer lugar al recurso de apelación presentado por el Gobierno de la Ciudad de Buenos Aires y revocar la sentencia de grado que hizo lugar a la demanda, declaró la inconstitucionalidad de las normas del Código Fiscal y de las leyes 2569 y 2636 en cuanto establecen cómputos de plazos de prescripción y causales de suspensión distintos a lo regulado en el Código Civil -vgr. arts. 69, 70, 76, 77 del C.F. del año 2006 y concordantes de años posteriores-, declaró la prescripción de las obligaciones correspondientes a los períodos fiscales involucrados y de la multa; hacer lugar parcialmente a la demanda, declarar la prescripción del período fiscal 2005 y rechazarla en todo lo demás; rechazar el recurso de apelación presentado por la parte actora.
No se encuentra controvertido que la empresa realiza una actividad industrial, consistente en la fabricación de productos aromáticos y esencias. Lo que se discute, en cambio, es si estaba exenta del gravamen.
En la resolución determinativa, el Fisco argumentó que la contribuyente no cumplía con los requisitos establecidos en el Código Fiscal para acceder al beneficio y la actora no demostró haber cumplido con los requisitos.
La actora acompañó un “Certificado de aptitud ambiental”, emitido el 6 de marzo de
2018 a nombre de la empresa para la actividad “Fabricación de cosméticos, perfumes y productos de higiene y tocador (ClaNAE N° 2424.9) (501.549)", que coincide exactamente con la categoría referida por el Fisco, y señaló que implica un reconocimiento, por parte del GCBA, de la actividad industrial efectivamente desarrollada por la empresa.
En función de lo expuesto, considero que las resoluciones impugnadas, en lo que se refiere a la no exención del tributo, son legítimas.

En el caso, corresponde hacer lugar al recurso de apelación presentado por el Gobierno de la Ciudad de Buenos Aires y revocar la sentencia de grado que hizo lugar a la demanda, declaró la inconstitucionalidad de las normas del Código Fiscal y de las leyes 2569 y 2636 en cuanto establecen cómputos de plazos de prescripción y causales de suspensión distintos a lo regulado en el Código Civil -vgr. arts. 69, 70, 76, 77 del C.F. del año 2006 y concordantes de años posteriores-, declaró la prescripción de las obligaciones correspondientes a los períodos fiscales involucrados y de la multa; hacer lugar parcialmente a la demanda, declarar la prescripción del período fiscal 2005 y rechazarla en todo lo demás; rechazar el recurso de apelación presentado por la parte actora.
No se encuentra controvertido que la empresa realiza una actividad industrial, consistente en la fabricación de productos aromáticos y esencias. Lo que se discute, en cambio, es si estaba exenta del gravamen.
En la resolución determinativa, el Fisco argumentó que la contribuyente no cumplía con los requisitos establecidos en el Código Fiscal para acceder al beneficio y la actora no demostró haber cumplido con los requisitos.
La accionante sostiene que la Administración jamás entendió que la habitación otorgada no era compatible con la actividad que efectivamente desarrolla.
Sin embargo, más allá de que no ha logrado demostrar sus dichos (la prueba informativa ofrecida a tal efecto arrojó un resultado infructuoso), lo cierto es que de la mera inexistencia de observaciones sobre la discordancia entre la actividad industrial y aquella para la que fue habilitada no puede derivarse válidamente que la habilitación comprendía la actividad industrial. Lo mismo puede decirse de la circunstancia de que anteriormente la contribuyente había gozado de la exención, a lo que se suma que ello ocurrió muchos antes -en 1994- y que, de las constancias del expediente, no surge que en aquel momento los requisitos para acceder a la franquicia fueran los mismos que los exigidos en los períodos aquí concernidos ni que el fisco hubiese analizado si el establecimiento de la contribuyente estaba habilitado para realizar actividad industrial.
En función de lo expuesto, considero que las resoluciones impugnadas, en lo que se refiere a la no exención del tributo, son legítimas.

En el caso, corresponde hacer lugar al recurso de apelación presentado por el Gobierno de la Ciudad de Buenos Aires y revocar la sentencia de grado que hizo lugar a la demanda, declaró la inconstitucionalidad de las normas del Código Fiscal y de las leyes 2569 y 2636 en cuanto establecen cómputos de plazos de prescripción y causales de suspensión distintos a lo regulado en el Código Civil -vgr. arts. 69, 70, 76, 77 del C.F. del año 2006 y concordantes de años posteriores-, declaró la prescripción de las obligaciones correspondientes a los períodos fiscales involucrados y de la multa; hacer lugar parcialmente a la demanda, declarar la prescripción del período fiscal 2005 y rechazarla en todo lo demás; rechazar el recurso de apelación presentado por la parte actora.
No se encuentra controvertido que la empresa realiza una actividad industrial, consistente en la fabricación de productos aromáticos y esencias. Lo que se discute, en cambio, es si estaba exenta del gravamen.
En la resolución determinativa, el Fisco argumentó que la contribuyente no cumplía con los requisitos establecidos en el Código Fiscal para acceder al beneficio y la actora no demostró haber cumplido con los requisitos.
Entiendo que en el presente caso no está afectado el principio de realidad económica, como pretende la actora. Este principio se aplica para “la determinación de la verdadera naturaleza del hecho imponible” -es decir, de la actividad gravada- y establece que, a esos efectos, “se debe atender a los actos, situaciones y relaciones económicas que efectivamente realicen, persigan o establezcan los contribuyentes”, con prescindencia de las formas o estructuras del “derecho privado” utilizadas por estos cuando resulten inadecuadas a esa realidad (v. art. 12 del Código Fiscal T.O. 2005, y concordantes de los años posteriores). Pues bien, aquí no se discute que la actividad grabada consiste en la fabricación de aromas y fragancias ni que se trata de una actividad industrial. Lo que se debate, en cambio, es si la contribuyente cumplía con los restantes requisitos para gozar de la exención, en particular el empadronamiento en el régimen alícuota 0% -para los períodos 12/2005 a 12/2006- y la habilitación del establecimiento para realizar la actividad exenta.
Por otro lado, la nomenclatura contenida en el Código Informático de Habilitaciones y Permiso no es una forma o estructura del derecho privado utilizada por la contribuyente. Antes bien, se trata de una forma o estructura del derecho público, utilizada por la Administración local en ejercicio del poder de policía.
En efecto, no noto que el Fisco haya realizado una lectura excesivamente formalista al denegar la exención a la contribuyente por no cumplir con los mentados requisitos, que -vale la pena recordar- son de carácter formal.
En función de lo expuesto, considero que las resoluciones impugnadas, en lo que se refiere a la no exención del tributo, son legítimas.

En el caso, corresponde hacer lugar al recurso de apelación presentado por el Gobierno de la Ciudad de Buenos Aires y revocar la sentencia de grado que hizo lugar a la demanda, declaró la inconstitucionalidad de las normas del Código Fiscal y de las leyes 2569 y 2636 en cuanto establecen cómputos de plazos de prescripción y causales de suspensión distintos a lo regulado en el Código Civil -vgr. arts. 69, 70, 76, 77 del C.F. del año 2006 y concordantes de años posteriores-, declaró la prescripción de las obligaciones correspondientes a los períodos fiscales involucrados y de la multa; hacer lugar parcialmente a la demanda, declarar la prescripción del período fiscal 2005 y rechazarla en todo lo demás; rechazar el recurso de apelación presentado por la parte actora.
Corresponde desestimar el planteo defensivo del GCBA consistente en que lo resuelto en sede administrativa sobre el punto debería considerarse consentido por falta de impugnación en esa sede. Es que, como destaca la fiscal, la actora efectivamente impugnó la multa al incluir en el petitorio de los recursos administrativos la solicitud de que se dejaran sin efecto “las sanciones impuestas”.
Así, más allá de que en esa sede la actora no argumentó su impugnación de la multa, considero que, en virtud del principio de informalismo a favor del administrado, aplicable al procedimiento administrativo (v. art. 22, inc. c, de la LPACABA), y del principio in dubio pro actione, rector en materia de habilitación de la instancia contencioso administrativa (v. CSJN, Fallos: 335:1885, entre muchos otros), lo actuado es suficiente a los efectos de habilitar la revisión judicial.
La actora planteó la prescripción de la sanción con respecto a los períodos 12/2005 a 12/2006, de acuerdo con lo establecido en el Código Fiscal y en la ley 2569.
Su argumento consiste en que, como el Código citado establece que el plazo de prescripción es de cinco (5) años a contar desde el 1° de enero del año siguiente a aquel en que se habría cometido la infracción, y la ley 2569 lo extendió por un (1) año, dicho plazo venció el 1° de enero de 2012, es decir, antes de que pudiera suspenderse por el inicio del procedimiento de determinación de oficio, ocurrido recién el 21 de diciembre de ese mismo año.
Ahora bien, sin perjuicio de que puede advertirse un error en el cálculo efectuado, pues, si se toma como base lo señalado por la actora, el plazo de prescripción que habría vencido el 1° de enero de 2012 es solamente el que se refiere a la multa por el período 2005, lo cierto es que, como correctamente señala la demandada, aquella soslayó que el plazo había sido interrumpido por la comisión de nuevas infracciones en los períodos posteriores.
En efecto, el artículo 81 del Código Fiscal T.O. 2005 (y concordantes de años posteriores) establece: “La prescripción de la acción para aplicar multa o para hacerla efectiva, se interrumpirá: Por la comisión de nuevas infracciones, en cuyo caso el nuevo término de la prescripción comenzará a correr el 1° de enero siguiente al año en que tuvo lugar el hecho o la omisión punible”.
En consecuencia, el planteo de la accionante no puede ser aceptado.

En el caso, corresponde hacer lugar al recurso de apelación presentado por el Gobierno de la Ciudad de Buenos Aires y revocar la sentencia de grado que hizo lugar a la demanda, declaró la inconstitucionalidad de las normas del Código Fiscal y de las leyes 2569 y 2636 en cuanto establecen cómputos de plazos de prescripción y causales de suspensión distintos a lo regulado en el Código Civil -vgr. arts. 69, 70, 76, 77 del C.F. del año 2006 y concordantes de años posteriores-, declaró la prescripción de las obligaciones correspondientes a los períodos fiscales involucrados y de la multa; hacer lugar parcialmente a la demanda, declarar la prescripción del período fiscal 2005 y rechazarla en todo lo demás; rechazar el recurso de apelación presentado por la parte actora.
La actora sostiene un error excusable.
Este factor de exclusión de culpabilidad se encuentra contemplado en la normativa fiscal (v. art. 95 del Código Fiscal T.O. 2005, y concordantes de años posteriores).
Se ha dicho que para que se configure un error excusable se requiere, entre otros, alguno de los siguientes supuestos: a) que la conducta del infractor provenga de la aplicación de normas fiscales de difícil interpretación; b) que se trate de situaciones tributarias complejas; c) que haya habido variación en la interpretación de las normas sembrando inseguridad jurídica; d) que haya oscuridad de la norma (v. TSJ, “Santa María Sociedad Anónima Inversora y Financiera c/ Dirección General de Rentas (Res. n° 5089/DGR/2000) s/ recurso de apelación judicial c/ decisiones DGR s/ recurso de apelación ordinario concedido”, expte. 2439/03, sent. 03/03/2004, voto del juez Casás, y doctrina y jurisprudencia allí citadas). Ahora bien, como todo eximente de responsabilidad, la concurrencia de este factor debe ser acreditada por quien la invoca (art. 303 del CCAyT, texto consolidado según ley 6588).
En este caso, la actora ni siquiera ha explicado cuáles serían las circunstancias que tornarían aplicable esa figura. Solamente se limitó a decir que su planteo se fundaba “en los mismos argumentos que los anteriores”, en alusión -aparentemente- a las razones por las que consideró que se encontraba exenta del impuesto.
A todo evento, puede decirse que no se advierte que en el presente caso haya tenido lugar alguno de los supuestos mencionados más arriba como susceptibles de configurar un error excusable.
Por consiguiente, este planteo no puede prosperar.

En el caso, corresponde revocar la sentencia de grado y, en consecuencia, rechazar la demanda interpuesta por la parte actora, con el objeto de impugnar la resolución administrativa que le impuso una multa como consecuencia del retardo en el depósito de las sumas percibidas en su carácter de agente de retención del Impuesto sobre los Ingresos Brutos -ISIB- (Código Fiscal t. o. 2017).
En autos está acreditado que: 1.- la actora efectuó las correspondientes retenciones y depositó fuera de término -en todos los casos, pasados los 15 días y antes de los 30 días a contarse desde la fecha fijada para hacerlo- las sumas correspondientes a determinados periodos del año 2016, adicionándole a la deuda principal los intereses fijados en la legislación; y 2.- por esa razón, el fisco le impuso una multa de $8.673.695,32, equivalente al 200% de los gravámenes retenidos/percibidos e ingresados después de haber vencido los plazos, es decir, el mínimo de la escala legal prevista en el artículo 113 del Código Fiscal t. o. 2017.
De este modo, y como con acierto lo afirmó el Gobierno recurrente, el ente actor se trata de una firma de gran envergadura en el sector lácteo que funciona hace varios años (en la actualidad, ya más de 100), que, si bien es cierto que pudo haber sufrido algunos vaivenes económicos, no es menos exacto que éstos no podían ser válidamente sorteados con dinero que le resultaba ajeno.
En este estadio del análisis, es posible advertir que la empresa no alegó (ni, mucho menos, probó) una iliquidez tal -que no le resultara imputable- que la hubiese colocado frente a la imposibilidad real de depositar en tiempo y forma las sumas retenidas que no solo no le pertenecían, sino que, es válido presumir, habrían sido utilizadas para otros fines que no eran los que correspondían por expreso mandato normativo.

En el caso, corresponde revocar la sentencia de grado y, en consecuencia, rechazar la demanda interpuesta por la parte actora, con el objeto de impugnar la resolución administrativa que le impuso una multa como consecuencia del retardo en el depósito de las sumas percibidas en su carácter de agente de retención del Impuesto sobre los Ingresos Brutos -ISIB- (Código Fiscal t. o. 2017).
En autos está acreditado que: 1.- la actora efectuó las correspondientes retenciones y depositó fuera de término -en todos los casos, pasados los 15 días y antes de los 30 días a contarse desde la fecha fijada para hacerlo- las sumas correspondientes a determinados periodos del año 2016, adicionándole a la deuda principal los intereses fijados en la legislación; y 2.- por esa razón, el fisco le impuso una multa de $8.673.695,32, equivalente al 200% de los gravámenes retenidos/percibidos e ingresados después de haber vencido los plazos, es decir, el mínimo de la escala legal prevista en el artículo 113 del Código Fiscal t. o. 2017.
No puede soslayarse que la infracción aquí analizada se consuma de manera instantánea por el solo vencimiento de los plazos establecidos en la legislación fiscal sin que se efectuara el depósito, de lo que se desprende que no se requiere ni una maniobra de simulación, ni la ocultación de las retenciones practicadas.
Así, basta para su procedencia con que se postergue ilegítimamente el ingreso de los fondos retenidos y se afecte, de ese modo, el bien jurídico tutelado por la sanción en cuestión, que no es otro que la hacienda pública en un sentido dinámico, esto es, la actividad financiera del Estado entendida como un procedimiento integral dirigido a obtener recursos para solventar el gasto público, de forma tal de asegurar su normal funcionamiento.
Por esa razón, resulta indiferente, para la cuestión que aquí se resuelve, que las retenciones efectuadas hubiesen sido informadas tempestivamente por la actora mediante la presentación de las correspondientes declaraciones juradas.

En el caso, corresponde revocar la sentencia de grado y, en consecuencia, rechazar la demanda interpuesta por la parte actora, con el objeto de impugnar la resolución administrativa que le impuso una multa como consecuencia del retardo en el depósito de las sumas percibidas en su carácter de agente de retención del Impuesto sobre los Ingresos Brutos -ISIB- (Código Fiscal t. o. 2017).
En efecto, la suerte del asunto no se ve modificada por el hecho de que, como lo indicó la sancionada, habían sido ingresadas, aunque de forma extemporánea, las sumas retenidas con más los intereses correspondientes. Si se convalidara su defensa se estaría desconociendo que las multas de carácter fiscal no funcionan como una indemnización del daño sufrido por la administración sino como sanciones ejemplificadoras e intimidatorias indispensables para lograr el acatamiento a las leyes que, de otro modo, serían impunemente burladas (“mutatis mutandis” Fallos: 185:251 y 171:366, entre otros).
Debe recordarse que en el Código Fiscal -vigente durante los períodos aquí analizados- se establecían dos tipos de sanciones claramente diferenciables: (i) la del retardo prevista en el artículo 105, que conllevaba la obligación de ingresar el importe original retenido con más los intereses allí indicados, siempre que el depósito se hubiese efectuado antes de transcurridos los 15 días a contarse desde el vencimiento del plazo fijado para hacerlo; y (ii) la de defraudación normada en el artículo 113 -la aquí aplicada- que subsumía a la anterior, que se configuraba cuando hubiese transcurrido el tiempo allí estipulado -esto es, más de 15 días- y que importaba la aplicación de una multa graduable entre el 200) hasta el 1.000% del gravamen retenido o percibido.
De ello se colige que la supuesta nimiedad del atraso para ingresar lo retenido no es tal, pues si se hubiese efectuado el depósito con una demora insignificante (en la hipótesis prevista en la norma, menos de 15 días) la conducta sancionada habría sido punida, únicamente, por el retardo previsto en el artículo 105.
Esta circunstancia, a mi modo de ver, torna inaplicable la postura adoptada por esta Sala en el fallo “ING Bank NV c/ impugnación de actos administrativos”, Expte. Nº13829/2004, sentencia del 9/10/2007, por cuanto las sumas allí retenidas habían sido ingresadas con tan solo un día de demora, es decir que, según la legislación aplicable al caso aquí estudiado, la infracción allí constatada habría encuadrado en la figura del retardo (por cierto, no prevista en el Código Fiscal vigente durante aquellos años) y no en el tipo de defraudación normado en el artículo 113. Justamente, la modificación introducida por el legislador trajo como consecuencia que, cuando el atraso resulta menor, el incumplimiento no encuadra automáticamente en la sanción por defraudación.
Esta distinción no menor entre ambas legislaciones fiscales (t.o. 2002 y t.o. 2017) fulmina la defensa articulada por la sancionada.

En el caso, corresponde revocar la sentencia de grado y, en consecuencia, rechazar la demanda interpuesta por la parte actora, con el objeto de impugnar la resolución administrativa que le impuso una multa como consecuencia del retardo en el depósito de las sumas percibidas en su carácter de agente de retención del Impuesto sobre los Ingresos Brutos -ISIB- (Código Fiscal t. o. año 2017).
En autos está acreditado que: 1.- la actora efectuó las correspondientes retenciones y depositó fuera de término -en todos los casos, pasados los 15 días y antes de los 30 días a contarse desde la fecha fijada para hacerlo- las sumas correspondientes a determinados periodos del año 2016, adicionándole a la deuda principal los intereses fijados en la legislación; y 2.- por esa razón, el fisco le impuso una multa de $8.673.695,32, equivalente al 200% de los gravámenes retenidos/percibidos e ingresados después de haber vencido los plazos, es decir, el mínimo de la escala legal prevista en el artículo 113 del Código Fiscal t. o. 2017.
Ahora bien, en cuanto a las alegaciones intentadas por la actora en torno a la irrazonabilidad de la multa aplicada deben ser sin más descartadas, pues basta para ello con observar que dentro del abanico de posibilidades con las que contaba el fisco (es decir, sancionar con el 200% y hasta el 1000% del gravamen retenido y/o percibido) se inclinó por aplicar el mínimo previsto en la ley, sobre la base de valorar, para ello, las circunstancias de hecho constatadas (conforme lo dispuesto en el artículo 113 del Código Fiscal t. o. 2017).

En el caso, corresponde hacer lugar al agravio en estudio y revocar la decisión de grado en cuanto declaró la inconstitucionalidad de los Códigos Fiscales en que se basa la determinación de oficio de marras y de las Leyes N° 2.569 y 2.636 en cuanto establecen cómputos de plazos de prescripción y causales de suspensión de manera diferente a lo regulado en el Código Civil y declaró la prescripción de los períodos fiscales 12/2005 a 12/2009 inclusive y de la multa.
El GCBA cuestiona la declaración de inconstitucionalidad de los artículos del Código Fiscal que regulan la prescripción de las acciones y poderes del Fisco para determinar y exigir impuestos. Sostiene que no corresponde aplicar las reglas contenidas en el Código Civil.
Sobre esta temática ya me he pronunciado tanto como magistrado de la Sala I [v. causas “Y.P.F. S.A.” Expte. Nº 37/0, sentencia del 27/06/2003; “GCBA c/ Lacaze”, expte. EJF nº 33632/0, sentencia del 28/04/ 2004; “Banco Mariva S.A”, Expte. EXP 37258/0, sentencia del 16/09/2012], como de la Sala III [v. causas “GCBA c/ Fleetmar S.A.”, expediente 38074/2017-0, sentencia del 04/08/2021; “Laring S.A.”, expediente 16870/2016-0, sentencia del 14/03/2022; “Administración Hotelera Argentina S.A.”, expediente 46659/2014-0, sentencia del 13/10/2022; entre otras], siempre a favor de la aplicación del Código Fiscal.
Esta posición se funda en que el tributo, al ser una obligación de derecho público, puede ser configurado en todos sus aspectos por los gobiernos federal y local, según la distribución de potestades normativas tributarias establecida por la Constitución Nacional, entre los diferentes niveles de gobierno (artículos 4, 17, 75 incisos 1 y 2 y 121).
No hay, entonces, punto de contacto entre las obligaciones tributarias y civiles y, por tanto, entre ambos regímenes jurídicos, el tributario y el civil, más allá de su estructura común en cuanto a obligaciones. Al ser el impuesto una obligación específica de derecho público habrá regulaciones eventualmente diferentes entre el régimen tributario y el civil.
De hecho eso sucede en la legislación federal. La ley 11.683 regula de forma específica los caracteres básicos de las obligaciones tributarias federales, con diversas diferencias desde la óptica de las obligaciones civiles o comerciales. Puntualmente, el propio legislador federal consideró que las reglas de prescripción dispuestas por el Código Civil eran inadecuadas para la relación tributaria y dedicó el Capítulo VIII de la ley para fijar las reglas de extinción por el transcurso del tiempo de las acciones y poderes del Fisco para determinar y exigir los impuestos regidos por la citada ley federal.
La misma situación se presenta entre el régimen tributario local y el régimen civil, donde no encuentro una justificación racional para diferenciar, en este punto, al derecho tributario local del federal. Sostener lo contrario “tendría como consecuencia que el derecho tributario provincial, pero no el nacional, se hallaría limitado por el derecho privado” (Jarach, Dino, Curso Superior de Derecho Tributario, Ciudad de Buenos Aires, Liceo Profesional Cima, año 1969, página 90).

En el caso, corresponde hacer lugar al agravio en estudio y revocar la decisión de grado en cuanto declaró la inconstitucionalidad de los Códigos Fiscales en que se basa la determinación de oficio de marras y de las Leyes N° 2.569 y 2.636 en cuanto establecen cómputos de plazos de prescripción y causales de suspensión de manera diferente a lo regulado en el Código Civil y declaró la prescripción de los períodos fiscales 12/2005 a 12/2009 inclusive y de la multa.
El GCBA cuestiona la declaración de inconstitucionalidad de los artículos del Código Fiscal que regulan la prescripción de las acciones y poderes del Fisco para determinar y exigir impuestos. Sostiene que no corresponde aplicar las reglas contenidas en el Código Civil.
Dado que la prescripción a considerar no es más que una forma de extinción de la obligación tributaria, ella puede ser válidamente reglada por el legislador local, ya que no se encuentra en juego la delegación establecida por el art. 75, inc. 12 de la Constitución Nacional para dictar el derecho común. “Las provincias, cuando han delegado en la Nación la facultad de dictar los Códigos Civil y Comercial, no han querido delegar la de legislar en materia de facultades impositivas, ya que ella quedaba reservada a las provincias (...) los códigos de fondo son tales para el derecho privado cuando se trata del Código Civil y del Código Comercial; y son de fondo en antítesis con los códigos de procedimiento que, en virtud de lo dispuesto por la Constitución, no son dictados por la Nación, sino por cada provincia. Pero estos Códigos no son de fondo para el derecho tributario que, a su vez, es un derecho sustantivo y no un derecho formal o procesal. Es un derecho sustantivo público” (Jarach, Dino, op. cit., página 300).

En el caso, corresponde hacer lugar al agravio en estudio y revocar la decisión de grado en cuanto declaró la inconstitucionalidad de los Códigos Fiscales en que se basa la determinación de oficio de marras y de las Leyes N° 2.569 y 2.636 en cuanto establecen cómputos de plazos de prescripción y causales de suspensión de manera diferente a lo regulado en el Código Civil y declaró la prescripción de los períodos fiscales 12/2005 a 12/2009 inclusive y de la multa.
El GCBA cuestiona la declaración de inconstitucionalidad de los artículos del Código Fiscal que regulan la prescripción de las acciones y poderes del Fisco para determinar y exigir impuestos. Sostiene que no corresponde aplicar las reglas contenidas en el Código Civil.
Asimismo, como señalé recientemente al emitir mi voto en la causa “Plan Óvalo”, (expediente 6296/2017-0, sentencia del 10/03/2023), la prescripción es un instituto que suele suscitar controversias interpretativas por su esquiva esquematización conceptual. No es enteramente parte del derecho de fondo, pero tampoco corresponde al orden del derecho procesal. Pertenece de alguna medida a ambos órdenes, situándose en la franja en la que estos se superponen. Como dijo muy elocuentemente Julio Maier, “la frontera entre el derecho material [...] y el derecho adjetivo [...] no es una línea, ni puede establecerse como tal, sino que, antes bien, importa una zona de frontera. En esa zona caben instituciones con características tales que las torna partícipes de ambas zonas jurídicas [...] La prescripción, como aquellas reglas relativas al ejercicio de las acciones (legitimación activa), a su extinción o a la extinción del deber jurídico, y varias otras referidas a las consecuencias jurídicas o a las sanciones viven en ese territorio” (consid. II.2. del voto del Dr. Maier en la causa “Sociedad Italiana de Beneficencia en Buenos Aires s/ queja por recurso de inconstitucionalidad denegado…”, expte. 2192/03, del 17/11/2003, TSJ CABA).
En este punto es importante recordar, tal como lo hizo la Corte Suprema de Justicia de la Nación al dictar sentencia en la causa “Gobierno de la Ciudad de Buenos Aires” (2021) [Fallos 344:809], que “los actos de las legislaturas provinciales y de la Ciudad Autónoma de Buenos Aires no pueden ser invalidados sino en los casos en que la Constitución concede al Congreso Nacional, en términos explícitos, un poder exclusivo, o en los supuestos en los que el ejercicio de idénticos poderes ha sido expresamente prohibido a las provincias, o bien cuando existe una absoluta y directa incompatibilidad o repugnancia efectiva en el ejercicio de facultades concurrentes por estas últimas Fallos: 3:131; 7:373; 51:349; 105:273; 114:282; 137:212; 150:419; 174:358; 235:571; 243:98; 302:1181; 320:619; 331:1412, entre otros)”, supuestos que, de acuerdo con el criterio desarrollado anteriormente, no se encuentran presentes en el caso.
Por otro lado, es cierto que la Corte Federal ha sostenido, desde antiguo, aunque no de forma pacífica, que las relaciones entre acreedores y deudores son materia propia de la regulación civil, aun cuando el deudor o acreedor sean personas estatales.
Dicho criterio, además de su debilidad al no distinguir entre relaciones de derecho privado —regidas por el derecho privado, calificado de común por la CN— y de derecho público —regidas en principio por el derecho público, de carácter local—, ha sido expresamente abandonado por la Corte en otro pronunciamiento, donde se convalidó la constitucionalidad de una ley de emergencia local que modificó la relación jurídica entre la Provincia deudora y sus acreedores, por tratarse de una materia regida por el derecho local, ajena al derecho civil (in re “Juan Manuel Cena”, (1999) [Fallos: 322:2817], con la única disidencia del juez Petracchi, quien mantiene el criterio tradicional).
Lo dicho hasta aquí no implica desconocer la doctrina establecida por el Tribunal Federal en las causas “Filcrosa S.A.” (2003) [Fallos 326:3899] y “Casa Casmma S.R.L.” (2016) [Fallos 332:616], y más recientemente en “Volkswagen” (2019) [Fallos 342:1903] en tanto nuestro sistema jurídico no consagra la obligatoriedad estricta del precedente, de modo que la jurisprudencia de la Corte no resulta vinculante para los tribunales inferiores en ocasión de resolver casos análogos si ellos pueden aportar nuevos argumentos que justifiquen apartarse de aquella (conf. doctrina de la propia CSJN en“Cerámica San Lorenzo”, Fallos 337:388 del 04/07/1985). Teniendo esto en mente, encuentro que las razones expuestas, en mi criterio, continúan siendo de mayor peso quelas vertidas en aquellos precedentes.

En el caso, corresponde hacer lugar al agravio en estudio y revocar la decisión de grado en cuanto declaró la inconstitucionalidad de los Códigos Fiscales en que se basa la determinación de oficio de marras y de las Leyes N° 2.569 y 2.636 en cuanto establecen cómputos de plazos de prescripción y causales de suspensión de manera diferente a lo regulado en el Código Civil y declaró la prescripción de los períodos fiscales 12/2005 a 12/2009 inclusive y de la multa.
La solución adoptada precedentemente implica la revocación de la sentencia de primera instancia y con ello la confirmación parcial de la determinación.
Si bien en causas análogas he afirmado que esta Cámara puede conocer en aquellas defensas que no hayan sido tratadas en primera instancia a pesar de haber sido oportunamente planteadas de acuerdo con el principio de “reversión de jurisdicción”, solo si son reiteradas o mencionadas al expresar agravios o al contestar los de la contraria (cf. “Farías”, Expte. 1315-0, del 19/05/2004, y “Lococco”, Expte. 3315-0, del 07/06/2004, ambos de Sala I, "Administración Hotelera Argentina S.A.", expediente 46659/2014-0, sentencia del 13/10/2022, Sala III), a efectos de resguardar debidamente el derecho de defensa de la parte actora, corresponde analizar si, como afirma la contribuyente, se encuentra exenta del impuesto.
Para determinar la deuda, el Fisco argumentó que la contribuyente no cumplía con los requisitos establecidos en el Código Fiscal para acceder al beneficio establecido para la actividad industrial. Específicamente, señaló que la firma no había tramitado su exención ante la Dirección General de Rentas en los períodos 12/2005 a 12/2006 y para los períodos 2007/2009 no contaba con la debida habilitación del establecimiento para realizar la actividad industrial.
En relación con la primera defensa de la parte actora referida a que la exención otorgada en 1994 no había sido revocada, esta caducó de pleno derecho el 31 de diciembre de 1997 de acuerdo con lo establecido en el artículo 1 de la resolución 210/AGIP/1998.
En segundo lugar, sobre la falta de habilitación del establecimiento para realizar una actividad industrial, también coincido con mi colega preopinante en que la actividad “Depósito y Fraccionamiento de Productos Químicos (Esencias)”, consignada en el certificado de transferencia de habilitación adjuntado por la actora a fs. 23, no da cuenta del proceso de transformación requerido en el art. 60, inc. 2, apdo. b, de la Ley
Tarifaria año 2005 y, en consecuencia, no puede ser catalogada como actividad industrial a los efectos de la exención del tributo.
Por estas razones, considero que corresponde confirmar las resoluciones impugnadas.

En el caso, el 11 de noviembre de 2019 hizo lugar a la demanda promovida por la empresa, declarando la prescripción de los períodos involucrados en el ajuste y de la multa impuesta en consecuencia, con costas en el orden causado por las particularidades de la causa y los precedentes contradictorios en la materia.
Las partes expresaron su disconformidad con lo decidido mediante sendas apelaciones.
Considero que los recursos interpuestos deben ser analizados de manera autónoma al efecto de establecer, en cada caso, el cumplimiento del recaudo del monto mínimo de apelabilidad. En virtud de lo dispuesto por el artículo 219 del CCAyT (actual art. 221 en el texto consolidado de 2022 y cf. Ley 5931 [BOCBA 5286 del 03/01/18]) y la Resolución 32/SSJUS/19, del 5 de febrero de 2019 (BOCBA 5555 del 08/02/19) –aplicable por las fechas de interposición de las apelaciones – el recurso del actor no resultaría procedente, pero sí lo es el del demandado.
No obstante, a la luz de lo resuelto –por mayoría– por el Tribunal Superior de Justicia de la Ciudad (TSJ) el 6 de marzo de 2015 en la causa “GCBA s/ queja por recurso de inconstitucionalidad denegado en: Droguería Medipacking SRL c/ GCBA s/ cobro de pesos”, Exp. 9953/13 –en la que se dio una circunstancia análoga a la de estos autos (el recurso de una de las partes había sido declarado inadmisible por no superar el monto mínimo, a diferencia del de su contraparte)–, estimo que razones de economía procesal imponen adoptar en el caso la posición del superior tribunal y admitir el tratamiento de todos los recursos de apelación interpuestos. (Del voto en disidencia de la Dra. Gabriela Seijas).

La empresa planteó la prescripción de sus obligaciones en materia de ingresos brutos por los períodos fiscales 2005 (ant. 12), 2006 (ant. 1º a 12), 2007 (ant. 1º a 12), 2008 (ant. 1º a 12) y 2009 (ant. 1º a 12) en los términos del derogado Código Civil y la inconstitucionalidad de las normas del Código Fiscal con las que la Legislatura local pretendió regular el tema.
Habiendo sido acogida en la sentencia de grado dicha pretensión, los argumentos sobre el punto en la expresión de agravios del GCBA, se limitaron a defender la competencia de la Legislatura local para regular la materia.
Sabido es que la Corte Suprema de Justicia de la Nación (CSJN) ha sostenido, a partir de su sentencia del 30 de septiembre de 2003 en la causa “Filcrosa SA s/ quiebra s/ incidente de verificación de la Municipalidad de Avellaneda” (en Fallos, 326:3899), que la prescripción no es un instituto propio del derecho público local, sino un instituto general del derecho, por lo que –en virtud de la interpretación que propicia de la habilitación conferida por el art. 75, inc. 12, de la CN– corresponde al Congreso de la Nación no solo fijar los plazos correspondientes a las diversas hipótesis en particular, sino también establecer un régimen destinado a comprender la generalidad de las acciones susceptibles de extinguirse por esta vía. En tal sentido, sostuvo que “en tanto modo de extinguir las acciones, este instituto involucra aspectos típicamente vinculados al derecho de propiedad cuya inclusión dentro de tal delegación no se discute” y que “el principio según el cual el órgano habilitado para generar una obligación debe entenderse facultado para regular lo atinente a sus efectos y eventuales defensas del deudor para proteger su patrimonio, debe ser interpretado a la luz de las normas que distribuyen tales competencias en la Constitución, de las que resulta que, con el fin de asegurar una ley común para todo el pueblo de la Nación, que fuera apta para promover las relaciones entre sus integrantes y la unidad de la República aun dentro de un régimen federal, las provincias resignaron a favor de las autoridades nacionales su posibilidad de legislar de modo diferente lo atinente al régimen general de las obligaciones, una de cuyas facetas es la involucrada en la especie”. Por consiguiente, concluyó que la regulación de los aspectos sustanciales de las relaciones entre acreedores y deudores correspondía a la legislación nacional y las provincias y municipios no pueden dictar normas incompatibles con lo establecido por los códigos de fondo en la materia.
El 1º de agosto de 2015 entró en vigencia el nuevo Código Civil y Comercial de la Nación (v. art. 7º de la Ley 26994 [BORA 32985 del 08/10/14], cf. art. 1º de la Ley 27077 [BORA 33034 del 19/12/14]). Dicho ordenamiento prevé en su artículo 2560 que “[e]l plazo de prescripción es de cinco años, excepto que esté previsto uno diferente en la legislación local”. Si bien en la citada causa “Fornaguera Sempe” el TSJ de la Ciudad interpretó que el nuevo Código validó la tesis sostenida por aquel en cuanto a la autonomía local para reglar el plazo de prescripción de los tributos de la jurisdicción, con posterioridad, la CSJN ha mantenido su posición en sentido contrario.
Estimo que la autoridad institucional de los precedentes de la CSJN y razones de economía procesal y seguridad jurídica imponen la aplicación en las presentes actuaciones de las normas del derogado Código Civil relativas a la prescripción liberatoria.
En el marco reseñado, toda vez que no se advierte un cuestionamiento puntual de la forma en la que el juez de grado aplicó las normas civiles que regularon las causales de interrupción y suspensión de la prescripción, cabe estar a lo decidido en la sentencia apelada. En consecuencia, encontrándose prescriptas las obligaciones, la multa aplicada se ve privada de sustento y deben descartarse también las críticas expresadas al respecto por el demandado. (Del voto en disidencia de la Dra. Gabriela Seijas).

En el caso, corresponde revocar la sentencia de grado y, en consecuencia, hacer lugar a la demanda interpuesta por actora con el objeto de impugnar la resolución administrativa que le impuso una multa por omisión fiscal.
Cabe recordar que en el artículo 89 del Código Fiscal (t.o. 2008) se establecía que “[l]os contribuyentes o responsables que omiten el pago total o parcial del impuesto, derecho, tasa o contribución y la presentación de la declaración jurada mensual o anual, cuando ello resulta exigible, salvo error excusable, incurren en omisión y son sancionados con una multa graduable hasta el cien por ciento (100%) del gravamen omitido”.
Ahora bien, el Tribunal Superior de Justicia, en un caso análogo al presente, destacó que, según la normativa aplicable, “[p]ara que procediera la multa por omisión (...) debían darse, en el supuesto que nos ocupa (ISIB), los dos extremos que indica [el Código Fiscal]: la omisión en el pago total o parcial del tributo y la correspondiente falta de presentación de la o las DDJJ. Es decir, el contribuyente debía omitir liquidar el ISIB y pagar el tributo o adelanto, para el período cuya omisión se le imputaba” (“Generación 2010 SA contra GCBA sobre impugnación actos administrativos s/ recurso de apelación ordinario concedido”, Expte. Nº13180/2016, sentencia del 03/10/2018, voto del Sr. juez LUIS FRANCISCO LOZANO; criterio adoptado por esta Sala en los autos “Mediacom Argentina SA y otros contra GCBA sobre impugnación de actos administrativos”, expte. Nº3081/2017-0, sentencia del 01/10/2020).
En esa línea, no se encuentra controvertido en el caso de autos que, por un lado, le resultaba exigible a la contribuyente la presentación de declaraciones juradas en el Impuestos Sobre los Ingresos Brutos -ISIB- por los períodos fiscales comprometidos y, por el otro, que la nombrada presentó esas declaraciones, las que -a la postre- fueron impugnadas por el fisco.
Así las cosas, no se encuentra verificado el elemento objetivo de la infracción en debate en la medida que la sola omisión en el pago del ISIB no se hallaba sancionada con la multa por omisión prevista en la normativa fiscal.
Por lo expuesto, corresponde hacer lugar al agravio, y declarar la nulidad de la Resolución cuestionada, en lo relativo a la multa impuesta por omisión fiscal.