A fin de determinar si el régimen del Impuesto sobre los Ingresos Brutos grava la actividad desarrollada -por sus características- en forma diferencial o si, por el contrario, corresponde aplicar la tasa general del 3%, es menester, por un lado elucidar el significado del concepto de "intermediación" ya que el mismo es utilizado en el inciso 3° del artículo 35 de la Ordenanza Tarifaria 1994 como condicionante de la aplicación de la alícuota del 4,9% sobre una base especial, y por el otro analizar la normativa en su conjunto.
Para determinar si la actividad desarrollada cae bajo el significado del concepto "intermediación", conviene recordar la definición de la Real Academia Española que define a "intermediario" como "que media entre dos o más personas". En el caso, surge del expediente que la "intermediación" realizada por el contribuyente se hace mediante el manejo de fondos acercando acreedores y deudores, por lo que cabe concluir que dicha intermediación adquiere el carácter de financiera. Los pagos efectuados por las empresas oficiadas a la actora, no son sumas fijas abonadas por el "servicio de administración", sino montos variables, establecidos en porcentajes sobre las diferentes sumas operadas por la contribuyente. Asimismo, más allá de la descripción que hace la contribuyente, su operatoria incluye préstamos de dinero ajeno sobre los cuales percibe una comisión.
El inciso 3° del artículo 35° de la Ordenanza Tarifaria 1994, al establecer la alícuota del 4,9% para los préstamos de dinero, no distingue si se efectúa por cuenta propia, o de terceros como así tampoco si el origen de los fondos es propio o ajeno. De la actividad desarrollada por la contribuyente se evidencia que no sólo administra sino que "intermedia" entre aquéllos y que dicha circunstancia encuadra en la aplicación de la alícuota especial del 4,9 % que establece el citado artículo.

Resulta indiferente la utilización de los institutos: "prestación de servicios", "mandato" o "tarifas" que el contribuyente utilice como denominación de su actividad o de lo que por ella percibe. Por ello resulta aplicable al sub examine la doctrina del Tribunal Superior siendo menester hacer prevalecer la actividad tal cual se despliega, descripta mediante el lenguaje corriente y usual, abandonando tecnicismos jurídicos, seccionándola en diversos institutos, típicos o atípicos para calificarla sacralmente. (TSJCABA, in re "Círculo de Inversores S.A. de ahorro para fines determinados c/GCBA - Dirección General de Rentas - Resolución 3087 - s/recurso de apelación judicial c/decisiones de DGR" del 13/2/2002, voto del Dr. Casás).

La ley exige que "para establecer la verdadera naturaleza del hecho imponible se deberá atender a los actos, situaciones y relaciones económicas efectivamente realizados, perseguidos, o concretados por los contribuyentes" y agrega la norma que: "Las formas, estructuras jurídicas escogidas por aquéllos son irrelevantes para establecer la improcedencia de los tributos o aplicación de ordenanzas (art. 9°, Cód. Fiscal 1994 y conc. con las Ordenanzas Fiscales que lo precedieron).
Igual criterio sienta la normativa aludida al fijar la regla de interpretación para la determinación del hecho imponible en materia de Impuesto sobre los Ingresos Brutos. En efecto el artículo 86° establece que a tal fin "debe atenderse a la naturaleza específica de la actividad desarrollada".
Para Jarach el principio de la realidad económica resulta un instrumento sumamente valioso para la interpretación de las normas tributarias, toda vez que asegura el principio de igualdad, considerando que la capacidad contributiva es fundamento del impuesto o del hecho imponible.

Si el contribuyente liquida el impuesto conforme a la alícuota del 3%, debe hacerlo sobre el total de sus ingresos. Ello así pues el artículo 135° de la Ordenanza Tarifaria 1994, determina el gravamen sobre la base de los ingresos brutos devengados, durante el período fiscal, por el ejercicio de la actividad gravada, salvo disposición en contrario, mientras que el artículo 35°, O.T. 1994, establece la alícuota del 4,9% para los "Préstamos de dinero (con garantía hipotecaria, con garantía prendaria o sin garantía real) y descuentos de documentos de terceros, excluidas las actividades regidas por la ley de entidades financieras" (inc. 3°), como así también para la "Intermediación en operaciones sobre acciones, títulos, letras, bonos, obligaciones y demás papeles emitidos o que se emitan en el futuro por la nación, las provincias y las municipalidades y sus entidades autárquicas y descentralizadas" (inc. 8°) y, por último el artículo 122° O.T. 1994 indica que la base imponible, entre otros, para mandatarios y cualquier otro tipo de intermediarios o en cualquier otro tipo de operaciones de naturaleza análoga, está dada por la diferencia entre los ingresos y los importes que corresponde transferir a los comitentes por las operaciones realizadas durante el período fiscal.
Ahora bien, si el contribuyente abona sobre la diferencia entre los ingresos y los importes que transfirió por la actividad desarrollada durante el período en ajuste, en ambos casos más allá de cualquier denominación, no puede justificar la utilización de la alícuota del 3%.

No es viable la pretensión de reclamar el pago de contribuciones nacidas cuando ya abandonó la calidad de titular registral, con el solo pretexto de que no solicitó la baja fiscal (argumento artículo 230, primer párrafo, del Código Fiscal), pues ello implicaría extender los supuestos de imposición que la norma establece.

El Código Fiscal no establece la base imponible para las empresas de medios de publicidad en la vía pública. La Ordenanza Tarifaria tampoco fija expresamente una alícuota aplicable a los ingresos provenientes de las actividades de las empresas titulares de medios de difusión que brindan servicios a anunciantes o agencias de publicidad.
Por ello, se debe aplicar la alícuota general del 3% (art. 30 inc. 39 Código Fiscal t.o. 1992).

Los rubros corpografía y transiluminados exceden la actividad de una empresa de medios de publicidad, toda vez que constituyen la materialización o ejecución de una idea publicitaria. En consecuencia, deberá tributarse en dichos rubros como empresa o agencia de publicidad, esto es, el 4,5 %.

La falta de comunicación del retiro de la publicidad por parte del contribuyente (art. 226 de la Ordenanza Fiscal de 1994 y artículo 240 de la Ordenanza Fiscal de 1997), permite presumir la continuación de ese hecho imponible, esto es, la existencia del anuncio.
Si tal extremo no ha sido negado expresamente por la ejecutada tiene la obligación de pagar el gravamen correspondiente.

En el caso, el especial conocimiento que se esperaba del
auxiliar de la justicia designado en estas actuaciones
apuntaba -tal como surge de los puntos de pericia
propuestos por las partes y por el Tribunal- a que
discrimine qué monto de los ingresos correspondía imputar
la actividad principal -agencia de publicidad- de la actora y
cuáles a la secundaria -receptoría de avisos clasificados- a
efectos de la determinación del impuesto sobre los
ingresos. Sin embargo, la perito al omitir la mención de la
actividad secundaria, eludió esta distinción de vital
importancia para la accionante interesada en impugnar la
oportunamente efectuada por la Administración.

Resultaría suficiente en la etapa preliminar del proceso
de ejecución fiscal que, tanto la demanda como el título
ejecutivo, contuvieran datos que permitiesen determinar al
deudor del tributo, al vincularlo al acaecimiento del hecho
imponible que genera la obligación de pago que origina la
ejecución.
Como derivación de la pauta señalada, debe admitirse que
la ejecutante enderece la demanda, señalando un error
de dos letras en el apellido de uno de los codemandados.
Si en la propia boleta de deuda surge un elemento
objetivo -el número de acogimiento al plan de facilidades-
que aunado al nombre y apellido incompleto permite
razonablemente determinar la verdadera identidad de la
demandada y prima facie extender su habilidad ejecutiva
respecto de ella, sin que pueda concluirse que -atento a
la etapa procesal en que se encuentran las actuaciones
ello conlleve una merma en su derecho de defensa.
Lo aquí expuesto se inscribe en el criterio restrictivo que
rige en materia de cuestionamiento in limine del título
ejecutivo y no obsta a las defensas que eventualmente
opongan los demandados luego de ser formalmente
intimados al pago.

Si en oportunidad de producirse el hecho imponible del que
dan cuenta las cuotas, el ejecutado era propietario, éste se
encontraba obligado a su pago. La circunstancia de que el
comprador en el marco de un contrato de compraventa haya
asumido su pago, en la medida en que el fisco local no ha
prestado su consentimiento, no le resulta oponible (arts.
503, 1195 y concordantes Código Civil).

En el ámbito del derecho tributario, debe observarse el principio de la realidad económica que constituye el criterio rector en materia de configuración del hecho imponible.
Este principio, receptado en el 9º de la Ordenanza Fiscal t.o. 1992 y reproducido en las Ordenanzas Fiscales posteriores, establece que "para determinar la verdadera naturaleza del hecho imponible se debe atender a los actos, situaciones y relaciones económicas que efectivamente realicen, persigan o establezcan los contribuyentes. Las formas o estructuras jurídicas escogidas por aquéllos son irrelevantes para establecer la improcedencia de los tributos o la aplicación de esta ordenanza".

Dada la trascendencia pública de la actividad desarrollada, la Ley Nº 24.241 ha regulado en forma expresa ciertos deberes que deben observar las AFJP en la administración de los aportes previsionales destinados al régimen de reparto del sistema integrado de jubilaciones y pensiones. Entre esos deberes se encuentra el de contratar un seguro por los riesgos de muerte e invalidez de los afiliados, cuyo pago se efectúa con un porcentaje de lo que la AFJP percibe en concepto de comisiones.
En este contexto, es evidente que, al momento de iniciar su actividad comercial como administradora de fondos de jubilaciones y pensiones, la actora tenía conocimiento que, por expreso imperativo legal, una parte de las comisiones que percibiría de los afiliados, debía ser destinada al pago de las primas de seguro. En consecuencia, toda vez que estos montos constituyen sumas ingresadas a su patrimonio en ejercicio de su actividad comercial y, por lo tanto, forman parte del hecho imponible gravado por el Impuesto sobre los Ingresos Brutos, la accionante conocía ab initio que éstas debían ser incluidas en la base imponible del impuesto.
Las conclusiones precedentes se refuerzan si se tiene en cuenta que los seguros contratados no tienen por beneficiario a los afiliados sino a la propia AFJP, circunstancia que denota que la percepción de los montos para el pago de las primas es, sin duda alguna, una actividad propia de su giro comercial. A su vez, el hecho de que la accionante deba, por imperio legal, discriminar el costo imputable a la prima del seguro respecto del resto de los conceptos que conforman la comisión sólo tiene por objeto que los afiliados puedan conocer, por un lado, el porcentaje que se deduce de sus aportes para el pago de seguros y, por el otro, el importe que la AFJP incorpora a su patrimonio en carácter de retribución o ganancia.

Las normas fiscales locales no establecen que los porcentajes de las comisiones que las AFJP perciben de sus afiliados y que luego destinan al pago de primas de seguros, no obstante que forman parte del hecho imponible gravado, se encuentran exentos del pago del impuesto a los ingresos brutos.

Si bien el porcentaje de las comisiones que percibe la AFJP -primas de seguro por invalidez y fallecimiento-, no constituye una ganancia o ingreso neto, no por ello deja de constituir una suma ingresada a su patrimonio a consecuencia de su actividad comercial y, en tal caso, se adecua al hecho imponible que da origen al pago del tributo sobre los ingresos brutos. En efecto, las comisiones que la accionante percibe de sus afiliados tienen origen en los servicios que ésta presta en su carácter de administradora de Fondos de Jubilaciones y Pensiones y en los deberes que, en el cumplimiento de tal función, está obligada a observar.

El hecho imponible en el impuesto sobre los Ingresos Brutos está constituido por el ejercicio habitual y a título oneroso o con propósito de lucro de una actividad dentro de un territorio y la base imponible son todos los ingresos brutos derivados de esa actividad.
En cuanto a la cuantificación de la base, del análisis de los artículos 111, 112 y 126 de la Ordenanza Fiscal para el año 1994 (t.o. por Decreto N° 505) surge claramente que ésta se conforma por el total de ingresos brutos devengados o percibidos como consecuencia, retribución o contraprestación por el ejercicio de la actividad gravada.
Ello así porque tales ingresos constituyen, a criterio del legislador local, una medida idónea para determinar la capacidad contributiva del sujeto, que es la nota distintiva y justificadora de la especie impuesto dentro del género tributos.
De conformidad con la descripción del hecho imponible, a efectos de determinar la base del tributo no se toman en consideración solamente las retribuciones o ganancias netas, sino toda suma de dinero percibida por el contribuyente que tenga origen en el ejercicio de la actividad.

El impuesto nacional a las ganancias y el impuesto local a los ingresos brutos gravan diferentes hechos imponibles y, en consecuencia, su base tiene una conformación distinta. En efecto, mientras que el primero tiene en cuenta las rentas o ganancias que el sujeto pasivo del tributo percibe a consecuencia de su actividad comercial, el segundo se aplica en relación con cualquier suma que perciba el contribuyente originada en la actividad gravada. Por ello, no puede sostenerse que el tributo local incumpla con el deber establecido en el artículo 9º inciso b) de la Ley Nº 23.548.
Asimismo, del cuarto párrafo del artículo 9º inciso b) surge que la ley de coparticipación no impide a los Fiscos locales aplicar el impuesto a los ingresos brutos, aún para el caso de que su base imponible resulte análoga a la que corresponde a algún impuesto nacional.

El artículo 228 de la Ordenanza Fiscal t.o. 1992 -y disposiciones análogas posteriores, aplicables al caso por haberse devengado los tributos reclamados durante dichos períodos- establece que los contribuyentes registrados en el año anterior responden por la contribución correspondiente al año siguiente, siempre que hasta el último día hábil de aquél no hubieran comunicado por escrito y hecho efectivo el retiro del cartel de publicidad.
Además de dicho deber específico, las ordenanzas tributarias, así como los códigos fiscales posteriores, contienen un deber formal genérico, según el cual los contribuyentes deben informar en el plazo de 15 días cualquier hecho que provoque la extinción del hecho imponible.
El régimen de la ley es claro, entonces, en cuanto al deber de informar específicamente al organismo recaudador.
La falta de comunicación del retiro de la publicidad por parte del contribuyente importa incurrir en el incumplimiento de dos deberes formales (uno genérico, otro específico del tributo), de forma que continúa siendo responsable de las obligaciones tributarias del caso.

Las diferencias de cambio ocasionadas en ventas a plazo realizadas en moneda extranjera se encuentran estrechamente vinculadas a la actividad gravada habida cuenta de que, en tanto recomponen el valor del precio oportunamente facturado, modifican el precio final de los bienes intercambiados en el ejercicio de aquélla actividad.
En consecuencia, en tanto se originan en el ejercicio de la actividad gravada, constituyen ingresos brutos computables en la base imponible del impuesto a los Ingresos Brutos.
En igual sentido, la norma tributaria establece que “para la composición de la base imponible no pueden efectuarse otras detracciones que las expresamente enunciadas” (conf. art. 121 de la Ordenanza fiscal para el año 1985; en sentido similar el artículo 127 de la Ordenanza Fiscal t.o. 1994) y las actualizaciones monetarias no se hallan comprendidas en tal enunciación.

El artículo 106 de la Ordenanza Fiscal correspondiente al año 1985, de similar redacción al artículo 162 del Código Fiscal actualmente en vigencia (t.o. en 2005, BOCABA Nº 2160) establece que el ingreso bruto incluye entre otros los siguientes conceptos: “venta de bienes, prestación de servicios, locaciones, regalías, intereses, actualizaciones y toda otra retribución por la colocación de un capital”. De una lectura literal de la norma surge que ella se refiere a los intereses y actualizaciones en general, por un lado, y específicamente a aquéllos que derivan de una actividad financiera (toda otra retribución por la colocación de un capital), por el otro.
De conformidad con la descripción normativa del hecho imponible, a efectos de determinar la base del tributo no se toman en consideración solamente las retribuciones o ganancias netas, sino toda suma de dinero percibida por el contribuyente que tenga origen en el ejercicio de la actividad.
A mayor abundamiento, la enunciación de conceptos que la norma califica como ingresos brutos no es taxativa, por tanto, el hecho de que hipotéticamente las actualizaciones monetarias de la actividad gravada no se hallen comprendidas en dicha enumeración no obsta a que encuadren en la noción de ingresos brutos.
Más aún, de la Ordenanza Fiscal no surge que las actualizaciones monetarias posean alguna característica distintiva que las excluya del concepto de ingresos brutos. Por el contrario, diversas normas de la Ordenanza encuadran a las actualizaciones como ingresos brutos. Así, tanto el artículo 110 como el artículo 119 de la Ordenanza Fiscal correspondiente al año 1985 (en similar sentido los arts. 116 y 124 de la Ordenanza Fiscal t.o. 1994), referentes, respectivamente, a los préstamos en dinero realizados por las entidades financieras comprendidas en la Ley Nº 21.526 y por las personas físicas y jurídicas no contempladas en dicha ley, computan en su base imponible las actualizaciones monetarias.
En virtud de lo expuesto, las diferencias de cambio constituyen ingresos brutos toda vez que tienen su origen en el ejercicio de la actividad gravada y, además, se hallan expresamente contempladas en la Ordenanza Fiscal.

El concepto de ingreso bruto es amplio, ya que el principio general es que es aquel que constituya una contraprestación o retribución por el ejercicio de la actividad sujeta a impuesto, es decir esencialmente los que deriven de ella como precio, quedando así esencialmente excluidos de este concepto los que no encuadran en esa noción, por ejemplo los importes que perciba en calidad de contribuyente de derecho de impuestos nacionales.

La existencia de anticipos en el pago del impuesto sobre los ingresos brutos se justifica en que el erario público requiere un flujo regular de fondos para satisfacer los gastos ordinarios y no sería suficiente el pago total del monto a tributar en una sola vez al término del ejercicio porque ello no acompañaría las necesidades del Tesoro.
De modo tal que los anticipos no son sino un medio del Fisco para que ingresen recursos antes de que se perfeccione el hecho imponible o de modo simultáneo a que se vayan sucediendo los supuestos fácticos que configurarán la causa del pago final del gravamen anual.
Por ello es que son obligaciones de cumplimiento independiente, cuya falta de pago en término hace incurrir en recargos y sanciones al infractor. Tienen su propia individualidad y su propia fecha de vencimiento y su cobro puede perseguirse por igual vía que el impuesto de base, pero ello no cambia que la naturaleza del impuesto a los ingresos brutos sea la de un tributo de ejercicio.

La clasificación genérica de hechos imponibles es la base para clasificar los tributos, en cuanto obligaciones patrimoniales de derecho público. De ahí que sean las peculiaridades de los hechos imponibles lo que habrá de tenerse en cuenta para identificar cada categoría o tipo tributario. En la doctrina nacional y comparada, y más allá de cuestiones dogmáticas más sutiles, es común distinguir dos tipos generales de tributos. De acuerdo al vocabulario de Ataliba, cabe distinguir tributos “vinculados” y “no vinculados”, donde el factor de distinción es justamente la vinculación del hecho imponible con algún tipo de actividad estatal. El tributo no vinculado típico es, claro, el impuesto, cuyo hecho imponible no tiene ninguna vinculación con actividades estatales, así, en el ámbito local, el impuesto sobre los ingresos brutos. Por su parte, hay dos clásicos tributos de carácter vinculado, la tasa y la contribución especial.

La “contribución” por alumbrado, barrido y limpieza, mantenimiento y limpieza de sumideros, de pavimentos y aceras, y contribución territorial, debe ser considerada un “conglomerado de tributos”, compuesto por una serie claramente diferenciada de hechos imponibles pero que tienen en común su base imponible a partir de la cual se calculan, de forma diferenciada, una serie de obligaciones tributarias. Frente a la situación habitual, en la cual “un tributo” equivale a la existencia de “un único hecho imponible”, la contribución mencionada reúne una serie o una pluralidad de hechos imponibles que, además, no tienen una categorización tributaria común. Si bien en el Código Fiscal hay una regulación común, los diferentes hechos surgen con nitidez al considerar la ley tarifaria que cada año se dicta.
En cuanto a su caracterización, la contribución territorial es un impuesto, cuyo hecho imponible consiste en la ocurrencia del simple hecho antes indicado. Más compleja es la situación de los otros dos hechos. La mayoría de la doctrina, entiende que la contribución de alumbrado, barrido y limpieza, con inclusión de los sumideros (de aquí en más: ABL) es encuadrable como una tasa, cuyo hecho imponible es la concreta y efectiva prestación del servicio de alumbrado, barrido y limpieza en el espacio público adyacente al inmueble del sujeto pasivo del tributo. Sin embargo, hay autores como Jarach, para quien se trata de una contribución especial. Por último, la contribución de pavimentos y aceras es habitualmente calificada como una contribución de mejoras, donde su hecho imponible es el beneficio o valorización diferencial derivados de las obras de pavimento y aceras. En todos los casos la base imponible consiste en “el avalúo oficial atribuido a los inmuebles” (ver art. 1, art. 2 y art. 6 de la ley tarifaria actual). Luego, sobre la base imponible común a los tres hechos se calculan, de forma otra vez separada, cada una de las obligaciones, por medio de tres alícuotas diferenciadas que se aplican sobre el avalúo del inmueble. La doble circunstancia de identificar elementos comunes (común referencia a un derecho real con respecto a un inmueble ubicado en el territorio local y la consiguiente fijación de una base imponible común) y, a la vez, diferenciados (prima facie tres hechos imponibles, que responden a tres categorías tributarias diferentes: impuesto, tasa y contribución especial, y, en definitiva, tres obligaciones que se calculan a través de tres alícuotas diferenciadas) justifican que se hable de “un único tributo” compuesto por un “conglomerado” de tributos.
Dado que, según la ley tarifaria, el tributo de mayor gravitación cuantitativa en el conglomerado bajo examen es el impuesto, los demás tributos involucrados, más allá de su calificación, se ven asimilados al impuesto. Desde esta óptica basada en la idea de prevalencia, toda la “contribución” en juego responde a la categoría “impuesto”.

En el caso, corresponde revocar el pronunciamiento del Sr. Juez aquo y resolver respecto a la validez de la determinación impositiva practicada por la Dirección de Rentas del GCBA y por ende, la procedencia del cobro del impuesto sobre los ingresos brutos.
Pues bien, la pretensión de la actora de tributar los ingresos brutos producto de la actividad de inmobiliaria desarrollada en su integridad en la Ciudad de conformidad con las disposiciones del Convenio Multilateral no puede tener acogida. En efecto, resulta a todas luces evidente que la actividades de ganadería e inmobiliaria no pueden entenderse prima facie dentro de un proceso “único y económicamente inseparable”, toda vez que, justamente en esos términos son manifiestamente separables e independientes.
Dada la clara independencia económica que hay entre las dos actividades realizadas por la actora (reiteramos: ganadería e inmobiliaria), es el contribuyente quien debe acreditar que su concreta realización implica, en los hechos un proceso económico único e inseparable.

En el caso, corresponde confirmar la sentencia dictada por el Sr. Juez aquo, en cuanto hizo lugar a una demanda y en consecuencia, dejó sin efecto una resolución de la Administración y los actos administrativos que confirmó con ese acto, declarando improcedente el débito determinado por la Dirección General de Rentas por el concepto de contribución por la ocupación del subsuelo, previsto en el artículo 28 de la Ley Tarifaria de 2002 (Ley Nº 746).
Se observa una doble imposición si se tiene en cuenta que el mismo sujeto activo -demandada, GCBA- pretende cobrar al mismo sujeto pasivo -actora- dos tasas con idénticos hechos imponibles “uso y ocupación del subsuelo”, calculando de acuerdo a la misma base imponible “metros lineales de canalización”, dos gravámenes distintos, uno liquidado conforme el parámetro establecido en el artículo 28 ($0,50 por metro lineal) y otro conforme al parámetro del artículo 37 ($5,00 por metro lineal), lo cual es absolutamente inadmisible desde el punto de vista de la Constitución.
Al respecto y con relación a que el Gobierno de la Ciudad de Buenos Aires pretende desconocer que los pagos realizados por la parte actora fueron realizados en concepto del gravamen establecido en el Código Fiscal (artículo 258), para que de esta forma pretender, el cobro del mismo tributo en base a otra norma de la Ley Tarifaria (art. 23 de la ley tarifaria de 1999, art. 28 de la ley tarifaria de 2002). Un mismo hecho imponible, no puede generar dos obligaciones jurídicas distintas.

En el caso, toda vez que el artículo 37 de la Ley Tarifaria (Ley Nº 746) referido al tributo por canalización subterránea, ya implica el uso del subsuelo, no corresponde aplicar al contribuyente también el canon previsto en el artículo 28, referido solo a la ocupación del mismo, ya que, como lo sostiene el sentenciante de grado, la ocupación del suelo con canalizaciones es una especie dentro del género “uso y ocupación del subsuelo”, siendo por ello hechos imponibles excluyentes.
Es decir, las obligaciones contempladas en los artículos 37 y 28 de la Ley Tarifaria son mutuamente excluyentes, pues la ocupación del subsuelo con canalizaciones es una especie dentro del genero “uso u ocupación del subsuelo” y así está tratado en el Código Fiscal (artículo 258), de esta manera entiendo que no podría dar lugar a dos obligaciones distintas, una bajo la descripción “ocupación del subsuelo” y la otra bajo la descripción “posesión de canalizaciones subterráneas” ya que este último no está tratado en el Código Fiscal como generador de una obligación distinta de la que corresponde por ocupación del subsuelo.

En el caso, el hecho imponible de los supuestos de los artículos 28 y 37 de la Ley Tarifaria (Ley Nº 746) es el mismo, a saber, el “uso y ocupación del subsuelo” (art. 258, Código Fiscal, Ley Nº 745). Éste admite diversas modalidades, una genérica prevista en el artículo 28 (ocupación del subsuelo de la vía pública) y otra más específica que es el caso de las empresas que poseen canalizaciones subterráneas (art. 37), cuya alícuota el legislador local decidió que sería más grave. No hay incompatibilidad entre dichas normas ––la de la Ley Tarifaria entre sí ni con respecto al Código Fiscal–– sino tan solo diversas modalidades del mismo hecho generador de obligaciones tributarias, con distintas alícuotas previstas por el legislador en la Ley Tarifaria. Evidentemente, son mutuamente excluyentes, dado que el hecho imponible es el mismo y la alícuota que corresponde a la actora es una u otra.

La llamada Ley Tarifaria (Ley Nº 746) no constituye una normativa autónoma sino que es complementaria del Código Fiscal, ya que su contenido se limita a cuantificar las obligaciones que este determina. Es decir, que cada rubro cuantificado en la Ley Tarifaria debe ser correlato de alguna obligación establecida en el Código Fiscal.
Cabe destacar que el artículo 37 de la Ley Tarifaria 2002 es una creación del legislador de la Ciudad de Buenos Aires, y no de la voluntad de las partes, es la norma que cuantifica de forma especial, y excluyente, el gravamen previsto por el Código Fiscal por el uso del subsuelo con canalizaciones destinadas al tendido de redes de transmisión de datos y/o valor agregado. Así ambas partes reconocen expresamente que el canon se pagará de conformidad al Código Fiscal y a su correlato en la Ley Tarifaria.

Toda exención tributaria comporta la decisión política, legislativamente expresada, de excluir de los efectos del tributo a un sujeto o a una situación que, objetivamente, están encuadrados dentro del presupuesto fáctico jurídico del hecho imponible, y que en consecuencia darían lugar a la obligación tributaria, de no ser por ésta decisión normativamente expresada.

El impuesto a los ingresos brutos es un gravamen basado en el principio de territorialidad, en cuanto recae sólo sobre aquellas actividades desarrolladas total o parcialmente en el área del estado local que lo exige.
Lo expuesto implica la posibilidad de que los fiscos locales apliquen el impuesto al total de los ingresos del contribuyente que ejerza actividades a título oneroso en su ámbito, incluso en lo que obedezca a operaciones efectuadas fuera del mismo. Ello determinó la necesidad de articular mecanismos que aventen la posibilidad de la doble tributación sobre un mismo hecho imponible.
Tal circunstancia adquiere especial relevancia en el marco de un estado federal como la República Argentina, en que las actividades económicas interjurisdiccionales deben ser estimuladas y no desalentadas, pues constituyen en efectivo factor de integración nacional, de vinculación y ensamble entre las distintas regiones, no sólo en el plano económico sino también en el cultural y político.
Por tal razón, luego de diversos antecedentes, se sancionó el actual Convenio Multilateral, suscripto en 1977 por las entonces veintidós provincias, la Municipalidad de Buenos Aires y el Territorio Nacional de Tierra del Fuego, Antártida e Islas del Atlántico Sur. De este modo, los fiscos locales se dieron el marco para evitar la superposición del impuesto a los ingresos brutos respecto de aquellas actividades que se desarrollen en más de una jurisdicción, y crearon en su seno los organismos para resolver controversias que al respecto pudieran suscitarse.

El hecho imponible que origina la obligación de pagar la tasa de justicia, es la solicitud de prestación de un servicio por parte del órgano jurisdiccional respecto de la pretensión deducida.
El tributo debe abonarse por el solo hecho de solicitar la intervención del Poder Judicial, y tiene como base imponible la pretensión deducida, sin que interese a los fines fiscales el resultado concreto del juicio o los remedios que pudiere intentar en el futuro el demandante.

La relación tributaria es una relación personal y no real. El sujeto pasivo del tributo se determina en base a una relación determinada en la ley positiva con el hecho jurídico que da nacimiento a esa relación. En el caso de patentes sobre vehículos en general, el hecho jurídico que da nacimiento al tributo es la radicación del vehículo en la Ciudad, no la mera existencia del vehículo. El sujeto pasivo de esa relación es la persona que materialmente cumple el acto, según prevé el derecho positivo vigente. Aun cuando sólo el titular registral sea reconocido como obligado al pago del tributo, ésta no es una carga real, sino una relación personal, en la cual la determinación del sujeto pasivo se deriva del presupuesto de hecho.
Sólo por hipótesis cabe agregar que tal naturaleza personal de la relación tributaria tampoco se vería modificada si la legislación estableciera un derecho real de garantía sobre un objeto, situación que no contemplan las normas referidas al gravamen en estudio.
En relación con las cosas sobre las cuales puede seguirse la ejecución nacida en el incumplimiento de tal relación personal, es menester atenerse al principio según el cual, constituyendo el patrimonio del deudor la prenda común de los acreedores, en tanto no medie alguna excepción establecida legalmente, todos los objetos corporales e inmateriales de una persona susceptibles de tener un valor (arts. 2311 y 2312 del Código Civil) se hallan afectados a la mencionada garantía y son, por lo tanto, ejecutables. Es la legislación quien tiene la facultad privativa de determinar los bienes afectados a la responsabilidad del deudor, así como establecer excepciones al principio de ejecución forzada.

La relación tributaria es una relación personal y no real. El sujeto pasivo del tributo se determina en base a una relación determinada en la ley positiva con el hecho jurídico que da nacimiento a esa relación. En el caso de patentes sobre vehículos en general, el hecho jurídico que da nacimiento al tributo es la radicación del vehículo en la Ciudad, no la mera existencia del vehículo. El sujeto pasivo de esa relación es la persona que materialmente cumple el acto, según prevé el derecho positivo vigente. Aun cuando sólo el titular registral sea reconocido como obligado al pago del tributo, ésta no es una carga real, sino una relación personal, en la cual la determinación del sujeto pasivo se deriva del presupuesto de hecho.
Sólo por hipótesis cabe agregar que tal naturaleza personal de la relación tributaria tampoco se vería modificada si la legislación estableciera un derecho real de garantía sobre un objeto, situación que no contemplan las normas referidas al gravamen en estudio.
En relación con las cosas sobre las cuales puede seguirse la ejecución nacida en el incumplimiento de tal relación personal, es menester atenerse al principio según el cual, constituyendo el patrimonio del deudor la prenda común de los acreedores, en tanto no medie alguna excepción establecida legalmente, todos los objetos corporales e inmateriales de una persona susceptibles de tener un valor (arts. 2311 y 2312 del Código Civil) se hallan afectados a la mencionada garantía y son, por lo tanto, ejecutables. Es la legislación quien tiene la facultad privativa de determinar los bienes afectados a la responsabilidad del deudor, así como establecer excepciones al principio de ejecución forzada.

El cobro del crédito adeudado al Fisco en concepto de patentes de un rodado, está establecido sobre la base de que la radicación del vehículo en el Registro de la Propiedad Automotor configura el hecho imponible, y resulta sujeto obligado al pago quien resulte ser su titular registral.
Ahora bien, la legislación tributaria no establece limitaciones en cuanto al orden de prelación en el dictado de medidas cautelares como la solicitada en el sub examine. Es que nada obsta, en la especie en donde se ha dictado la sentencia que manda llevar adelante la ejecución, a trabar medidas sobre el patrimonio considerado como garantía común de los acreedores, mal puede restringirse el derecho del actor a obtener una medida cautelar sobre los bienes del ejecutado puesto que aunque la obligación tributaria se erige en función de la radicación de un rodado, lo cierto es que una vez que nació el crédito a favor del Fisco el patrimonio del deudor es la garantía común de su acreedor.

Conforme a la regulación establecida en el Código Fiscal de la Ciudad, el Impuesto sobre los Ingresos Brutos debe tributarse por el ejercicio habitual y a título oneroso en la Ciudad de Buenos Aires del comercio, industria, profesión, oficio, negocio, locación de bienes, obras y servicios, o de cualquier otra actividad, cualquiera sea el resultado obtenido, la naturaleza del sujeto que la preste y el lugar donde se realice.
Se desprende de ello que se trata de un gravamen basado en el principio de terrritorialidad, ya que recae sobre las actividades desarrolladas -total o parcialmente- en el éjido del estado local.
La realización por un mismo contribuyente de actividades gravadas por el impuesto, en áreas territoriales sometidas a la potestad tributaria de distintos fiscos, implica la posibilidad de que cada uno de éstos exija su pago calculando como base imponible el total de los ingresos devengados, abarcando incluso las etapas de la actividad efectuadas en otros territorios. Ello determinó la necesidad de articular mecanismos que eviten el riesgo de la imposición tributaria múltiple.
De lo contrario, los agentes económicos se verían impulsados a actuar sólo dentro de una misma jurisdicción territorial, lo cual conspiraría contra la tendencia natural a la expansión de la actividad, en detrimento del interés general.
Al encomendarse al Congreso de la Nación la regulación del comercio interprovincial (art. 75, inc. 13 CN) se tuvo en mira, precisamente, preservar a las actividades que se desenvuelven en dos o más jurisdicciones, del riesgo de que sean sometidas a una imposición múltiple -provincial y nacional- que la obstruya o encarezca, como resultado de la aplicación de tributos semejantes sobre una misma porción de base imponible.
Luego de diversos antecedentes se celebró el Convenio Multilateral vigente, suscripto en el año 1977 por las - por entonces- veintidós provincias, la Municipalidad de Buenos Aires y el Territorio Nacional de Tierra del Fuego, Antártida e Islas del Atlántico Sur, el cual reviste el alcance de un tratado entre las jurisdicciones partícipes y constituye la herramienta jurídica implementada para evitar la superposición del impuesto sobre los ingresos brutos, respecto a las actividades que se desarrollan en más de una jurisdicción.

El régimen de ingresos brutos no dispensa un tratamiento distinto a los ingresos por venta de inmuebles según hayan sido construidos con el objeto de alquiler o sólo para la venta. Allí donde se verifica la actividad onerosa y habitual -en este caso el comercio, el oficio, el negocio o la profesión inmobiliaria-, existe hecho imponible (conf. art. 119 Código Fiscal). La empresa recurrente es una inversora en el rubro inmobiliario. Aporta capitales para la construcción de inmuebles y obtiene ingresos y rentas tanto por alquiler como por ventas de aquellos. En la especie, devengó ingresos por alquiler de cuatro inmuebles durante un largo período, y luego los enajenó. Los ingresos devengados por tal concepto reconocen como materia imponible la actividad comercial de venta de inmuebles. El aparente destino exclusivo u objeto único, específico y excluyente del alquiler con el que habrían sido construidos los inmuebles no surge de elemento fehaciente alguno obrante en la causa, aunque si por vía de hipótesis se aceptara, como pretende la recurrente, que los inmuebles tuvieron un destino originario y excluyente, consistente en su locación, nada indicaría que ello deba traer aparejado la exención de tributar por sus ventas, cuando tales actos forman parte de su declarada y explícita actividad comercial (art. 126, inc. 11, ap. a del Código Fiscal).
El régimen de Ingresos Brutos grava los obtenidos de la venta de inmuebles cuando ello fuere de habitualidad o realizadas por una empresa o sociedad. La recurrente es una empresa cuyo objeto comercial es -en general- la construcción para venta o alquiler de inmuebles, y la afectación de los inmuebles a este último objeto comercial, por el tiempo que fuere, no excluye la posibilidad de su posterior venta, cuyos ingresos también deben considerarse gravados toda vez que son atribuibles a su giro comercial.

En el caso, corresponde confirmar la sentencia dictada por el Sr. Juez aquo, en cuanto hizo lugar a la acción meramente declarativa interpuesta y en consecuencia, resolvió que de conformidad con la normativa vigente –Ley Nº 2936, “Ley de Publicidad Exterior”– no se encuentra prohibido efectuar publicidad en cabinas telefónicas de uso público que se perciban desde la vía pública, ya se a esta aplicada o incorporada a la estructura de la cabina.
La Ley de Publicidad Exterior, Ley Nº 2936 derogó expresamente la prohibición de colocar carteles publicitarios en cabinas telefónicas, dispuesta por la Ordenanza Nº 50.859.
A mayor abundamiento, cabe señalar que las Leyes Nº 2178 y Nº 2179 que modificaron el Código Fiscal 2007, establecieron para la publicidad efectuada mediante anuncios en la vía pública, como así también para la publicidad en cabinas telefónicas de uso público, que se perciban desde la vía pública, una contribución anual de acuerdo con las tarifas que fija la Ley Tarifaria (art. 316 C. F. 2007). En efecto, ante la existencia de un hecho imponible que se perfecciona con la actividad descripta en la norma (en el caso, el anuncio de publicidad en cabinas telefónicas) resulta inviable sostener la vigencia de la Ordenanza Nº 50.859, pues ello importaría reconocer la incoherencia del legislador, hecho que debe descartarse por aplicación de criterios de interpretación básicos. En este sentido, se ha sostenido que “las leyes deben interpretarse siempre evitando otorgarles un sentido que ponga en pugna sus disposiciones destruyendo las unas de las otras, y adoptando como verdadero el sentido que las concilie y deje con valor y efecto” (Fallos: 301:461, 315:38, entre muchos otros).

En el caso, corresponde confirmar la sentencia dictada por el Sr. Juez aquo, en cuanto hizo lugar a la medida cautelar solicitada por la parte actora, con el objeto de que se ordene a la demandada la suspensión en sede judicial de todo tipo de acción tendiente a exigir el cobro de patentes sobre los volquetes contra la actora, hasta tanto se resolviese la impugnación planteada en sede administrativa.
En este marco, no debe perderse de vista que la inscripción en el registro pertinente de los volquetes y la consecuente configuración del hecho imponible habría tenido su origen en la categorización realizada por el Área de la Delegación Aduanera de la Dirección Nacional de los Registros Nacionales de la Propiedad Automotor, que expidió los certificados de importación correspondientes en concepto de “automotores”.
Como consecuencia de ello es que se encuentra debatida la obligatoriedad de esa inscripción (cuestionamiento que la actora habría formulado con ante el organismo nacional pertinente) y, por lo tanto, toda vez que tal circunstancia es la que determinó la inscripción en el Registro de la Propiedad Automotor de los volquetes autopropulsados y, por ende, lo que generó el hecho imponible en los términos de la normativa fiscal aplicable (art. 265 del Código Fiscal; t.o. 2008), puede considerarse que en autos se configuran los recaudos concernientes a la medida solicitada.

En el caso, corresponde hacer lugar al planteo de nulidad del proceso solicitado por la parte demandada, y en consecuencia, corresponde rechazar la presente ejecución fiscal.
La transferencia del dominio a extraña jurisdicción también impone el rechazo de la demanda. Sabido es que el “hecho imponible” está constituido por los siguientes elementos: objetivo, vinculación subjetiva, vinculación espacial, vinculación temporal, base imponible y alícuota. Su fundamento es la capacidad contributiva (conf. Jarach, Dino, Curso de Derecho Tributario, cap. 6, 3º edición, Liceo Profesional Cima, 1980).
En tal sentido el hecho imponible en materia de patentes sobre vehículos está constituido de la siguiente forma: a) aspecto objetivo: radicación del vehículo en la Ciudad de Buenos Aires (art. 262 del Código Fiscal vigente); b) vinculación espacial que determina el sujeto activo: por estar inscripto el vehículo en el Registro Nacional de la Propiedad Automotor en esta jurisdicción o que se consigne en el título de propiedad que el vehículo se guarda habitualmente en esta jurisdicción o aquellos que se guarden o estacionan habitualmente en esta jurisdicción; c) vinculación subjetiva que determina el sujeto pasivo: ser titular del dominio, inscripto en el Registro de la Propiedad Automotor o poseedor a título de dueño.
En consecuencia, cuando se produce la transferencia del dominio, y además ello implica el cambio de radicación, se produce la extinción del hecho imponible y en consecuencia deviene improcedente el reclamo por parte de la Ciudad de Buenos Aires.

El dominio fiduciario que se adquiere por un fideicomiso constituído por contrato está comprendido en el hecho imponible previsto en la ley fiscal para tributar el impuesto de sellos.
En efecto, el artículo 335 del Código Fiscal y el Decreto Nº 1335/GCBA/04 que reglamenta dicho artículo, grava con el impuesto al sello la formalización de cualquier instrumento mediante el cual se transfiere el dominio de inmuebles situados en la Ciudad de Buenos Aires siempre que la transferencia sea a título oneroso.
Ello así, del análisis de los artículos 2661, 2662 y de la Ley Nº 24.441 solo cabe concluir que el derecho real de dominio puede ser perfecto o imperfecto y que el dominio fiduciario es un tipo de dominio imperfecto por el cual el fiduciante transmite la propiedad fiduciaria de ciertos bienes al fiduciario por un tiempo determinado.
Sentado ello, toda vez que el hecho imponible descripto en el artículo 335 del Código Fiscal está constituido por las escrituras públicas o cualquier instrumento mediante el cual se transfiera el dominio de inmuebles - sin distinguir si el dominio es perfecto o imperfecto-es claro que comprende las dos clases de dominio que regula el Código Civil.

En el caso corresponde revocar la sentencia de primera instancia y declarar la nulidad del acto determinativo de oficio del impuesto sobre los ingresos brutos por los períodos 2001 y 2002 con respecto a las exportaciones de servicios efectuadas por la empresa en el país cuya utilización o explotación efectiva se haya llevado a cabo en el exterior, debido a que dicha actividad se encuentra exenta del pago de dicho tributo.
En efecto, la norma que dispone la liberalidad en cuestión ( art. 126, inc. 12º del Código Fiscal t.o. 2001, concordante con el art. 126, inc. 12º del Código Fiscal, t.o. 2002) remite a los criterios empleados por la AFIP en materia de exportación de servicios y al momento en que la actora efectuó las exportaciones de servicios en análisis se encontraba vigente la Circular Nº 1288/93, mediante la cual el Director General de la DGI aclara que “las locaciones y prestaciones de servicios, a que alude el párrafo incorporado al artículo 13 del Decreto Reglamentario del Impuesto al Valor Agregado...para que revistan el carácter de exportaciones y resulten actividades exentas, deberán ser efectuadas en el país y su utilización o explotación efectiva ser llevada a cabo en el exterior, no dependiendo de la ubicación territorial del prestatario sino, por el contrario del lugar en donde el servicio es aplicado”
Ahora bien, la administración sostiene que lo resuelto por la Circular Nº 1288/93 no puede ser empleado para dilucidar la existencia de la exención examinada. Señala que la circular citada se refiere al Impuesto al Valor Agregado, que posee un hecho imponible distinto al del Impuesto Sobre los Ingresos Brutos.
Seguir el razonamiento mencionado en el párrafo anterior equivaldría a tornar de incumplimiento imposible la aplicación de la exención en análisis y resultaría contrario a la intención del legislador de desgravar las operaciones mencionadas del impuesto de marras siempre que se encuentren reunidos los recaudos pertinentes.
Por lo demás, la explicación brindada por la demandada en cuanto a la inaplicabilidad de la Circular 1288/93 en el caso concreto, se contrapone a la justificación que realiza el propio GCBA con respecto a la gravabilidad de las exportaciones de servicios debido a la ausencia de “mecanismos” en el ámbito aduanero. Precisamente, del dictamen invocado por la demandada en su defensa surge que la falta de reglamentación de la exportación de servicios constituiría un impedimento para considerar operativa la exención "sub examine". La lógica empleada en dicho dictamen permite deducir que si las exportaciones de servicios estuvieran reglamentadas por la Dirección General de Aduanas, entonces la liberalidad en cuestión podría aplicarse siempre y cuando satisfaga los requisitos previstos por esa hipotética reglamentación. Sin embargo, el GCBA no explica por qué razón podrían utilizarse pautas referidas a tributos aduaneros para analizar la operatividad de la exención de que se trata y no los criterios concernientes al Impuesto al Valor Agregado, cuando los primeros tampoco constituyen impuestos que posean la misma naturaleza impositiva que el ISIB.

En el caso, corresponde confirmar la resolución del Magistrado de grado que desestimó la excepción de inhabilidad de título y mandó a llevar adelante la ejecución fiscal a fin de percibir los montos que surgen de la constancia de deuda reclamada por Contribución por Publicidad.
Si bien el ejecutado aduce que durante los períodos que se devengó el tributo no existió el cartel publicitario, cabe señalar que el artículo 304 del Código Fiscal t.o. 2003 –y disposiciones análogas posteriores, aplicables al caso por haberse devengado los tributos reclamados durante dichos períodos- establece que los contribuyentes registrados en el año anterior responden por la contribución correspondiente al año siguiente, siempre que hasta el último día hábil de aquél no hubieran comunicado por escrito y efectivizado el retiro del cartel de publicidad.
Es así que el cese de la relación jurídica tributaria se produce al verificarse dos requisitos, uno de carácter material y otro formal. El primero, se encuentra constituido por el retiro del cartel publicitario del lugar donde se encuentra ubicado y, el segundo, la comunicación por escrito a la Dirección General de Rentas de la realización de dicha actividad.

En el caso, corresponde confirmar la resolución del Magistrado de grado que desestimó la excepción de inhabilidad de título y mandó a llevar adelante la ejecución fiscal a fin de percibir los montos que surgen de la constancia de deuda reclamada por Contribución por Publicidad.
Si bien el ejecutado aduce que durante los períodos que se devengó el tributo no existió el cartel publicitario, cabe señalar con relación al cese del hecho imponible, el artículo 307 del Código Fiscal t.o. 2003, aplicable al caso por haberse devengado los tributos reclamados durante dicho período, dispone que la solicitud de baja del anuncio publicitario del padrón impositivo debe formularse ante la Dirección General de Rentas, por declaración jurada en la que se denuncie la fecha de retiro.
El régimen de la ley es claro, entonces, en cuanto al deber de informar específicamente al organismo recaudador.
Luego, la falta de comunicación del retiro de la publicidad por parte del contribuyente permite presumir la continuación del hecho imponible –esto es, la existencia del anuncio-, y por lo tanto, de la obligación de pagar el gravamen correspondiente.

En el caso, corresponde rechazar el planteo del recurrente que manifiesta que abonó la tasa de justicia en la proporción que corresponde al inicio de las actuaciones, y no le corresponde pagar el resto, atento a que ha desistido de la acción y no se le ha brindado el servicio de justicia hasta el dictado de la sentencia.
Ello así, atento a que es sabido que el hecho generador del tributo en concepto de tasa judicial está constituido por la presentación ante la justicia requiriendo su intervención (CNEspecial Civil y Comercial, Sala IV, sentencia de fecha 8 de agosto de 1980, “Banco Europeo para América Latina S.A. c/ Prothoplast S.A.”).
En este sentido, la tasa judicial se debe por el solo hecho de recurrir ante el órgano jurisdiccional y deducir una acción judicial, prescindiendo de la suerte que le depare a la pretensión del peticionario y con abstracción de las ulterioridades (CNFed. Civil y Comercial, Sala I, “Rhodia Argentina Química y Textil c/ buque Bowrogn”, sentencia del 30 de noviembre de 1979).
El hecho imponible que genera el débito fiscal es la prestación de un servicio por parte del poder judicial sin perjuicio del futuro del proceso (CNFed. Civil y Com., Sala I, “Cumbre Cooperativa Argentina de Seguros Ltda. c/ Capitán y/o Armadores y/o Propietarios Buque Río Los Sauces” (conf. De Magalhaes, Mario y Rubinstein, Josefina; Tasas judiciales ley 23.898; Abeledo Perrot; Buenos Aires; 1992; 35-6).

En el caso, corresponde rechazar el planteo del recurrente que manifiesta que abonó la tasa de justicia en la proporción que corresponde al inicio de las actuaciones, y no le corresponde pagar el resto, atento a que ha desistido de la acción y no se le ha brindado el servicio de justicia hasta el dictado de la sentencia.
Ello así, atento a que respecto de una acción ordinaria de impugnación de un acto administrativo, esta Sala ha resuelto que en los casos en donde el particular puede recorrer ambos grados de jurisdicción, a diferencia de lo que acontece en los “recursos directos”, rige –salvo excepciones- la tasa genérica prevista en el artículo 6° de la Ley Nº 327 (conf. esta Sala "in re" “Mak S.R.L. contra GCBA sobre otros procesos incidentales”, EXPTE: exp 9858/1, sentencia de fecha 16 de junio de 2005).
En efecto, toda vez que estos autos perseguían el pago por consignación de una supuesta deuda por Alumbrado Barrido y Limpieza, este Tribunal entiende que es aplicable al "sub examine" la tasa judicial genérica prevista en la Ley Nº 327, toda vez que el apelante tenía la posibilidad de acceder al sistema de doble instancia contemplado por el Código Contencioso Administrativo y Tributario.

En el caso, corresponde revocar la sentencia dictada por el Sr. Juez de grado, y en consecuencia, rechazar la demanda interpuesta por la concesionaria de obra pública -a título gratuito-, con el objeto de que se declare la nulidad de la resolución administrativa que exigía el pago de Alumbrado, Barrido y Limpieza sobre el inmueble concesionado.
En efecto, el fin de instaurar un gravamen a la ocupación gratuita de bienes del Gobierno de la Ciudad (art. 167, Ordenanza Fiscal para 1980 y sus homólogas posteriores) no resulta opuesto al objetivo de fomentar la realización de obras públicas. Desde luego, la tarifa o el peaje percibidos por el concesionario de obra pública deben ser suficientes para permitirle obtener un reembolso del costo de construcción y de explotación de la obra y lograr un margen de ganancia razonable (arg. art. 2.4. del PBCG). Esta ganancia, precisamente, constituye el estímulo principal para la realización del emprendimiento y no se ve neutralizada por la imposición de un gravamen sobre la valuación fiscal del inmueble ocupado por el concesionario. Ello, claro está, siempre que el tributo de que se trate no resulte confiscatorio ni altere la ecuación económico-financiera del contrato. La demandante no adujo que hubiera concurrido ninguna de estas circunstancias, ni planteó argumentos vinculados a una excesiva cuantía de la obligación tributaria; antes bien, sostuvo que su situación no se ajustaba al hecho imponible definido por el artículo 167 de la Ordenanza Fiscal para 1980 y sus sucesoras y, tales alegaciones no pueden obtener favorable recepción.

En el caso, corresponde revocar la sentencia dictada por el Sr. Juez de grado, y en consecuencia, rechazar la demanda interpuesta por la concesionaria de obra pública -a título gratuito-, con el objeto de que se declare la nulidad de la resolución administrativa que exigía el pago de Alumbrado, Barrido y Limpieza sobre el inmueble concesionado.
En efecto, el Sr. Juez de grado limitó el alcance del vocablo "concesión" del artículo 167 de la Ordenanza Fiscal para 1980 -que regula la contribución de Alumbrado, Barrido y Limpieza de bienes de la Ciudad dados en concesión a título gatuito-, a la de uso, y así excluyó de dicho vocablo a la concesión de obra pública, para luego resolver que la normativa no resultaba aplicable a la actora.
Ello así, estimo que el criterio sustentado en la sentencia apelada no sólo se aparta de la "ratio legis" de la norma analizada, sino que conduce a considerar exentos de la obligación tributaria que ella establece a sujetos que, además de cumplir con el supuesto de hecho que describe, evidencian una clara capacidad contributiva. Tal línea interpretativa, entonces, no puede ser mantenida, ya que omitió valorar las consecuencias prácticas del criterio elegido y prescindió de la real significación económica del precepto en discusión.
Las consideraciones formuladas hasta aquí llevan a concluir que, conforme a un análisis del precepto en cuestión efectuado tanto desde un punto de vista gramatical y sistemático –es decir, ajustado a su literalidad y a su conexión con otras normas que integran el orden jurídico–, sin forzar las palabras de la ley ni alterar su significación común, como también tomando en cuenta el fin de la norma y su significado económico, el contrato de concesión de obra pública del que tratan estas actuaciones se halla comprendido en el ámbito de aplicación del artículo 167 de la Ordenanza Fiscal para 1980, del artículo 201 del Código Fiscal (t.o. 2003) y de sus similares de años intermedios.

En el caso, corresponde revocar la sentencia dictada por el Sr. Juez de grado, y en consecuencia, rechazar la demanda interpuesta por la concesionaria de obra pública -a título gratuito-, con el objeto de que se declare la nulidad de la resolución administrativa que exigía el pago de Alumbrado, Barrido y Limpieza sobre el inmueble concesionado.
En efecto, la recurrente -GCBA- se agravió por cuanto el pronunciamiento de grado consideró que la actitud de la Administración -consistente en no reclamar el pago del tributo por largo tiempo- constituyó una manifestación de su voluntad de no gravar "situaciones como la de la actora". Por su parte, la actora reiteró su posición conforme a la cual el cambio en el comportamiento de su contraria constituía una contradicción con su propio actuar precedente, por lo que resultaba inadmisible.
Ello así, en el marco de un Estado de Derecho la sujeción a la ley es un mandato que obliga a todos los poderes del Estado. Vale decir que la actuación estatal encuentra un límite concreto en la ley. La denominada “voluntad administrativa”, entonces, no puede operar válidamente fuera de las lindes que el legislador ha establecido. De manera que, si la conducta del Fisco durante cierto lapso no se ajustó en plenitud al orden jurídico vigente –que, en el caso, le imponía exigir la cancelación del tributo a los responsables– y posteriormente se corrigió este proceder, no existe en realidad, oposición entre dos cursos de acción jurídicamente relevantes, sino adecuación del obrar administrativo a la ley. Así las cosas, no es procedente desconocer la eficacia de esta modificación, con fundamento en la doctrina de los actos propios. Ello importaría negar la posibilidad de que los poderes públicos enmendaran eventuales errores u omisiones en que hubieran podido incurrir, aun cuando tal subsanación no menoscabara derechos constitucionales de los afectados por ella. Obsérvese que, en la especie, la rectificación del obrar administrativo no implicó vulnerar derechos adquiridos del particular, lesionar su derecho de propiedad, ni desconocer los efectos liberatorios de pagos efectuados por él.

En el caso, corresponde revocar la sentencia dictada por el Sr. Juez de grado, y en consecuencia, rechazar la demanda interpuesta por la concesionaria de obra pública -a título gratuito-, con el objeto de que se declare la nulidad de la resolución administrativa que exigía el pago de Alumbrado, Barrido y Limpieza sobre el inmueble concesionado.
En efecto, es dable apreciar que: a) El contrato de concesión de obra pública del que tratan estas actuaciones se halla comprendido en el ámbito de aplicación del artículo 167 de la Ordenanza Fiscal para 1980, del artículo 201 del Código Fiscal (t.o. 2003) y de sus similares de los años anteriores. b) Por consiguiente, se produjo respecto de la demandante la consecuencia jurídica prevista en las normas de mención: concretamente, la obligación de pagar la contribución de Alumbrado, Barrido y Limpieza. c) En función de lo anterior, se advierte que los actos administrativos impugnados no adolecen de los vicios que les atribuyó la sentencia de grado. Es decir, no presentan defectos en el objeto ni en su causa. d) La interpretación que la decisión apelada realizó de la disposición fiscal materia de controversia acotó indebidamente su contenido, contrariando la propia literalidad del precepto y su finalidad. e) La demandada no tenía la carga de probar que su oponente previó y computó el costo económico del tributo. f) La voluntad estatal fue claramente expresada en las normas tributarias analizadas, sin que tal conclusión se vea desmentida por la eventual aplicación a estos autos de la doctrina de los propios actos o del principio de protección de la confianza legítima, que resulta improcedente.

En el caso, corresponde revocar la sentencia dictada por el Sr. Juez de grado, y en consecuencia, rechazar la demanda interpuesta por la concesionaria de obra pública -a título gratuito-, con el objeto de que se declare la nulidad de la resolución administrativa que exigía el pago de Alumbrado, Barrido y Limpieza sobre el inmueble concesionado.
En efecto, el Gobierno de la Ciudad se agravió de la interpretación que el Sr. Juez de grado confirió al artículo 167 de la Ordenanza Fiscal para 1980 en cuanto equiparó los términos “ocupación” y “uso”, para luego resolver que la norma fiscal se refiere únicamente a la concesión de uso, razón por la cual estimó que el actor, no se encontraba alcanzado por el mentado tributo.
Al respecto entiendo que valorando la totalidad de la prueba sustanciada, ha quedado debidamente acreditado que la actora, en cuanto concesionaria de una obra pública, no se encuentra exenta de tributar la tasa por Alumbrado, Barrido y Limpieza, toda vez que cumple con todos los requisitos condicionantes del hecho imponible previsto en la norma "sub examine". Esto es: a) hizo ocupación de un bien del Gobierno de la Ciudad de Buenos Aires (Municipalidad de la Ciudad de Buenos Aires, a la fecha el contrato); b) el contrato de referencia tenía un plazo de duración (veinticinco años); c) el contrato señalado fue celebrado a título gratuito.

En el caso, corresponde revocar la sentencia dictada por el Sr. Juez de grado, y en consecuencia, rechazar la demanda interpuesta por la concesionaria de obra pública -a título gratuito-, con el objeto de que se declare la nulidad de la resolución administrativa que exigía el pago de Alumbrado, Barrido y Limpieza sobre el inmueble concesionado.
El Gobierno de la Ciudad se agravió de la interpretación que el Sr. Juez de grado confirió al artículo 167 de la Ordenanza Fiscal para 1980 en cuanto equiparó los términos “ocupación” y “uso”, para luego resolver que la norma fiscal se refiere únicamente a la concesión de uso.
En efecto, disiento con el temperamento adoptado por el "a quo" en cuanto estimó exentos del pago de Alumbrado, Barrido y Limpieza a los concesionarios de obra pública. Pues así como no se puede gravar analógicamente supuestos no previstos en la norma, no se pueden excluir discrecionalmente aquéllos expresamente dispuestos, pues la presunción que debe presidir la interpretación es que el legislador lo que no ha gravado lo previó y lo excluyó, a sabiendas, de la imposición (Dino Jarach, Finanzas Públicas y Derecho Tributario, Abeledo.-Perrot segunda edición pág. 318, el igual sentido CSJN en autos “Nación Administradora de Fondos de Jubilaciones Fleischmann Argentina” sentencia del 13/6/1990).
En el caso, el artículo 167 de la Ordenanza Fiscal para 1980 y sus homólogas, grava las “concesiones a plazo y a título gratuito” sin distinción de especie, puesto que el legislador no diferenció las concesiones de uso con las de obra pública. Pero además, independientemente del "nomen iuris" que corresponda a la figura de que se trate, lo que resulta central es la ocupación del bien efectuado a título gratuito. Lo trascendente es dicha ocupación gratuita y en nada modifica la situación el hecho de que se produzca en el marco de un contrato de obra pública o en cualquier otro si se verifica que ha existido una concesión de uso gratuita de bienes de dominio del Gobierno local.

En el caso, corresponde revocar la sentencia dictada por el Sr. Juez de grado, y en consecuencia, rechazar la demanda interpuesta por la concesionaria de obra pública -a título gratuito-, con el objeto de que se declare la nulidad de la resolución administrativa que exigía el pago de Alumbrado, Barrido y Limpieza sobre el inmueble concesionado.
Con respecto a la falta de reclamo por parte del Fisco del mentado tributo por períodos anteriores a los reclamados en autos, invocada por el actor como acto propio de la Administración, en nada incide a la solución propiciada, pues la adecuación del obrar del Fisco no implicó vulnerar derechos adquiridos del particular, ni lesionó derechos de su propiedad.
Asimismo, tampoco modifica mi postura el hecho que la demandada no haya reclamado el tributo a otras concesionarias de obras públicas, porque como lo ha sostenido la Corte Suprema de Justicia de la Nación en los autos “S.A. La Martona v. Municipalidad de la Ciudad de Buenos Aires” (CSJN, 25/06/1945, Fallos 202:130) “[s]i la norma es constitucional, aquel a quien se la aplica no puede oponerse a ello en razón de que en los hechos sólo a él le fue aplicada”.
En otras palabras, que no se le haya reclamado al actor en períodos anteriores el tributo, no significa que se encontrara exento, sino como pasible de reclamo. En virtud de ello, considero que la actora se halla comprendida por la normativa fiscal vigente para el año 1999 (art. 185 del Código Fiscal) y sus concordantes posteriores.

En el caso, no corresponde la aplicación de la exención tributaria prevista en el artículo 39 de la Ley Nº 19.798 que refiere exclusivamente al uso del suelo, subsuelo y espacio aéreo del dominio público nacional, provincial o municipal.
En efecto, no ha resultado controvertido a lo largo de esta contienda que la antena propiedad de la actora se encuentra instalada sobre el espacio aéreo de un bien particular, el que por oposición no integra el dominio público del Estado local, única situación de hecho contemplada por la norma federal y resguardada de la imposición local. En este aspecto, el artículo 2.518 del Código Civil dispuso que “…El propietario es dueño exclusivo del espacio aéreo...”. Lo que este artículo legisló fue un principio que reconoce como excepción las restricciones regidas por el derecho administrativo, impuestas en distintas leyes especiales para salvaguardar el interés público, tal como incluso lo reconoce el anteproyecto del Código Civil y Comercial de la Nación elaborado por la Comisión de Reformas creada por el Decreto Nº 191 del 2011 en sus artículos 1945 y 1970). Lo cierto es que en la legislación local, actualmente no existe una norma que contemple el uso del espacio aéreo privado oponible para el supuesto de autos y si bien el Gobierno de la Ciudad argumentó que la antena afecta el espacio aéreo de la cuidad, el que constituye espacio público gravado por la normativa fiscal, no esgrimió ningún fundamento de derecho apreciable para justificar su afirmación. La solución a la que arribo surge de una interpretación armónica de la normativa fiscal local que grava el uso y la ocupación del espacio público de la Ciudad de Buenos Aires con la legislación nacional de fondo, único ordenamiento que regula los alcances de la propiedad de los particulares. En el caso, su desconocimiento implicaría un desconocimiento de lo establecido en el artículo 75 inciso 12 de la Constitución Nacional.

En el caso, corresponde hacer lugar a la demanda promovida por la empresa de telecomunicaciones, con el objeto de que se revoque el acto administrativo a través del cual la Dirección General de Rentas del Gobierno de la Ciudad le hizo saber que adeudaba un canon por posesión de antena, de conformidad con lo dispuesto por el artículo 275 del Código Fiscal (t.o 2003) y el artículo 30 de la Ley Tarifaria Nº 1011.
En efecto, el supuesto de autos estimo que se circunscribe al reclamo de un canon y no sólo por su denominación adoptada por el legislador, de quien no se podría presumir su error, sino y fundamentalmente porque nacería la obligación de su pago para el titular de la antena una vez que utilice el espacio de dominio público o privado del estado local, tal como surge de la interpretación armónica entre la norma fiscal y la Ley Tarifaria Nº 1101 que en su artículo 30 sólo contempló el canon para el uso del espacio aéreo público (Capítulo V referido a “Contribuciones por uso y ocupación de espacios públicos, uso y ocupación de la superficie, subsuelo y espacio aéreo del dominio público”).
Ello así, considero que no asiste razón al Gobierno de la Ciudad cuando al contestar demanda cuestionó la legitimación de la actora para oponer la inaplicabilidad del artículo 275 del Código Fiscal por no ser la titular del inmueble donde se erige su antena. Ello porque el accionante se encuentra habilitado procesalmente para instar su pretensión o defensa desde que es el sujeto obligado al pago del canon y prueba cabal de tal situación es el reclamo que se le persigue por parte del Gobierno de la Ciudad. Aclarado lo expuesto, entiendo que la situación fáctica en la que se encuentra la actora no es aquella prevista en la Ley Tarifaria Nro. 1101, toda vez que en su Capítulo V sólo fueron establecidos los montos del canon por el “uso y ocupación de espacios públicos, uso y ocupación de la superficie, subsuelo y espacio aéreo del dominio público”. Es que no cabría la posibilidad de reconocer al gobierno local una potestad para reclamar el pago de un canon a alguien que no está utilizando un bien de su propiedad. Lo manifestado no obsta reconocerle al Estado local su autonomía y sus potestades tributarias sobre el espacio aéreo del dominio privado, pues no se encontraría dentro de la esfera del artículo 39 de la Ley 19.798, aunque debería contemplarse que su ejercicio no podría interferir ni violentar las cláusulas constitucionales previstas en los incisos 13, 18 y 19 del art. 75 de la Constitución Nacional atento que la inveterada doctrina de la Corte Suprema de Justicia de la Nación tiene dicho que las comunicaciones telefónicas interprovinciales están sujetas a jurisdicción nacional porque ellas constituyen comercio (Fallos 154:104; 192:243, entre otros), forman parte del sistema nacional de postas y correos (Fallos 188:247; 198:445, entre otros).

En el caso, corresponde hacer lugar a la demanda promovida por la empresa de telecomunicaciones, con el objeto de que se revoque el acto administrativo a través del cual la Dirección General de Rentas del Gobierno de la Ciudad le hizo saber que adeudaba un canon por posesión de antena, de conformidad con lo dispuesto por el artículo 275 del Código Fiscal (t.o 2003) y el artículo 30 de la Ley Tarifaria Nº 1011.
En efecto, incluso en el supuesto de interpretarse que lo reclamado por el Gobierno de la Ciudad es un impuesto, única especie tributaria que podría emparentarse con la pretensión del Gobierno de la Ciudad, atento que para estar en presencia de una tasa debió acreditarse la prestación efectiva de un servicio que ni siquiera fue aludido por el Gobierno de la Ciudad y para el caso de las contribuciones un beneficio para el contribuyente que tampoco resultó individualizado como sustento fáctico de su pretensión, tampoco se dan los supuestos para su reclamo a la actora, atento que ni en el Código Fiscal ni en la Ley Tarifaria nº 1001 fue previsto monto alguno para el uso de un espacio aéreo privado. Se daría en el caso la inexistencia de una hipótesis de incidencia del gravamen. No existiría hecho imponible que afecte tal manifestación de riqueza y su exigibilidad violentaría el principio constitucional de reserva de ley en materia tributaria consagrado en los artículos 4, 16, 17, y 75 incisos 1 y 2 de la Constitución Nacional y en el artículo 51 de la Constitución local.

Mediante el principio de reserva de ley en materia tributaria, consagrado en los artículos 4; 16; 17; y 75 incisos 1 y 2 de la Constitución Nacional, se legitima únicamente al Congreso (en el caso del artículo 51 CCABA a la Legislatura local) la facultad de crear impuestos, lo que implica que dicho órgano debe establecer en el texto legal todos los elementos que definen el hecho imponible en sus diferentes aspectos: objetivo, subjetivo, cuantitativo, temporal y espacial. Otro corolario de este principio es la imposibilidad de aplicar las normas tributarias de manera analógica a supuestos no previstos en ella. Significa que cuando la ley establece un impuesto por verificarse un determinado hecho imponible, la existencia de otros hechos similares no gravados especialmente no puede dar lugar a análogas obligaciones impositivas, porque no se puede presumir que de haber previsto la ley estos casos similares los hubiera sometido a idéntico impuesto. Al contrario, la presunción que debe presidir la interpretación es que el legislador lo que no ha gravado lo previó y lo excluyó, a sabiendas, de la imposición (Dino Jarach, Finanzas Públicas y Derecho Tributario, Abeledo.-Perrot segunda edición pág. 318, el igual sentido CSJN en autos “Nación Administradora de Fondos de Jubilaciones Fleischmann Argentina” sentencia del 13/6/1990).

En el caso, corresponde confirmar la sentencia de grado en cuanto consideró exenta del pago del Impuesto sobre los Ingresos Brutos la actividad principal de la actora -transporte aéreo internacional de pasajeros y de cargas-, ordenando la repetición de lo percibido por la demandada durante los períodos reclamados.
En efecto, corresponde abordar el agravio del Gobierno de la Ciudad de Buenos Aires en torno a la interpretación del artículo 9º de la Ley de Coparticipación Federal, en cuanto dispone, con respecto al impuesto en cuestión, que “[e]n materia de transporte internacional efectuado por empresas constituidas en el exterior, en Estados con los cuales el país tenga suscriptos o suscriba acuerdos o convenios para evitar la doble imposición en la materia, de los que surja —a condición de reciprocidad— que la aplicación de gravámenes queda reservada únicamente al país en el cual estén constituidas las empresas, no podrá aplicarse el impuesto; …”.
Al respecto, y tal como he tenido oportunidad de suscribir (como integrante de la Sala I, en autos “Expreso Singer S.A.c/GCBA s/Impugnación actos administrativos”, EXP 1585, del 16/07/2008), “[e]n este punto, cabe recordar que se entiende por doble o múltiple imposición ‘cuando el mismo destinatario legal tributario es gravado dos (o más) veces, por el mismo hecho imponible, en el mismo período de tiempo, y por parte de dos (o más) sujetos con poder tributario’ (cfr. García Vizcaíno, Catalina, Derecho Tributario, t. I, 2ª ed, Buenos Aires, Depalma, 1999, p. 211). Así, la doble imposición se produce con la mera pretensión de varios sujetos tributarios activos de gravar un mismo hecho o actividad de un mismo sujeto pasivo, con independencia de que éste haya o no abonado tales gravámenes. Si bien la Corte Suprema de Justicia de la Nación ha entendido desde antiguo que la doble o múltiple imposición no es de por sí inconstitucional (Fallos, 210:500; 217:189; 220:119; 249:657, entre muchos otros).
En el presente caso, la adhesión de la Ciudad de Buenos Aires a la Ley de Coparticipación Federal –mediante la Ley Nº 4–, significó una autolimitación a su potestad de gravar materia imponible que esté sujeta a imposición nacional coparticipable (cf. Art. 9, inc. b, segundo párrafo, ley 20.221, actualmente 23.548)”.

En el caso, corresponde confirmar la sentencia de grado en cuanto consideró exenta del pago del Impuesto sobre los Ingresos Brutos la actividad principal de la actora -transporte aéreo internacional de pasajeros y de cargas-, ordenando la repetición de lo percibido por la demandada durante los períodos reclamados.
En efecto, considero que asiste razón a la Jueza de grado al establecer que por aplicación del artículo 9º de la Ley de Coparticipación Federal de Impuestos se debe hacer efectiva la limitación allí impuesta, en tanto existe un Convenio celebrado entre la Argentina y el Reino Unido de Gran Bretaña para evitar la doble imposición en materia tributaria incorporado a nuestra pirámide legislativa por Ley Nº 24.727 que determina la no gravabilidad por parte del Fisco local de la actividad de transporte aéreo internacional de pasajeros y de carga, cuando la misma es desarrollada por una empresa constituída en el país extranjero co-contratante; pues, la mención del Impuesto sobre los Ingresos Brutos no es necesaria para entender que el referido Tratado resulta aplicable al caso de marras puesto que la Ley de Coparticipación Federal no establece semejante exigencia sino que alude a la “aplicación de gravámenes” reservada para el Estado de origen de la empresa transportadora, a fin de tener por cumplida la condición de reciprocidad.
Entiéndase bien, la potestad del Fisco demandado para gravar con el Impuesto cuestionado la actividad de transporte internacional es la regla; simplemente que en este caso concreto ha quedado configurada la excepción prevista por la misma Ley de Copartipación Federal que le reconoce tal jurisdicción.
Idéntico criterio ha seguido nuestra Ley Nº 1543 al agregar como actividad exenta del pago del Impuesto sobre los Ingresos Brutos a los ingresos correspondientes al transporte internacional de pasajeros, siempre que existan con el país de origen de la compañía aérea convenios de reciprocidad en materia tributaria (art. 141 inc. 21, Código Fiscal para el año 2005).

En el caso, corresponde no hacer lugar al planteo de inconstitucionalidad de la Resolución de la Dirección General de Rentas Nº 1202/97.
En efecto, la Administración no modificó ninguno de los elementos esenciales del Impuesto sobre los Ingresos Brutos con la resolución cuestionada, sino que se limitó a aplicar la norma de la Ordenanza Tarifaria que grava con la alícuota del 3% a las ventas efectuadas por los propios industriales directamente al público consumidor -art. 31 de la Ordenanza Tarifaria (art. 32, punto 20 de la O.T. 1994, art. 31, punto 20 de la O. T. 1995, art. 34, punto 20 de la O.T. 1997, art. 39, punto 20 de la O.T. 1998).
Así, esta Sala ha dicho que “la Administración, en uso de sus facultades reglamentarias e interpretativas, no puede ampliar ni restringir los alcances del hecho imponible, cuya delimitación está atribuida exclusivamente al Poder Legislativo, de forma que al Ejecutivo sólo le compete continuar y completar en sus pormenores la política fijada, en sus aspectos fundamentales, por la Legislatura” (“Plan Ovalo S.A. de ahorro para fines determinados contra Dirección General de Rentas (res. 3700/DGR/2000) sobre recurso de apelación judicial c/ decisiones de DGR”, expte. RDC-24).

Esta Sala se ha pronunciado en diversos precedentes y ha considerado que“…se encuentran gravadas por el Impuesto a los Ingresos Brutos todas aquellas ventas de bienes efectuadas por sujetos que, a su vez, hace uso o consumo de los mismos, en tanto ello no implique, por su parte utilizarlos para procesos de producción, transformación, comercialización o prestación de servicios a terceros…” (conf. mi voto en “Vicla Sociedad Anónima c/DGR s/Res nº 4412/DGR/2000- s/Recurso de apelación judicial c/Decisiones de DGR”, sentencia del 8.10.2003 y ver también en este sentido la sentencia dictada en “Ingeniería Gastronómica S.A. c/DGR”, de fecha 24.2.2004).

En el caso, corresponde no hacer lugar al planteo de inconstitucionalidad de la Resolución de la Dirección General de Rentas Nº 1202/97.
Así, en relación con la validez constitucional de dicha Resolución, corresponde remitir al exhaustivo tratamiento que al respecto formuló el Tribunal Superior de Justicia en “Volkswagen Argentina SA” (expte. n° 6517/09, sentencia del 10 de agosto del 2011) pues allí se abordan con solvencia y profundidad los argumentos que justifican el rechazo de los planteos del recurrente.
La argumentación central del fallo, en apretada síntesis, condujo a sostener que la regla enunciada en los artículos 1º y 2º de la mentada resolución, no crea ni selecciona el hecho imponible que se atribuye a la terminal sino que, en realidad, se limita a interpretar que cuando se dan las condiciones de hechos descriptas en la resolución corresponde tener por verificados los presupuestos que la ley consagra para imponer la alícuota general con la que se grava las ventas directas, aún cuando quien se reputa como vendedor opere, en otras circunstancias, al abrigo de una exención o de la alícuota reducida consagrada para la actividad industrial según el período en juego.
A partir de lo postulado en el precedente aludido, conviene destacar que, según la normativa fiscal aplicable, cuando el concesionario no percibe el precio del vehículo adjudicado por la sociedad de ahorro en ninguna de las etapas de la negociación, ni dispone de los vehículos que sólo recibe para ser entregados al adjudicatario, y por su actividad percibe un margen comisional como retribución, la operación concretada entre la fábrica-terminal y el consumidor-adquirente configura una compra directa.

El hecho imponible del Impuesto sobre los Ingresos Brutos está constituido por el ejercicio habitual, y a título oneroso o con propósito de lucro, de una actividad en la Ciudad, cualquiera sea el resultado obtenido (conf. art. 119 del Código Fiscal t.o. 2002). Así pues, “quien ejerza una actividad dentro del territorio de manera habitual y con proposito de lucro, deberá pagar el impuesto aun cuando no haya obtenido ganancias o haya operado a pérdida” (Bulit Goñi, Enrique, “Impuesto sobre los ingresos brutos”, 2ª ed., Bs. As., Depalma, 1997, p. 86).
En efecto, el Impuesto sobre los Ingresos Brutos no grava las ganancias netas. Así pues, el hecho de que ciertas operaciones supongan un mayor costo de endeudamiento no autoriza, sin más, a computarlas como deducciones. En este sentido, el Código Fiscal es claro en cuanto a que “[d]e la base imponible no pueden efectuarse otras deducciones que las expresamente enunciadas en el presente Código, incluso los tributos que inciden sobre la actividad” (art. 164).

En el caso, coresponde confirmar la sentencia de grado, en cuanto hizo lugar a la demanda interpuesta por la parte actora, con el objeto de impugnar la resolución administrativa por la que se le hacía saber que debería abonar un canon por la posesión de antenas existentes, en los términos de los artículos 275 del Código Fiscal (t.o. 2003) y 30 de la Ley Tarifaria Nº 1011 (BOCBA nº 1616 del 11/01/2003).
En efecto, debe examinarse si la empresa se encuentra comprendida en la normativa fiscal cuya aplicación se discute. Para ello, debe analizarse el contenido concreto del gravamen establecido por el legislador local.
Así, observo que, en el texto del artículo 275 del Código Fiscal (t.o. 2003), el legislador no efectúa precisiones acerca de cuáles son los espacios en los que deben encontrarse emplazadas las antenas para que resulte exigible el pago del gravamen. Esto es, no discrimina si éstas deben encontrarse instaladas en el dominio público o privado. Por otra parte, tengo presente que, se ha sostenido que lo que se grava en la norma no sería el uso de espacio público o privado, sino la existencia de las antenas con estructuras portantes a raíz de sus molestias a la comunidad y por los fines tenidos en cuenta por el legislador, sin distinguir si ocupan el dominio público o privado (conf. argumentos expresados por la Sra. Fiscal de Cámara en su dictamen de fecha 02/12/2005 en los autos “Impsat S.A. c/ GCBA s/ medida cautelar”, EXP 17.719/1).
Si bien es cierto que, en base a la literalidad de los términos del artículo en cuestión, podría sostenerse que éste no discrimina dónde debería encontrarse emplazada la antena para que sea exigible el pago del gravamen, no lo es menos que existen suficientes elementos como para considerar que la voluntad expresada por el legislador ha sido la contraria.
En primer lugar, se advierte que el artículo bajo análisis se encuentra ubicado dentro del Título VI del Código Fiscal. Éste se denomina “Gravámenes por el uso y la ocupación de la superficie, el espacio aéreo y el subsuelo de la vía pública”. Es decir, el artículo que establece el gravamen se encuentra situado entre aquellos que gravan el uso y la ocupación de espacios públicos. Asimismo, tanto el encabezado del Título VI como el del artículo 275 hacen referencia al uso y la ocupación, circunstancia que excluye que pueda afirmarse que el gravamen pueda recaer sobre la mera posesión de una antena existente.
Por consiguiente, en este punto del desarrollo del análisis, lo que con seguridad puede afirmarse es que se grava el uso y la ocupación que –con la antena con estructura portante– se realiza del espacio aéreo de dominio público del Estado local. Aún si se pretendiera extender el ámbito de aplicación del artículo, recurriendo a su título (vgr. “Uso y ocupación de las superficies, espacio aéreo de dominio público o privado y subsuelo”), éste último sólo podría brindar sustento para la aplicación del gravamen a quienes utilicen u ocupen con antenas el espacio aéreo de dominio privado del Estado local, hipótesis que no ha sido alegada en autos.

En el caso, coresponde confirmar la sentencia de grado, en cuanto hizo lugar a la demanda interpuesta por la parte actora, con el objeto de impugnar la resolución administrativa por la que se le hacía saber que debería abonar un canon por la posesión de antenas existentes, en los términos de los artículos 275 del Código Fiscal (t.o. 2003) y 30 de la Ley Tarifaria Nº 1011 (BOCBA nº 1616 del 11/01/2003).
En el supuesto de autos, estimo que nos encontramos ante el reclamo de un canon. No sólo porque así lo ha denominado el legislador –de quien no podría presumirse su error–, sino fundamentalmente porque, para el titular de la antena, la obligación de su pago nacería una vez que utilizara el espacio de dominio público o privado del Estado local.
Ello así, considero que no asiste razón al Gobierno de la Ciudad de Buenos Aires cuando, al contestar demanda, cuestionó la legitimación de la actora para oponer la inaplicabilidad del artículo 275 del Código Fiscal (t.o. 2003) por no ser la titular del inmueble donde se erige su antena. Pues, la actora se encuentra habilitada procesalmente para instar su pretensión o defensa desde que es el sujeto obligado al pago del canon. En este sentido, prueba cabal de tal situación es el reclamo que contra ella persigue el Gobierno de la Ciudad de Buenos Aires.
Lo expuesto precedentemente conduce a concluir que la situación fáctica en la que se encuentra la actora no es aquella prevista en los artículos 275 del Código Fiscal (t.o. 2003) y 30 de la Ley Tarifaria Nº 1101. Es que no cabría la posibilidad de reconocer al Gobierno de la Ciudad de Buenos Aires, dentro del marco normativo aplicable al caso de autos, una potestad para reclamar el pago de un canon a quien no está utilizando u ocupando un bien de propiedad del Estado local.

Mediante el principio constitucional de reserva de ley en materia tributaria de la Ciudad de Buenos Aires (arts. 4, 16, 17 y 75, incs. 1 y 2 de la Constitución Nacional, y 51 de la Constitución de la Ciudad de Buenos Aires), se concede únicamente al Poder Legislativo la facultad de crear tributos, lo que implica que sólo aquél debe establecer por ley todos los elementos que definen el hecho imponible en sus diferentes aspectos: objetivo, subjetivo, temporal y espacial.
Consecuentemente, se ha condenado la extensión por analogía de la norma tributaria. Pues, tal como se ha afirmado en doctrina y jurisprudencia, “cuando la ley establece un impuesto por verificarse un determinado hecho imponible, la existencia de otros hechos similares no gravados especialmente no puede dar lugar a análogas obligaciones impositivas, porque no se puede presumir que de haber previsto la ley estos casos similares los hubiera sometido a idéntico impuesto. Al contrario, la presunción que debe presidir la interpretación es que el legislador lo que no ha gravado lo previó y lo excluyó, a sabiendas, de la imposición” (Jarach, Dino, Finanzas públicas y derecho tributario, Abeledo Perrot, Buenos Aires, 3ª edición reimpresión, 2003, p. 316; en el mismo sentido: CSJN, en autos “Fleischmann Argentina Inc. s/ recurso por retardo-impuestos internos”, sentencia del 13/06/1989, en Fallos: 312:912; entre otros).

En el caso, coresponde confirmar la sentencia de grado, en cuanto hizo lugar a la demanda interpuesta por la parte actora, con el objeto de impugnar la resolución administrativa por la que se le hacía saber que debería abonar un canon por la posesión de antenas existentes, en los términos de los artículos 275 del Código Fiscal (t.o. 2003) y 30 de la Ley Tarifaria Nº 1011 (BOCBA nº 1616 del 11/01/2003).
En efecto, aún si se estimase que el gravamen cuyo pago se reclama es un impuesto, única especie tributaria que podría emparentarse con la pretensión del Gobierno de la Ciudad de Buenos Aires –toda vez que para estar en presencia de una tasa debería haberse acreditado la prestación efectiva de un servicio y para el caso de una contribución, un beneficio para el contribuyente, circunstancias que no fueron alegadas ni probadas en autos–, tampoco procedería su reclamo a la actora. Pues, la normativa fiscal aplicable (vgr. Código Fiscal [t.o. 2003] y Ley Tarifaria nº 1011) no prevé monto alguno para el uso de un espacio aéreo privado.
En otras palabras, no existiría hecho imponible que afecte tal manifestación de riqueza y su exigibilidad violentaría el principio constitucional de reserva de ley en materia tributaria (arts. 4, 16, 17 y 75, incs. 1 y 2 de la Constitución Nacional, y 51 de la Constitución de la Ciudad de Buenos Aires). Mediante este principio se concede únicamente al Poder Legislativo la facultad de crear tributos, lo que implica que sólo aquél debe establecer por ley todos los elementos que definen el hecho imponible en sus diferentes aspectos: objetivo, subjetivo, temporal y espacial.

En el caso, corresponde confirmar la sentencia de grado, en cuanto rechazó la demanda interpuesta por la parte actora, con el fin de impugnar los actos administrativos mediante los cuales se resolvió: a) denegar la solicitud de exención en el Impuesto sobre los Ingresos Brutos, b) determinar de oficio el gravamen y c) imponer una multa intimando al pago con más intereses bajo apercibimiento de ejecución.
En efecto, las exenciones tributarias –en tanto límite al principio constitucional de generalidad– consisten en circunstancias objetivas o subjetivas que neutralizan los efectos normales de la configuración del hecho imponible.
En lo atinente al presente caso, la actora pretende gozar de una exención de carácter objetiva, que el legislador establece en virtud de la actividad desplegada por el sujeto pasivo del impuesto, sin tomar en consideración circunstancias subjetivas del contribuyente.
Para ello, es importante recordar que “en materia de exenciones impositivas es constante el criterio conforme al cual ellas deben resultar de la letra de la ley, de la indudable intención del legislador o de la necesaria implicancia de las normas que las establezcan, y que fuera de esos casos corresponde la interpretación estricta de las cláusulas respectivas (Fallos: 277:373; 279:226; 283:61; 228:341; 286:340; 289:508; 292:129, 357; 302:1599), que debe practicarse teniendo en cuenta el contexto general de las leyes y los fines que las informan (Fallos: 285:322, entre otros), ya que la primera regla de interpretación es dar pleno efecto a la intención del legislador (Fallos 302: 973).” (CSJN "in re" “Jockey Club de Rosario v. DGI”, sentencia del 18/04/89, Fallos 312:529).

En el caso, corresponde confirmar la sentencia de grado, en cuanto rechazó la demanda interpuesta por la parte actora, con el fin de impugnar los actos administrativos mediante los cuales se resolvió: a) denegar la solicitud de exención en el Impuesto sobre los Ingresos Brutos, b) determinar de oficio el gravamen y c) imponer una multa intimando al pago con más intereses bajo apercibimiento de ejecución.
En efecto, las exenciones suponen un régimen excepcional al principio de generalidad que rige el sistema tributario. En ese orden, el legislador impuso –tanto en las Ordenanzas Fiscales como en los Códigos Fiscales–, como condición necesaria para gozar de la exención en el ámbito de la Ciudad de Buenos Aires, la realización de un trámite ante la Dirección General de Rentas. Dicho trámite consistía en la solicitud de exención (períodos 1997 a 2000), o bien en la inscripción como sujeto exento (períodos 2001 y siguientes).
De esta forma, la exención impositiva no opera de pleno derecho sino que se requiere la solicitud previa del interesado, debiendo acreditar que se han reunidos los extremos exigidos por la normativa para la obtención de la exención del impuesto, carga ésta impuesta por la normativa del caso.
Correspondía entonces a la Dirección General de Rentas –actual Administración Gubernamental de Ingresos Públicos (AGIP)– controlar si el contribuyente reunía aquellas condiciones objetivas previstas por la normativa, que no consistían únicamente en desarrollar una actividad industrial en el ámbito de la Ciudad, sino también en haber dado cumplimiento con las obligaciones tributarias del caso y que los ingresos no correspondieran a ventas realizadas a consumidores finales.
Así las cosas, el Tribunal Superior de Justicia en la causa “Sociedad Italiana de Beneficencia” (TSJ, expte. 1228/7/01, sentencia 26/03/2002), refiriéndose al cumplimiento de determinados requisitos para acceder a beneficios fiscales, manifestó que “la expresión ante la Administración de la voluntad de ser eximido del pago del impuesto, la declaración de reunir los requisitos y la acreditación en tiempo y forma de los recaudos condicionantes de su concesión, no pueden considerarse un ritualismo por el hecho de que en períodos anteriores y posteriores se hubiese dado cumplimiento a esas cargas, que, cabe reiterar, permiten obtener un tratamiento tributario de excepción” (cons. 7 del voto de la Dra. Conde).

En el caso, corresponde confirmar la sentencia de grado, en cuanto hizo lugar a la demanda interpuesta por la parte actora, con el objeto de impugnar la resolución administrativa que rechazó el pedido de reintegro de las sumas retenidas -incorrectamente- en concepto de Impuesto sobre los Ingresos Brutos.
En efecto, no existe violación a la potestad tributaria local como sostiene el Gobierno de la Ciudad de Buenos Aires, en su apelación. Tanto las provincias como la Ciudad de Buenos Aires aceptaron regular el impuesto en cuestión conforme a las pautas unificadoras establecidas en la Ley Federal de Coparticipación de Impuestos -N° 23.548- y, por ellas, están impedidas de aplicar el Impuesto de Ingresos Brutos sobre la actividad de transporte internacional, en tanto se verifiquen las condiciones allí previstas. En el caso de la Ciudad se suma que, al menos durante el período discutido en autos, existía una norma local que contenía una exención expresa con respecto al impuesto, la cual, como la misma norma indicaba, operaba de pleno derecho (art. 139, inc. 21, CF, t.o. 2006).

En el caso, corresponde confirmar la sentencia de grado, en cuanto hizo lugar a la demanda interpuesta por la parte actora, con el objeto de impugnar la resolución administrativa que rechazó el pedido de reintegro de las sumas retenidas -incorrectamente- en concepto de Impuesto sobre los Ingresos Brutos.
La crítica realizada contra la sentencia de grado por el Gobierno de la Ciudad de Buenos Aires se relaciona con el alcance del instrumento internacional suscripto entre Argentina y Estados Unidos. Así, sostiene la Ciudad que el convenio celebrado, no incluía el Impuesto de Ingresos Brutos. Resalta, en este orden de ideas, que las exenciones son de carácter restrictivo y, por tanto, deben estar expresamente previstas en la letra de la ley.
Entiendo que este argumento es consecuencia de una incorrecta interpretación de la Ley Federal de Coparticipación de Impuestos -N° 23.548-. La norma establece que, en materia de transporte internacional, los gobiernos locales no podrán “aplicar el Impuesto” de Ingresos Brutos a empresas constituidas en el exterior -como lo es el caso de la actora-cuando Argentina tenga suscriptos convenios con su país de origen para evitar la doble imposición [de impuestos] en la materia. No exige que el convenio verse sobre Ingresos Brutos, sino que verse sobre la doble imposición de gravámenes en operaciones de transporte internacional.
El texto del Código Fiscal es acorde a esta interpretación (conf. art. 139, inc. 21, CF, t.o. 2006). Nótese que allí se establece, entre otros, como requisito para la eximición, “la existencia de convenios de reciprocidad en materia tributaria”. No se sigue de la letra del artículo que el impuesto en cuestión deba estar expresamente incluido en el convenio para hacer operativa la exención.

En el caso, corresponde revocar parcialmente la sentencia de grado, y en consecuencia, declarar la nulidad parcial de la resolución de determinación de oficio bajo análisis con respecto a las exportaciones de servicios efectuadas por la actora en el país cuya utilización o explotación efectiva se haya llevado a cabo en el exterior.
Así planteada la cuestión, cabe recordar que la Corte Suprema de Justicia de la Nación ha sostenido que “[d]el mismo modo que el principio de legalidad que rige en la materia [tributaria] impide que se exija un tributo en supuestos que no estén contemplados por la ley, también veda la posibilidad de que se excluyan de la norma que concede una exención situaciones que tienen cabida en ella con arreglo a los términos del respectivo precepto. Corresponde añadir al respecto que las disposiciones que estatuyen beneficios de carácter fiscal no deben interpretarse con el alcance más restringido que el texto admita, sino en forma tal que el propósito de la ley se cumpla, lo que equivale a admitir que las exenciones tributarias pueden resultar del indudable propósito de la norma y de su necesaria implicancia” ("in re" “Multicambio S.A. s/recurso de apelación”, sentencia del 01/06/1993, Fallos 316:1115, citado por el juez Horacio Corti en la causa “Price Waterhouse Co. SRL C/ GCBA s/ impugnación de actos administrativos”, que tramitó por ante esta Sala, expediente Nº 26739/0).
En este sentido, es dable mencionar que las normas fiscales en análisis sujetaban la exención de que se trata a los “mecanismos aplicados por la Administración Federal de Ingresos Públicos”.
Al respecto, es preciso destacar que al momento en que la actora efectuó las exportaciones de servicios en análisis, se encontraba vigente la Circular Nº 1288/93, mediante la cual el Director General de la Dirección General Impositiva (DGI) aclara que “las locaciones y prestaciones de servicios, a que alude el párrafo incorporado al artículo 13 del Decreto Reglamentario del Impuesto al Valor Agregado - Ley según texto sustituido por la Ley N° 23.349 y sus modificaciones - por el Decreto N° 2.633 de fecha 29 de diciembre de 1992, para que revistan el carácter de exportaciones y resulten actividades exentas, deberán ser efectuadas en el país y su utilización o explotación efectiva ser llevada a cabo en el exterior, no dependiendo de la ubicación territorial del prestatario sino, por el contrario del lugar en donde el servicio es aplicado”.
Tal como surge del artículo transcripto, respecto a la exportación de servicios el legislador condiciona esta exención a que aquéllos sean efectivamente prestados en el exterior, en concordancia con el criterio adoptado por la Dirección General Impositiva en relación con el Impuesto al Valor Agregado.

En el caso, corresponde revocar parcialmente la sentencia de grado, y en consecuencia, declarar que los ingresos provenientes de la producción de programas no se encuentran exentos del Impuesto sobre los Ingresos Brutos.
En tal sentido, con la vigencia de la Ley Nº 3876, la “actividad audiovisual” quedó caracterizada como industria. Demostrando que, para que esta actividad pudiera recibir una exención en relación con el Impuesto sobre los Ingresos Brutos el legislador sancionó una norma especial, con una sección propia dedicada al tema y con la particularidad de que el beneficio se otorga por un período limitado de tiempo (art. 12).
Dicho lo anterior, conviene recordar que “en materia de interpretación de exenciones, más allá de hacerse mayor o menor hincapié en el criterio estricto con que deben apreciarse, la Corte Suprema de Justicia de la Nación, ha reiterado en numerosos pronunciamientos, en términos de sentencia de condena u “obiter dictum”, ya concediéndolas, ya denegándolas, que las exoneraciones fiscales pueden resultar: no sólo del texto de la ley, sino también del indudable propósito del legislador o de la necesaria implicancia de la norma” (cf. voto del juez Casás en “Solares de Conesa SA c/ GCBA s/ impugnación actos administrativos s/ recurso de inconstitucionalidad concedido” EXP. 5406/07 sentencia del 13/02/2008). Ello conduce a concluir que, conforme la normativa aplicable para los ejercicios fiscales que suscitaron la determinación impugnada y los hechos comprobados de la causa, la producción de programas no se encontraba alcanzada por la exención regulada en beneficio de la actividad industrial por cuanto el tratamiento de excepción reclamado no surge del texto de la ley, tampoco del indudable propósito del legislador, ni de la necesaria implicancia de la normativa en juego.

En el caso, corresponde confirmar la sentencia de grado, en cuanto estimó que la actividad de producción de programas de televisión se encontraba exenta del Impuesto sobre los Ingresos Brutos en cuestión por tratarse de una actividad industrial.
En efecto, de las actuaciones administrativas y de la prueba colectada en el presente expediente se desprenden indicios suficientes que acreditan la existencia de actividad industrial en el ámbito de la Ciudad de Buenos Aires.
Ahora bien, tengo para mí que la producción, edición y realización de programas de televisión de noticias e informativos implica en sí un proceso de transformación tal como el requerido por el artículo 94 inciso 23 de la Ordenanza Fiscal (t.o. 1994).
Ello es así dado que implica un proceso de creación de un contenido inexistente (en este punto se da el proceso de transformación) en el cual intervienen distintos actores tales como ‘locutores, camarógrafos, auriconistas, archivistas, compaginadores, productores de programas, creativos, supervisores, operadores de exteriores, promotores, procesadores, operadores de control, técnicos electrónicos, locutores de flashes, comentaristas, motociclistas de redacción, ejecutivos de ventas, gerentes generales, secretarias ejecutivas, asesores periodísticos, jefes de archivos, auxiliares de cobranzas, jefes de deportes y sonidistas’ (v. informe pericial), en el que se procesa un material proveniente de una filmación, grabación o registro de la imagen y sonido.
A dicha aseveración debo añadir que la estructura de la actividad audiovisual es multidimensional y compleja. Con diferentes roles como: proveedores de contenido (como es el caso del accionante), compradores de derechos intelectuales, distribuidores de contenido, etc., que operan en la cadena de valor, desde la producción de contenidos hasta su distribución a través del cine, los canales de televisión y los portales de Internet. (Del voto en disidencia parcial de la Dra. Fabiana Schafrik)

En el caso, corresponde modificar los alcances de la medida cautelar concedida en la instancia de grado, y en consecuencia, ordenar al Gobierno que se abstenga de iniciar la ejecución de la deuda correspondiente al inmueble del actor y por el valor proporcional de la contribución correspondiente a la suma estipulada en el artículo 266 inciso 5) del Código Fiscal (t.o. 2012 y concordantes para los años posteriores), esto es, $ 75.000.
Liminarmente la existencia del tope legal previsto por la norma no resulta irrazonable. Sin embargo, cabe señalar que, en principio, la denegación absoluta del beneficio en el caso sí se presenta irrazonable.
En efecto, no parece adecuado ni respetuoso del derecho de igualdad que quien es propietario de un bien que no excede del tope de setenta y cinco mil pesos (75.000$) se encuentre exento de la totalidad del pago de Alumbrado, Barrido y Limpieza y que aquellos propietarios cuyo valor del bien supera el tope se encuentren absolutamente excluidos del beneficio.
En este estado de la cuestión, y sin perjuicio de lo que corresponde decidir al momento de dictar sentencia, debe señalarse que una solución acorde con la garantía de igualdad consagrada en el artículo 11 de la Constitución de la Ciudad Autónoma de Buenos Aires, en concordancia con lo dispuesto por el artículo 42, impone el deber de conceder la liberalidad al actor con relación a la proporción de la valuación del bien que se encuentra por debajo del tope en cuestión.

En el caso, corresponde confirmar la sentencia de primera instancia y en consecuencia, rechazar la demanda interpuesta por la actora -empresa concesionaria- a fin de que se deje sin efecto la resolución administrativa que había establecido que estaba obligada al pago de la Contribución de Alumbrado, Barrido y Limpieza por el inmueble concesionado de propiedad del Gobierno de la Ciudad de Buenos Aires.
En mi opinión, la empresa actora es sujeto pasivo de la contribución en análisis ya que no existen dudas acerca de la voluntad del legislador de incluir dentro de los supuestos alcanzados por el artículo 214 y siguientes del Código Fiscal (t.o 2007) a las concesiones a término y a título oneroso, como es el caso.
Por otro lado, cuando el Código Fiscal refiere a las Exenciones en General de “los tributos establecidos por el presente Código” (v. art. 34), dispone en forma expresa que no están alcanzados por las exenciones fijadas para las entidades públicas, “los titulares de concesiones y/o permisos municipales, nacionales, provinciales y del Gobierno de la Ciudad Autónoma de Buenos Aires” (v. art. 35, pto 1º). Así pues, no hay dudas acerca de la intención del legislador de incluir a las concesiones dentro del ámbito de imposición del tributo.
Es que las exenciones refieren siempre a supuestos que estarían incididos por el tributo pero que el legislador decidió dispensar por diversos motivos, en tanto en los casos de “no sujeción”, nunca llega a perfeccionarse el hecho imponible. De modo que si la intención del legislador hubiese sido excluir a las concesiones del ámbito del tributo, no era necesario ––e incluso devenía improcedente–– precisar que éstas no se encontraban exentas.

Como integrante de la Sala I, en otra oportunidad, señalé en la causa "CENTRAL PUERTO S.A. c/ G.C.B.A s/ REPETICIÓN", Expte. Nro.: 3848-0, del 28-09-2006 que, más allá del nombre que se le atribuye a la Contribución de Alumbrado, Barrido y Limpieza (v. título III del CF. t.o. 2007, artículos 214 y siguientes), las designaciones que a un instituto jurídico le otorga la propia ley que lo crea o regula no necesariamente coinciden con la real estructura jurídica de dicho instituto.
En la doctrina nacional y comparada es común distinguir dos tipos generales de tributos. Cabe distinguir tributos “vinculados” y “no vinculados”, donde el factor de distinción es justamente la vinculación del hecho imponible con algún tipo de actividad estatal. El tributo no vinculado típico es, claro, el impuesto, cuyo hecho imponible no tiene ninguna vinculación con actividades estatales. Por su parte, hay dos clásicos tributos de carácter vinculado, la tasa y la contribución especial.
La “contribución” de Alumbrado, Barrido y Limpieza se trata de un “conglomerado de tributos”, compuesto por una serie claramente diferenciada de hechos imponibles pero que tienen en común su base imponible, el avalúo oficial atribuido a los inmuebles, a partir de la cual se calculan, otra vez de forma diferenciada, una serie de obligaciones tributarias.
Si bien en el Código tiene una regulación común, los diferentes hechos surgen con nitidez al considerar la Ley Tarifaria que cada año se dicta, entre los que cabe distinguir: I) la contribución de alumbrado, barrido y limpieza (con su adicional por el servicio de mantenimiento y limpieza de sumideros); II) la contribución territorial y III) la contribución de pavimentos y aceras.
La doble circunstancia de identificar elementos comunes (sujeto pasivo y base imponible) y, a la vez, diferenciados (tres hechos imponibles que responden a tres categorías tributarias diferentes) justifica que se hable de “un único tributo” compuesto por un “conglomerado” de tributos.
Al tratarse de un “conglomerado de tributos”, prevalecería el tributo de mayor gravitación por sobre “los demás tributos reunidos en un solo gravamen” (Jarach).

En el caso, corresponde confirmar la sentencia de primera instancia y en consecuencia, rechazar la demanda interpuesta por la actora -empresa concesionaria- a fin de que se deje sin efecto la resolución administrativa que había establecido que estaba obligada al pago de la Contribución de Alumbrado, Barrido y Limpieza por el inmueble concesionado de propiedad del Gobierno de la Ciudad de Buenos Aires.
En efecto, la actora se agravia porque considera que la Ciudad no presta en el predio concesionado los servicios cuyo cobro pretende.
Ahora bien, la interpretación doctrinaria mayoritaria califica la Contribución por Alumbrado, Barrido y Limpieza en términos de tasa.
En este sentido, cabe afirmar que debe prescindirse de las circunstancias relativas a la ventaja que el servicio puede proporcionar al contribuyente y de la demanda voluntaria por parte de aquel, elementos que pueden faltar sin alterar el concepto de tasa. En el mismo sentido, la Corte Suprema señaló que “la sola circunstancia de que el contribuyente carezca de interés en el servicio estatal no basta para eximirlo del pago de la tasa respectiva” (Fallos 312:1575).
Es decir, la ventaja no hace a la definición de tasa, por ende no basta para liberarse de la obligación la circunstancia de que el contribuyente carezca, o manifieste carecer de interés en la prestación del servicio de que se trata, o que exprese una resistencia efectiva a la realización de aquel. Más aún, en ciertos supuestos el servicio puede redundar, más que en una ventaja, en un perjuicio al usuario en particular.
Como ha dicho la Corte, no es legítima la resistencia al pago de una tasa por quien afirma carecer subjetivamente de interés en la prestación (Fallos: 251:50).

En el caso, corresponde confirmar la sentencia de primera instancia y en consecuencia rechazar la demanda interpuesta por la actora -empresa concesionaria- a fin de que se deje sin efecto la resolución que había establecido que estaba obligada al pago de la Contribución de Alumbrado, Barrido y Limpieza por el inmueble concesionado de propiedad del Gobierno de la Ciudad de Buenos Aires.
Más allá de la diferente categorización, tasa o contribución especial que se le otorgue a la contribución aquí examinada, es preciso que efectivamente el servicio se preste y que, a la vez, se reciba un beneficio diferencial.
En el ámbito de la Ciudad, dichos servicios efectivamente se prestan. Así, no hay duda que existe un sistema de Alumbrado, Barrido y Limpieza así como de mantenimiento de pavimentos y aceras.
Es decir, si bien es cierto que, conforme expone la recurrente de las constancias de autos surge que la Ciudad no presta el servicio de alumbrado, barrido y limpieza dentro del predio perteneciente al Gobierno de la Ciudad de Buenos Aires, así como tampoco efectúa obras de pavimentación y aceras allí adentro, de acuerdo a las consideraciones desarrolladas, resulta suficiente con que dicho servicio sea prestado en la zona que circunda al predio, extremo que no se encuentra discutido en autos.
El servicio debe prestarse (y se presta) en el espacio público, no al interior del inmueble, circunstancia que no se modifica por tratarse de un predio interiormente subdividido.

En el caso, corresponde rechazar la acción declarativa de certeza interpuesta por la actora contra el Gobierno de la Ciudad de Buenos Aires, ya que los volquetes importados por la recurrente, son automotores o vehículos por lo que quedan alcanzados por el hecho imponible del impuesto sobre patentes en general.
El hecho de que los bienes en conflicto no resulten aptos para circular en la vía pública no impide calificarlos como automotores, dado que dicha circunstancia resulta ajena a la categorización de aquéllos como automotores.
En primer lugar cabe hacer alusión a la definición establecida en el artículo 5º del Decreto Nº 6582/58 y sus modificatorios, en el que se dispone que “[a] los efectos del presente Registro serán considerados automotores los siguientes vehículos: automóviles, camiones, inclusive los llamados tractores para semirremolque, camionetas, rurales, jeeps, furgones de reparto, ómnibus, microómnibus y colectivos, sus respectivos remolques y acoplados, todos ellos aún cuando no estuvieran carrozados, las maquinarias agrícolas incluidas tractores, cosechadoras, grúas, maquinarias viales y todas aquellas que se autopropulsen. El Poder Ejecutivo podrá disponer, por vía de reglamentación, la inclusión de otros vehículos automotores en el régimen establecido”.
Por otra parte, corresponde hacer referencia a las disposiciones de la Ley Nacional de Tránsito Nº 24.449, en la que la actora basa esencialmente el agravio en análisis, vinculado con la falta de aptitud legal para circular en la vía pública que ostentarían los rodados en conflicto en virtud de su dimensión y peso.
En este sentido, en el artículo 5º, inciso x), de la norma citada, se dispone que “[a] los efectos de esta ley se entiende por (…) [v]ehículo automotor [a] todo vehículo de más de dos ruedas que tiene motor y tracción propia”.
Asimismo, cabe señalar que la mercadería importada por la recurrente fue declarada como “volquetes automotores concebidos para utilizarlos fuera de la red de carreteras VEHÍCULOS AUTOMÓVILES PARA EL TRANSPORTE DE MERCANCÍAS”.
A mayor abundamiento, corresponde apuntar que en el diccionario de la Real Academia Española se define al concepto de automotor del siguiente modo: “adj. Dicho de una máquina, de un instrumento, o de un aparato que ejecuta determinados movimientos sin la intervención directa de una acción exterior. Apl[icado] a vehículos de tracción mecánica, u[tilizado] t[ambién] c[omo] s[ustantivo] m[asculino]”.

En el caso, corresponde rechazar la acción declarativa de certeza interpuesta por la actora contra el Gobierno de la Ciudad de Buenos Aires a efectos de que se hiciese cesar el estado de incertidumbre con respecto al impuesto de patentes sobre volquetes de propiedad de la actora y que se declarase la no exigibilidad de la deuda por el impuesto en cuestión que se encontraba registrada en la Dirección General de Rentas.
No asiste razón a la recurrente en cuanto afirmó que los rodados en conflicto no se encontraban alcanzados por el tributo toda vez que la guarda habitual y utilización de aquéllos se encontraría fuera del ámbito de la Ciudad Autónoma de Buenos Aires.
En este contexto, es dable apuntar que en el artículo 261 del Código Fiscal vigente al momento de la interposición de la demanda -el cual no ha sido modificado en cuanto aquí interesa- se establecía que el hecho generador del impuesto de patentes sobre vehículos en general consistía en la radicación de vehículos en la Ciudad Autónoma de Buenos Aires. Por otra parte, en el artículo 262 del referido cuerpo legal se disponía que la radicación de los vehículos en la Ciudad Autónoma de Buenos Aires estaba constituida por su inscripción en el Registro Nacional de la Propiedad Automotor de la mentada jurisdicción. Asimismo, en este último precepto se agregaba que también se consideraban radicados en la Ciudad Autónoma de Buenos Aires aquellos vehículos que se guardasen o estacionasen habitualmente en esta jurisdicción.
No se observa que de las disposiciones del Código Fiscal surja, como lo afirmó la recurrente, que a los efectos de la radicación se hubiese dado prevalencia al hecho real de la guarda de los automotores por sobre el hecho de su inscripción en el registro mencionado.
De ese modo, cabe señalar que en el caso de autos la radicación de los vehículos controvertidos en la Ciudad Autónoma de Buenos Aires está configurada por la mera inscripción de aquéllos en el Registro Nacional de la Propiedad Automotor de la mentada jurisdicción, circunstancia que no se encuentra controvertida en autos.

En el caso, corresponde rechazar la acción declarativa de certeza interpuesta por la actora contra el Gobierno de la Ciudad de Buenos Aires a efectos de que se hiciese cesar el estado de incertidumbre con respecto al impuesto de patentes sobre volquetes de propiedad de la actora y que se declarase la no exigibilidad de la deuda por el impuesto en cuestión.
La categorización efectuada por la Dirección General de Rentas de los vehículos en cuestión como "camiones" no resulta arbitraria. Ello, dado que los rodados propiedad de la actora, superan holgadamente el peso máximo para circular previsto en la Ley Nacional de Tránsito, la que exige como únicos requisitos para que los vehículos en conflicto puedan ser considerados camiones que aquéllos posean más de cuatro (4) ruedas y que sean utilizados para el transporte de grandes cargas -en rigor, más de 3.500 kilogramos.
De las disposiciones de la norma citada precedentemente surge que el vocablo camión es definido como todo “…vehículo automotor para transporte de carga de más de 3.500 kilogramos de peso total” (confr. art. 5º, inc. j, de la ley Nº 24.449). Por lo demás, es dable apuntar que en el Diccionario de la Real Academia Española se define al término camión como todo “[v]ehículo de cuatro o más ruedas que se usa para transportar grandes cargas” (conf. www.rae.es).

En el caso, corresponde confirmar la resolución de grado, en cuanto intimó al actor a abonar la tasa de justicia, en el término de cinco (5) días, bajo apercibimiento de multa y ejecución.
En efecto, el único argumento del recurrente consiste en sostener que, dado que el proceso culminó “sin imposición de costas”, no corresponde el pago de la tasa judicial. Es preciso tener en cuenta que la Corte Suprema de Justicia de la Nación ha sostenido que el hecho imponible que origina la obligación de pagar la tasa de justicia es la prestación de un servicio por parte del órgano jurisdiccional respecto de la pretensión deducida (CSJN “Techint Cía. Técnica Internacional c/Provincia de Corrientes s/ejecución” del 27/02/1996). En igual sentido se ha indicado que “la tasa de justicia deber ser integrada por el sólo hecho de ocurrir ante el órgano jurisdiccional y promover una actuación judicial, con prescindencia de la suerte que corra la pretensión del actor y con abstracción de sus ulterioridades, puesto que lo que genera la obligación de pagarla es la prestación del servicio de justicia por parte del Estado. En otras palabras, que el Poder Judicial ponga en movimiento su infraestructura respecto de algún caso en particular que dirima ante sus estrados (C.Fed. de San Martín, Sala I “Maitilasso, María c/Marrantini, Edelmiro s/incidente oposición tasa, del 14/02/2002).
Ahora bien, la medida pretendida por el actor fue desestimada, por lo cual, resultó vencido en su pretensión. Como lo señaló la Jueza de la instancia anterior, el fundamento de la eximición de costas dispuesta en la sentencia residió en la ausencia de controversia en el proceso, dado que la litis no había sido trabada.
De tal modo, la razón tenida en cuenta para apartarse del principio objetivo de la derrota que estipula el artículo 62 –la inexistencia de contraparte- y la dispensa del pago de las costas no alcanza a incluir a la tasa de justicia, pues sólo tuvo en miras el hecho de que el actor no debería hacerse cargo de los gastos de la contraria, por no haber habido una. Ello no puede ser extendido al pago de la tasa de justicia, contraprestación que se exige con fundamento en la actividad del Poder Judicial.

En el caso, corresponde confirmar la sanción pecuniaria impuesta por la Dirección de Defensa del Consumidor a la entidad bancaria por la infracción al artículo 19 de la Ley Nº 24.240 -"Ley de Defensa del Consumidor"-.
En efecto, el banco le cobró al denunciante el Impuesto al cheque respecto a un cheque rechazado.
Ello así, la retención del truncamiento del cheque no se encuentra dentro de los supuestos de exención de la Ley Nº 25.413 -"Ley de Competitividad"-, pero, ello no implica que se encuentre gravado.
Es decir, que los hechos imponibles descriptos en la norma son los créditos y los débitos efectuados en cualquier cuenta de alguna entidad regida por la Ley de Entidades Financieras.
De esta manera, cabe recordar lo dicho por el Dr. Sainz de Bujanda respecto a la diferenciación entre la exención y la no sujeción, “dentro del esquema normativo del tributo puede hablarse de hechos sujetos y de personas sujetas, por lo que, por eliminación, quedan insertos en el ámbito de la no sujeción los hechos que no aparezcan configurados en el ordenamiento como imponibles, es decir, como susceptibles de generar obligaciones de pago…” (Sainz de Bujanda. Hacienda y Derecho, cit. Pág. 435 citado en Pont Mestres, Magín, “Estudios sobre temas tributarios actuales”, Barcelona, Gráfica Campás, 1985, p. 173).
En consecuencia, es menester señalar que el presente supuesto se encuentra excluido del presente gravamen.
En definitiva, toda vez que el impuesto regido por la Ley Nº 25.413 grava a los créditos y débitos en cuentas bancarias, y dado que en el presente caso se rechazó el cheque, no ha existido un crédito ni un débito a los fines de que se aplique el impuesto previsto en el artículo 1º de la norma, en el hecho de la retención del cheque rechazado y tampoco en un tercer cobro.

Si la diferencia de Alumbrado, Barrido y Limpieza, detectada por la Administración, se origina en la redeterminación de la obligación tributaria como consecuencia de la modificación del avalúo de los inmuebles (que constituye la base imponible del tributo), no puede sostenerse que sea –al menos desde el punto de vista dogmático– una obligación con distinta causa que la del tributo liquidado conforme el avalúo anterior.
Esquemáticamente, la obligación tributaria es una sola y tiene causa en la realización del hecho imponible (cfr., respecto de la naturaleza jurídica de la contribución de alumbrado, barrido y limpieza, territorial, de pavimentos y aceras y adicional ley Nº23.514 como un “conglomerado de tributos” y las matizaciones que dicha caracterización implica respecto de la afirmación anterior, el voto del juez Corti "in re" “Central Puerto S.A. c/ GCBA s/ repetición (art. 457 CCAyT)”, expte. Nº3.848, del 28/09/06). La diferencia de Alumbrado, Barrido y Limpieza es, sencillamente, eso, la diferencia entre los pagos realizados por el contribuyente –conforme un determinado avalúo– y los que –a criterio del Fisco local, materializado en la liquidación de la diferencia de Alumbrado, Barrido y Limpieza conforme el nuevo avalúo– debía haber pagado (siempre que la diferencia fuera en más a favor de la Administración fiscal), teniendo en cuenta la medida real de la obligación tributaria.

En el caso, el hecho de que los bonos compensatorios creados por el Decreto N° 905/02 hayan sido entregados por única vez al contribuyente -entidad financiera- en el marco de la emergencia económica, ello no basta para considerar que no se ha configurado el presupuesto de la habitualidad.
De los artículos 119, 120 y 122 del Código Fiscal -t.o 2002- se desprende que el principio general que se establece determina que la habitualidad, con relación al hecho generador del impuesto sobre los ingresos brutos, está dada por la índole de la actividad que da lugar al hecho imponible, el objeto de la empresa, la profesión o locación y los usos y costumbres de la vida económica. En este sentido, resulta irrelevante la cantidad o monto de los actos u operaciones realizados, siempre que el ingreso posea vinculación suficiente con el ejercicio de la actividad sujeta a impuesto.
En este contexto, debe señalarse que el Decreto N° 905/02 estableció una compensación para las entidades financieras y dispuso que el Ministerio de Economía entregaría bonos del Gobierno Nacional en pesos y en dólares a los fines de “…resarcir de manera total, única y definitiva a tales entidades de los efectos patrimoniales negativos generados por la transformación a pesos a diferentes tipos de cambio de los créditos y obligaciones denominados en moneda extranjera…” (conf. art. 28, Decreto Nº 905/02).
De ello se desprende que la intención del legislador fue compensar los ingresos que las entidades financieras dejarían de percibir en virtud de su actividad habitual, es decir, el desequilibrio financiero producido por la nueva política cambiaria. De ese modo, al resarcir de manera total, única y definitiva a esas entidades mediante la emisión del bono compensatorio, se procuró restablecer la situación normal de los ingresos provenientes de su actividad habitual. Así, la relación entre el bono compensador percibido por el contribuyente y la actividad que la entidad bancaria desarrolla de modo habitual y oneroso, resulta incontrastable.

En el caso corresponde confirmar la sentencia de grado que hizo lugar a la medida cautelar solicitada por la actora -escribano que ejerce su profesión en la Ciudad de Buenos Aires- ordenando a la demandada -Gobierno de la Ciudad de Buenos Aires- que se abstenga de inscribirla como contribuyente en el impuesto sobre los ingresos brutos hasta tanto se resuelva el descargo administrativo presentado por ésta o se agote el procedimiento determinativo de oficio requerido en dicha presentación.
En este sentido corresponde destacar que el artículo 177, inciso 7º del Código Fiscal (t.o. 2014) establece que están exentos del pago del impuesto sobre los ingresos brutos aquellos ingresos obtenidos por el ejercicio de profesiones liberales universitarias, no organizado en forma de empresa.
Por otra parte, cabe señalar que si bien la Administración Gubernamental de Ingresos Públicos está facultada para –en ejercicio de su competencia– “Efectuar inscripciones de oficio en todos los tributos que administra la Administración Gubernamental de Ingresos Públicos, siempre que ésta posea información y elementos fehacientes que justifiquen la misma, sin perjuicio de las sanciones que corresponda aplicar.”, en el artículo 3º, inciso 25, del código fiscal (t.o. 2014) también se establece que la Administración, informará oportunamente al contribuyente la situación de revista.
De las constancias de autos se desprende que la actora fue intimada a regularizar su situación fiscal e inscribirse en el impuesto sobre los ingresos brutos bajo la categoría que corresponda, tras haber realizado “...diversos cruces inteligentes de información...” y haber detectado que “...no se encuentra inscripto ni tributa en el impuesto a los Ingresos Brutos en nuestra jurisdicción, ya que realiza una actividad independiente, la cual se encuentra gravada en dicho impuesto.”. La demandada no ha acompañado constancia alguna que permita inferir –aún en este estado liminar– que la actividad que ejerce el escribano no se encuentre comprendida en la exención establecida en el citado artículo 177, inciso 7º del Código Fiscal.
Así las cosas, frente a los hechos reseñados y las normas citadas, cabe tener por demostrada la verosimilitud del derecho alegado y, en consecuencia, reconocer prima facie el derecho del actor a solicitar la suspensión pretendida. En efecto, el actor es titular de un Registro Notarial de esta Ciudad y al efectuar su descargo administrativo indicó que no presta sus servicios profesionales de escribano organizado en forma de empresa.

En el caso, corresponde revocar el pronunciamiento de grado, y en consecuencia, rechazar la medida cautelar interpuesta por el actor por resultar improcedente.
Ello, en la medida en que la parte actora, en su presentación, no comprobó cuestionar una decisión de la Administración que le generase un perjuicio directo e inmediato que, eventualmente, tornase ilusorio el derecho que se pretende tutelar.
Esto es así porque el proceso cautelar tiene por finalidad evitar, en tanto se acrediten los presupuestos de procedencia -verosimilitud en el derecho y peligro en la demora-, un perjuicio de difícil o imposible reparación ulterior. Y, precisamente, en el "sub examine" las constancias allegadas, por el propio actor, excluyen dicho extremo.
Se debe hacer notar que lo que el actor cuestiona es una intimación, en la que, en lo central se señaló que “… tras realizar diversos cruces inteligentes de información hemos detectado que no se encuentra inscripto ni tributa en el Impuesto a los Ingresos Brutos en nuestra jurisdicción, ya que realiza una actividad independiente, la cual se encuentra gravada en dicho Impuesto”, a lo que se aclaró que la no inscripción daría, eventualmente, lugar a la inscripción de oficio y a la determinación del impuesto. Frente a esto el actor habría formulado su pertinente descargo, con relación al cual no habría aún resolución alguna. Esta circunstancia, torna a la medida como un anticipo prematuro y conjetural.

En el caso, corresponde confirmar el pronunciamiento de grado, en cuanto hizo lugar a la medida cautelar autónoma solicitada por el actor, y en consecuencia, ordenó al Gobierno de la Ciudad de Buenos Aires a abstenerse de inscribir, como contribuyente en el Impuesto sobre los Ingresos Brutos, al escribano, hasta tanto se resuelva el descargo administrativo y/o se agote el procedimiento determinativo de oficio requerido en dicha presentación.
En efecto, cabe destacar que el Gobierno de la Ciudad de Buenos Aires en su apelación afirmó expresamente que la cédula de intimación cursada al actor no se encontraría precedida por ningún acto administrativo que hubiese servido de antecedente o causa a dicho emplazamiento.
En ese orden de ideas, en la notificación cursada, tan sólo se habría señalado que “(…) tras realizar diversos cruces inteligentes de información hemos detectado que no se encuentra inscripto ni tributa en el Impuesto a los Ingresos Brutos en nuestra jurisdicción, ya que realiza una actividad independiente, la cual se encuentra gravada en dicho Impuesto”.
Así puede colegirse, aún en este estadio preliminar, que el emplazamiento efectuado por la autoridad fiscal no encontraría "prima facie" otro sustento que los términos genéricos de tal afirmación, máxime si se considera que la demandada en su apelación no sólo no acercó ningún elemento de convicción al respecto sino que, además, habría hecho alusión a la inexistencia de un acto administrativo que hubiese servido de sustento.
Ello así, aún en el marco acotado de la presente medida cautelar, traería aparejado -"ab initio" y hasta tanto existan mayores elementos de convicción- la aplicación de la exención prevista en el artículo 157, inciso 7°, del Código Fiscal respecto de los ingresos o rentas provenientes del ejercicio de la profesión liberal de escribano.
Ahora bien, lo resuelto no puede considerarse como una medida tendiente a impedir el ejercicio de funciones propias por parte de la Administración tributaria sino, por el contrario, propender a su ejercicio regular y permitir así a la Administración evaluar -en forma oportuna- los argumentos esbozados por el actor en su descargo y las constancias documentales aportadas, con el fin de determinar la pertinencia o no de la inscripción en el padrón del Impuesto sobre los Ingresos Brutos. (Del voto en disidencia de la Dra. N. Mabel Daniele)

En el caso, corresponde confirmar la sentencia de grado, en cuanto hizo lugar a la demanda y declaró para el caso la inconstitucionalidad del artículo 15 de la Resolución N° 258/SSTRANS/2012 que exige el pago de la tasa de transferencia como consecuencia de la cesión de cuotas de una persona jurídica titular de licencia de taxi.
En efecto, el principio de reserva de ley, se encuentra presente en la Constitución Nacional en los artículos 4°, 17, 39, 52, 75 incisos 1) y 2) y 99 inciso 3. Asimismo, el precepto aludido está consagrado en el artículo 51 de la Constitución de la Ciudad de Buenos Aires, que establece que no hay tributo sin ley formal y que es nula cualquier delegación explícita o implícita que de esta facultad haga la Legislatura.
En el precedente de Fallos 321:366, "in re" “Luisa Spak de Kupchik y otro” –entre muchos más–, la Corte Suprema de Justicia de la Nación ha establecido categóricamente que los principios y preceptos constitucionales prohíben a otro poder que el legislativo el establecimiento de impuestos, contribuciones y tasas (en igual sentido ver Fallos 323:3770, entre otros fallos.)
En este punto cabe aclarar, que si bien es cierto que debe preferirse la inteligencia que favorece y no la que dificulta los fines perseguidos por las normas, no lo es menos que el respeto debido a esta regla no puede llevar al intérprete al extremo de alterar las disposiciones de aquéllas, ya que el control que ejercen los magistrados de su validez no los autoriza a sustituir a un órgano de otro poder del gobierno en una función que le ha sido conferida por ser el más apto para cumplirla (conf. Fallos 305:438 y la sentencia recaída en la causa N.197.XXXVII “Nación Administradora de Fondos de Jubilaciones y Pensiones S.A. c/ Salta, Provincia des/ acción declarativa” del 7 de febrero de 2006).
En este tenor, de la confrontación de la Ley N° 3622 y de la Resolución N° 258/SSTRANS/2012, se desprende que, mediante la última norma mencionada, la autoridad de aplicación extendió el hecho imponible de un tributo a un supuesto que no ha sido contemplado por el legislador al sancionar la Ley N° 3622, circunstancia que vulnera el principio de reserva de ley en materia tributaria y sella la suerte del recurso de apelación.

Esta Sala ha sostenido que “el principio de reserva de ley, en tanto límite formal al ejercicio del poder tributario, impide a la Administración definir los elementos esenciales del presupuesto de hecho generador de la obligación tributaria, quedando reservada ésta a los órganos representativos de la voluntad popular, en el caso la Legislatura de la Ciudad Autónoma de Buenos Aires […] Esta Sala, por su parte, ha dicho que ‘la Administración, en uso de sus facultades reglamentarias e interpretativas, no puede ampliar ni restringir los alcances del hecho imponible, cuya delimitación está atribuida exclusivamente al Poder Legislativo, de forma que al Ejecutivo sólo le compete continuar y completar en sus pormenores la política fijada, en sus aspectos fundamentales, por la Legislatura’ ("Plan Ovalo S.A. de ahorro para fines determinados contra Dirección General de Rentas (res. 3780/DGR/2000) sobre recurso de apelación judicial c/decisiones de DGR". EXP. RDC-24)” (conf. “Asociación Argentina de Agencias de Publicidad c. G.C.B.A. s/impugnación de actos administrativos”, sentencia del 17/02/2012 [voto de la Dra. Weinberg]).

Esta Sala, en su antigua composición, ha tenido ocasión de referir "in re" “Baisur Motor SA c/ GCBA s/impugnación de actos administrativos” (expte. EXP 348, 10/02/05) que “el concepto de ingreso bruto es amplio, ya que el principio general es que es aquél que constituya una contraprestación o retribución por el ejercicio de la actividad sujeta a impuesto, es decir esencialmente los que deriven de ella como precio, quedando así esencialmente excluidos de este concepto los que no encuadran en esa noción”. La regla general antes referida se encuentra consagrada en los artículos 143 del Código Fiscal t.o. 2002 y 151 del Código Fiscal t.o. 2003.

En el caso, corresponde hacer lugar a la demanda interpuesta y, en consecuencia, declarar la inconstitucionalidad para el caso de la parte actora de lo establecido en el artículo 15 de la Resolución N° 258/SSTRANS/12.
En efecto, el agravio constitucional de la parte actora consiste en que el reglamento dictado por el Subsecretario de Transporte excedió el hecho imponible definido en la ley. Y, por ello, con la resolución objetada se estaría gravando, indebidamente, la cesión de cuotas de la sociedad a un tercero.
La Corte Suprema ha observado una estricta línea jurisprudencial en orden a que los principios y preceptos constitucionales prohíben a todo otro Poder que no sea el legislativo el establecimiento de impuestos, contribuciones y tasas (Fallos: 326:4251, 321:366, entre muchos otros). Y sobre estas bases ningún tributo puede ser exigido sin la preexistencia de una ley en sentido formal (Fallos: 316:2329, entre muchos otros).
Sobre la base de tales principios constitucionales, el Alto Tribunal también descartó la posibilidad de que un tributo sea extendido por analogía en función de una disposición reglamentaria (Fallos: 318:1154, entre otros).
A partir de lo expuesto, resulta claro que en el artículo 15 de la resolución mencionada se extendió indebidamente el hecho imponible de la Tasa de Transferencia establecida en la Ley N° 3622, pues mientras aquélla grava la transferencia de licencias de taxi, la resolución, por vía infralegal, alcanzó otros supuestos no contemplados en la ley.
En estos términos, corresponde recordar que la primera fuente de interpretación de la ley es su literalidad (Fallos: 335:1036), en la medida en que esta resulte clara. En suma, la transferencia de “… toda Licencia de taxi…” que puede titularizar una persona física o jurídica a la que alude la ley, no equivale a la transferencia de “…acciones o cuotas sociales…” de personas jurídicas titulares de licencia, lo que implica, en este caso, la inconstitucionalidad de la resolución objetada.

Una resolución interpretativa no puede eximir de la verificación de la causa real del acto administrativo. En este sentido cabe recordar que la causa es un elemento esencial del acto administrativo (conf. arto 7° Dec. 1510/97) y así se ha dicho que " ...la exigencia normativa y jurisprudencial de que todo acto administrativo se encuentre precedido por hechos que justifiquen su dictado está juera de discusión. Esos hechos deban, además, estar probados en el expediente y no suponerse o imaginarse arbitrariamente. Fundarse en ellos no debe tampoco importar el desconocimiento de otros hechos u otras pruebas en sentido contrario que también obren o puedan obrar en las actuaciones". (conf. GORDILLO-DANIELE Dir. Procedimiento Administrativo, Abeledo Perrot, Bs. As. 2010, p. 110).
Así las cosas entiendo que, lo que no podría ocurrir es que "la realidad económica" que ha servido de causa a la resolución interpretativa sea trasladada o traspolada directamente al acto administrativo dirigido a modificar una situación concreta y particular del contribuyente. Hacerlo implicaría una suerte de "transfusión" de causa de un acto a otro.
Es que, más allá de las pautas que brinda la resolución para interpretar la aplicación de una norma general, considero que mal podría esta transformarse en una suerte de reglamentación de aquella cuando surge que para su aplicación es necesaria la evaluación previa de hechos, los cuales por su esencia y naturaleza, no pueden presuponerse iguales para todos los casos.
En otras palabras, entiendo que una resolución interpretativa no podría aplicarse "per se" independientemente del análisis de las circunstancias de hecho del caso concreto. Lo contrario implicaría una grave afectación a la garantía constitucional de defensa ya que el contribuyente estaría prácticamente impedido de poder demostrar que su operatoria no se condice con la que el Fisco presupone.

En el caso, corresponde revocar la sentencia de grado, y en consecuencia, hacer lugar a la demanda interpuesta por la entidad bancaria, que impugnó la determinación del Impuesto sobre los Ingresos Brutos.
En efecto, estimo apropiado efectuar algunas consideraciones sobre el agravio expresado por la parte actora con relación a los bonos compensatorios recibidos en virtud del Decreto Nº 905/02.
De los artículos 119, 120 y 122 del Código Fiscal -to. 2002-, se desprende que el principio general que se establece determina que la habitualidad está dada por la índole de la actividad que da lugar al hecho imponible, el objeto de la empresa, la profesión o locación y los usos y costumbres de la vida económica. En este sentido, resulta irrelevante la cantidad o monto de los actos u operaciones realizados, siempre que el ingreso posea vinculación suficiente con el ejercicio de la actividad sujeta a impuesto.
En este contexto, debe señalarse que en la norma en la que se creó el bono en conflicto se estableció que aquel estaba destinado a “…resarcir de manera total, única y definitiva a tales entidades los efectos patrimoniales negativos generados por la transformación a pesos a diferentes tipos de cambio de los créditos y obligaciones denominados en moneda extranjera…” (conf. art. 28, decreto Nº905/02). De ello se desprende que la intención del legislador fue compensar los ingresos que las entidades financieras dejarían de percibir en virtud de su actividad habitual, es decir, el desequilibrio financiero producido por la nueva política cambiaria.
De ese modo, al resarcir de manera total, única y definitiva a esas entidades mediante la emisión del bono compensatorio, se procuró restablecer la situación normal de los ingresos provenientes de su actividad habitual. Así, la relación entre el bono compensador percibido por el contribuyente y la actividad que la entidad bancaria desarrolla de modo habitual y oneroso, resulta incontrastable.

En el caso, corresponde hacer lugar a la demanda y, en consecuencia, declarar la inconstitucionalidad para el caso de la parte actora de lo establecido en el artículo 15 de la Resolución N° 258/SSTRANS/12.
En efecto, el agravio constitucional de la parte actora consiste en que el reglamento dictado por el Subsecretario de Transporte excedió el hecho imponible definido en la ley. Y, por ello, con la resolución objetada se estaría gravando, indebidamente, la cesión de cuotas de la sociedad a un tercero.
La Corte Suprema ha observado una estricta línea jurisprudencial en orden a que los principios y preceptos constitucionales prohíben a todo otro Poder que no sea el legislativo el establecimiento de impuestos, contribuciones y tasas (Fallos: 326:4251, 321:366, entre muchos otros). Y sobre estas bases ningún tributo puede ser exigido sin la preexistencia de una ley en sentido formal (Fallos: 316:2329, entre muchos otros).
Sobre la base de tales principios constitucionales, el alto Tribunal también descartó la posibilidad de que un tributo sea extendido por analogía en función de una disposición reglamentaria (Fallos: 318:1154, entre otros).
A partir de lo expuesto, resulta claro que en el artículo 15 de la resolución mencionada se extendió indebidamente el hecho imponible de la Tasa de Transferencia establecida en la Ley N° 3622, pues mientras aquélla grava la transferencia de licencias de taxi, la resolución, por vía infralegal, alcanzó otros supuestos no contemplados en la ley.
En estos términos, corresponde recordar que la primera fuente de interpretación de la ley es su literalidad (Fallos: 335:1036), en la medida en que esta resulte clara. En suma, la transferencia de “… toda Licencia de taxi…” que puede titularizar una persona física o jurídica al que alude a la ley, no equivale a la transferencia de “…acciones o cuotas sociales…” de personas jurídicas titulares de licencia, lo que establece, en este caso, la inconstitucionalidad de la resolución objetada.

En el caso, corresponde confirmar la sentencia de grado, en cuanto rechazó la acción de amparo, con el objeto de declarar la inconstitucionalidad del artículo 15 de la Resolución N° 258/SSTRNAS/12.
En efecto, los argumentos de la actora no permiten advertir que lo dispuesto en el artículo cuestionado importe extender el hecho imponible establecido por la Ley N° 3622.
Ello por cuanto, si bien la literalidad es una fuente primordial para la interpretación de la ley tributaria, no es equivalente a una veda a los organismos de la Administración para llevar a cabo las medidas necesarias con el fin de lograr la aplicación concreta de lo que en ella se establece.
Es necesario reconocer un cierto margen para el ejercicio de las potestades reglamentarias a la autoridad administrativa competente a fin de lograr los objetivos que tuvo en mira el legislador al momento de sancionar la ley.
En efecto, la resolución no encierra violación alguna al principio de reserva de ley en materia tributaria, consagrado en los artículos 4°, 17, 52 y 75 de la Constitución Nacional, pues, como puso de resalto la Corte Suprema de Justicia de la Nación, éste abarca tanto a la creación de impuestos, tasas o contribuciones como a las modificaciones de los elementos esenciales que componen el tributo, es decir el hecho imponible, la alícuota, los sujetos alcanzados y las exenciones (Fallos, 329:1554, cfr. cons. 10°).
En el caso, no se trata de la creación de un tributo ni de la modificación de sus elementos esenciales, sino que la reglamentación se limita a precisar el momento de la exigencia de la tasa para el caso de transferencia de capital social, lo que constituye una delegación en el órgano administrativo de atribuciones legislativas limitadas a determinados aspectos de la recaudación y fiscalización en el cumplimiento de las obligaciones tributarias, cuya validez ha sido admitida en invariable jurisprudencia (Fallos, 304:438; 324:3345; 327:4360,entre otros).
En síntesis, considero que al no haberse demostrado la alegada confiscatoriedad ni la violación al principio de reserva, el planteo de inconstitucionalidad resulta claramente improcedente. (Del voto en disidencia de la Dra. Gabriela Seijas).

En el caso, corresponde confirmar la sentencia de grado, en cuanto rechazó la demanda de impugnación de la determinación de oficio del Impuesto sobre los Ingresos Brutos.
En efecto, el actor se agravia de la sentencia, toda vez que cuestiona que el hecho generador de la obligación determinada por el Fisco no había tenido sustento territorial en la jurisdicción de la Ciudad de Buenos Aires.
Ello así, la territorialidad del gravamen debe analizarse en un marco más amplio contemplativo de todas las actividades que componen la labor del representante.
Al respecto se ha dicho que “el sustento territorial es el requisito contenido en la definición del hecho imponible por el cual, para que él se configure, o sea para que el fisco respectivo pueda pretender el tributo, la actividad debe haberse ejercido de manera efectiva, física, tangible, en territorio de que se trate” (BULIT GOÑI, Enrique, “Impuesto sobre los Ingresos Brutos”, p. 84). En el mismo sentido: “…para que el poder local pueda imponer una actividad, no solo es necesario que esta se realice en la forma que la caracteriza el hecho imponible, sino que además se haya desarrollado total o parcialmente dentro de su jurisdicción…” (ALTHABE, Mario, El impuesto sobre los Ingresos Brutos, 4ª edición, Ed. La Ley, Buenos Aires, 2010, p. 38).
En el "sub examine", el actor no puede desconocer que la concreción de un negocio de la envergadura del que se trata - contratos de transferencia de derechos federativos de jugadores profesionales de fútbol- no puede quedar reducido a la mera firma de un acuerdo entre clubes sino que es lógico inferir que llegar a ese punto conlleva toda una serie de actos previos y negociaciones hasta llegar a la finalización de la operación.
Así, el hecho de que la firma del contrato entre los clubes se haya realizado en el extranjero no es óbice a sostener que, en lo que hace a la actividad principal del actor, -y por la cual se le determinó el impuesto que aquí se cuestiona- pueda tener sustento territorial en la Ciudad de Buenos Aires. En definitiva, más allá de que se acepte que el referido acuerdo se celebró sin su consentimiento en otro país, considero que su labor como representante, sí tuvo sustento territorial en la Ciudad, máxime cuando el negocio del cual se deriva el ingreso cuestionado por el Fisco trataba de la transferencia de un jugador de futbol que se desempeñaba hasta ese momento en un club sito en la Ciudad de Buenos Aires.

En el caso, corresponde conceder el recurso de inconstitucionalidad interpuesto por el Gobierno de la Ciudad de Buenos Aires.
En efecto, cabe recordar que el Tribunal Superior de Justicia de la Ciudad ha establecido que la admisibilidad del recurso de inconstitucionalidad se encuentra condicionada a la configuración clara y precisa de una cuestión constitucional que guarde concreta relación con la decisión que se impugna (TSJCABA, "in re" "Martínez, María del Carmen c/ GCBA s/ recurso de queja", Nº209/00, del 09/03/00).
En tales condiciones, aun cuando la cuestión constitucional aparece fundada en forma débil, lo cierto es que en su recurso el apelante afinca su planteo en una interpretación concreta acerca de los alcances del principio de reserva de ley en materia fiscal (art. 51, CCABA).
En efecto, más allá de la procedencia o no del planteo, lo cierto es que el Gobierno local asigna una inteligencia específica al mentado principio constitucional, cuestionando lo resuelto por esta Sala que fue, precisamente, en sentido contrario a la validez del artículo 15 de la Resolución N°258/SSTRANS/12. Tal circunstancia, amerita la apertura del recurso interpuesto.

En el caso, corresponde confirmar la sentencia de grado, en cuanto hizo lugar a la demanda promovida y, en consecuencia, declaró la inconstitucionalidad, para el caso, del artículo 15 de la Resolución N° 258/SSTRANS/12.
En efecto, el agravio constitucional de la parte actora consiste en que el reglamento dictado por el Subsecretario de Transporte excedió el hecho imponible definido en la ley. Y, por ello, con la resolución objetada se estaría gravando, indebidamente, la cesión de cuotas de la sociedad a un tercero.
Ello así, la Corte Suprema de Justicia de la Nación ha observado una estricta línea jurisprudencial en orden a que los principios y preceptos constitucionales prohíben a todo otro Poder que no sea el legislativo el establecimiento de impuestos, contribuciones y tasas (Fallos: 326:4251, 321:366, entre muchos otros). Y sobre estas bases ningún tributo puede ser exigido sin la preexistencia de una ley en sentido formal (Fallos: 316:2329, entre muchos otros).
A partir de lo expuesto, resulta claro que en el artículo 15 de la resolución mencionada se extendió indebidamente el hecho imponible de la Tasa de Transferencia establecida en la Ley N° 3622, pues mientras aquélla grava la transferencia de licencias de taxi, la resolución, por vía infralegal, alcanzó otros supuestos no contemplados en la ley.
En estos términos, corresponde recordar que la primera fuente de interpretación de la ley es su literalidad (Fallos: 335:1036), en la medida en que esta resulte clara. En suma, la transferencia de “… toda Licencia de taxi…” que puede titularizar una persona física o jurídica al que alude a la ley, no equivale a la transferencia de “…acciones o cuotas sociales…” de personas jurídicas titulares de licencia, lo que establece, en este caso, la inconstitucionalidad de la resolución objetada.

En el caso, corresponde confirmar la sentencia de grado, en cuanto hizo lugar a la acción de amparo interpuesta por la parte actora, con la finalidad de que se declare la inconstitucionalidad de lo establecido en el artículo 15 de la Resolución N° 258/SSTRANS/2012.
En efecto, la Corte Suprema de Justicia de la Nación ha observado una estricta línea jurisprudencial en orden a que los principios y preceptos constitucionales prohíben a todo otro Poder que no sea el legislativo el establecimiento de impuestos, contribuciones y tasas (Fallos: 326:4251, 321:366, entre muchos otros). Y sobre estas bases ningún tributo puede ser exigido sin la preexistencia de una ley en sentido formal (Fallos: 316:2329, entre muchos otros).
A partir de tales principios constitucionales, el Alto Tribunal también descartó la posibilidad de que un tributo sea extendido por analogía en función de una disposición reglamentaria (Fallos: 318:1154, entre otros).
En autos, el Gobierno de la Ciudad de Buenos Aires defiende la constitucionalidad del reglamento dictado por el Subsecretario de Transporte. Sin embargo, esta sala ha tenido oportunidad de referirse con relación al control de constitucionalidad que se pretende ejercer ("in re", “Stescobich SRL c/ GCBA y otros s/ amparo”, expte., A67530-2013/0, del 13/02/15; “Ayoso SRL c/ GCBA s/ amparo”, expte., A886-2014/0, del 18/03/15, entre otros).
En los mencionados precedentes se ha expuesto que resulta claro que en el artículo 15 de la resolución mencionada se extendió indebidamente el hecho imponible de la Tasa de Transferencia establecida en la Ley N° 3622, pues mientras aquélla grava la transferencia de licencias de taxi, la resolución, por vía infralegal, alcanzó otros supuestos no contemplados en la norma.
En estos términos, corresponde recordar que la primera fuente de interpretación de la ley es su literalidad (Fallos: 335:1036), en la medida en que esta resulte clara. En suma, la transferencia de “…toda Licencia de taxi…” que puede titularizar una persona física o jurídica a la que alude la ley no equivale a la transferencia de “…acciones o cuotas sociales…” de personas jurídicas titulares de licencia, lo que origina, en este caso, la inconstitucionalidad de la resolución objetada.

En el caso, corresponde revocar el pronunciamiento de grado, y en consecuencia, rechazar la ejecución fiscal iniciada por el Gobierno de la Ciudad de Buenos Aires a fin de obtener el cobro del Impuesto a la Patente Única sobre Vehículos.
En su recurso de apelación la demandada planteó que el vehículo le fue robado, motivo por el cual mal puede cobrársele la contribución reclamada.
Si bien la ejecutada opuso la excepción de inhabilidad de título, lo cierto es que ––por aplicación del principio "iura novit curia"–– se configura un supuesto de falta de legitimación pasiva, es decir, cuando no existe identidad entre la persona obligada al pago del crédito tributario y el sujeto demandado (esta Sala, "in re" “GCBA c/ Gorbea Laura Mabel s/ Ejecución Fiscal”, del 1/7/02).
De modo tal, encontrándose acreditado el robo del vehículo, cabe inferir que, desde el momento en que se produjo el robo, no se verifica el hecho imponible que dio lugar al presente reclamo.
Si bien no se desconoce que el Código Fiscal local dispone que el contribuyente debe comunicar a la Administración Gubernamental de Ingresos Públicos todo tipo de modificación que pueda alterar o suprimir la relación tributaria (art. 78 inc. 3º del Código Fiscal t.o. 2010), la falta de cumplimiento oportuno de esta obligación formal no puede conducir a desvirtuar la naturaleza del impuesto y a cobrarlo aún cuando el objeto sobre el cual recae ha sido robado a su propietario. El gravamen de patentes se genera por la posesión o propiedad del vehículo y, precisamente, por la presunción de la existencia de su aprovechamiento.
Dicho de otro modo, pretender cobrarle al contribuyente un impuesto sobre un vehículo que no ha podido utilizar por haber sido víctima de un ilícito, constituye una situación inequitativa y, además, implicaría gravar una capacidad contributiva inexistente, amén de controvertir los diferentes aspectos que conforman el hecho imponible.

En el caso, corresponde conceder el recurso de inconstitucionalidad interpuesto por el Gobierno de la Ciudad de Buenos Aires.
En efecto, cabe recordar que el Tribunal Superior de Justicia de la Ciudad ha establecido que la admisibilidad del recurso de inconstitucionalidad se encuentra condicionada a la configuración clara y precisa de una cuestión constitucional que guarde concreta relación con la decisión que se impugna (TSJCABA, "in re" "Martínez, María del Carmen c/ GCBA s/ recurso de queja", Nº209/00, del 09/03/00).
En tales condiciones, aun cuando la cuestión constitucional aparece fundada en forma débil, lo cierto es que en su recurso el apelante afinca su planteo en una interpretación concreta acerca de los alcances del principio de reserva de ley en materia fiscal (art. 51, CCABA).
Ello así, más allá de la procedencia o no del planteo, lo cierto es que el Gobierno local asigna una inteligencia específica al mentado principio constitucional, cuestionando lo resuelto por esta Sala que fue, precisamente, en sentido contrario a la validez del artículo 15 de la Resolución N° 258/SSTRANS/12. Tal circunstancia, amerita la apertura del recurso interpuesto.

Según sostiene especializada doctrina, el principio instrumental en que se basa el Impuesto de Sellos reconoce su fuente en la ley y por ello la directriz fundamental es que los actos jurídicos adquieren virtualidad tributaria por la existencia material de los instrumentos que los exteriorizan con abstracción de su validez, eficacia jurídica o posterior cumplimiento (conf Soler, Osvaldo, Director, Código Fiscal de Buenos Aires, tomo II, Parte Especial, Editorial La Ley, Provincia de Buenos Aires, 2013, p. 422).
En esa senda, “…Giuliani Fonrouge explica que este impuesto es de naturaleza formal y objetiva, pues el hecho generador es el documento o instrumento que exterioriza actos jurídicos de contenido económico; los contratos celebrados verbalmente no están afectados por el gravamen, aunque pudiesen demostrarse por hechos o actos ajenos a la convención; en tanto que los redactados por escrito están sujetos al tributo […] Se ha señalado con precisión que el instrumento no está representado por cualquier documento que presuponga la existencia de un acto, contrato u operación a título oneroso, sino por el escrito contextual en que las partes intervinientes expresan su voluntad creadora de actos, contratos u operaciones a título oneroso y también por los documentos no contextuales de los cuales resulte el encuentro de voluntades que crea dichos actos, contratos y operaciones…” (conf. Villegas, Héctor Belisario, Curso de finanzas, derecho financiero y tributario, Ed. Astrea, 9° edición actualizada y ampliada, Buenos Aires, 2014, p. 903).

En el caso, corresponde confirmar el pronunciamiento de grado, en cuanto hizo lugar a la medida cautelar solicitada por la parte actora, y en consecuencia, dispuso que, hasta el dictado de la sentencia definitiva la Agencia Gubernamental de Ingresos Públicos -AGIP- se abstenga de iniciar acto alguno tendiente a ejecutar el Impuesto de Sellos y sus accesorios, así como de trabar cualquier medida cautelar sobre su patrimonio.
El argumento de la demandada respecto a que se configura el hecho imponible del Impuesto de los Sellos dado que las órdenes de compra emitidas por la empresa actora funcionan como aceptación de la oferta, debe ser desestimado.
En efecto, respecto de la situación específica de las órdenes de compra en relación a la tributación del Impuesto a los Sellos, la Corte Suprema de Justicia de la Nación ha sostenido remitiéndose al dictamen del Procurador Fiscal que “la misiva que contiene la aceptación de una oferta que únicamente identifica con su número, fecha de emisión y recepción, no cumple los requisitos y caracteres exigidos por las normas reguladoras para configurar un ‘instrumento’ sujeto al impuesto de sellos […] Para ratificar lo expuesto, basta con observar que con la sola misiva de aceptación es imposible requerir de prestación alguna, situación que obliga a recurrir a la correspondiente propuesta, en contravención […] al apartado 2) del inciso b) del artículo 9 de la Ley N° 23.548, los cuales exigen que el ‘instrumento’ gravado revista los carácteres de título jurídico con el que se pueda exigir el cumplimiento de las obligaciones ‘sin necesidad de otro documento’ (conf. YFP SA (ASTRA C.A.P.S.A) c. Poder Ejecutivo de la Provincia de Mendoza”, 11/09/2007, en el mismo sentido “Gas Natural Ban S.A. y otro c. Provincia del Neuquén”, 27/09/2005).
Siguiendo tal línea jurisprudencial, en el estado larval del proceso podría concluirse que las órdenes de compras en cuestión, no cumplirían los requisitos para constituir instrumentos susceptibles de ser gravados por el Impuesto a los Sellos.

En el caso, corresponde confirmar el pronunciamiento de grado, en cuanto hizo lugar a la medida cautelar solicitada por la parte actora, y en consecuencia, dispuso que, hasta el dictado de la sentencia definitiva la Agencia Gubernamental de Ingresos Públicos -AGIP- se abstenga de iniciar acto alguno tendiente a ejecutar el Impuesto de Sellos y sus accesorios, así como de trabar cualquier medida cautelar sobre el patrimonio de ella.
El argumento de la AGIP respecto a que no procede en el caso la aplicación del artículo 432 del Código Fiscal (t.o. 2015), dado que no hay prueba de que los bienes objeto de las órdenes de compra no estén ubicados en la Ciudad de Buenos Aires, debe ser desestimado.
En efecto, otorgaría verosimilitud en el derecho a la actora el texto del artículo 432 inciso c) del Código Fiscal, en donde el legislador expresamente resignó la potestad tributaria sobre ciertos actos, entre ellos: aquellos referidos a compraventa de mercaderías, productos o subproductos de la ganadería o agricultura en los cuales conste que “a la fecha de celebración del contrato dichos bienes se encontraban fuera de la Ciudad Autónoma de Buenos Aires”. Ello, por cuanto del pliego de Bases y Condiciones Particulares, remitos y órdenes de compras, surgen que el producto objeto de las licitaciones era leche en polvo, la planta de elaboración se encontraría radicada en la Provincia de Santa Fe, mientras que los destinos eran diversos sectores vulnerables de las Provincias de la Región Noroeste Argentina (Corrientes, Chaco, Formosa y Misiones), en donde efectivamente se habrían recibido las mercaderías.
Todo ello coadyuva a la confirmación de la tutela otorgada.

En el caso, corresponde conceder el recurso de inconstitucionalidad interpuesto por el Gobierno de la Ciudad de Buenos Aires.
Al respecto, cabe recordar que el Tribunal Superior de Justicia de la Ciudad ha establecido que la admisibilidad del recurso de inconstitucionalidad se encuentra condicionada a la configuración clara y precisa de una cuestión constitucional que guarde concreta relación con la decisión que se impugna ("in re" "Martínez, María del Carmen c/ GCBA s/ recurso de queja", Nº209/00, del 09/03/00).
En tales condiciones, aun cuando la cuestión constitucional aparece fundada en forma débil -en la medida en que la decisión objeto de recurso no guarda relación directa e inmediata con las atribuciones del Gobierno establecidas en el artículo 104, inciso 25, de la Constitución de la Ciudad Autónoma de Buenos Aires-, lo cierto es que en su recurso el apelante afinca su planteo en una interpretación concreta acerca de los alcances del principio de reserva de ley en materia fiscal (art. 51, CCABA).
En efecto, más allá de la procedencia o no del planteo, lo cierto es que, en este aspecto, el Gobierno local asigna una inteligencia específica al mentado principio constitucional -en relación directa e inmediata-, cuestionando lo resuelto por esta Sala que fue, precisamente, en sentido contrario a la validez del artículo 15 de la Resolución N°258/SSTRANS/12. Tal circunstancia, amerita la apertura del recurso por esta razón.

En el caso, corresponde confirmar la sentencia de grado, en cuanto hizo lugar a la demanda promovida y, en consecuencia, declaró la inconstitucionalidad, para el caso, del artículo 15 de la Resolución N° 258/SSTRANS/12.
En efecto, el agravio constitucional de la parte actora consiste en que el reglamento dictado por el Subsecretario de Transporte excedió el hecho imponible definido en la ley. Y, por ello, con la resolución objetada se estaría gravando, indebidamente, la cesión de cuotas de la sociedad a un tercero.
Ello así, la Corte Suprema de Justicia de la Nación ha observado una estricta línea jurisprudencial en orden a que los principios y preceptos constitucionales prohíben a todo otro Poder que no sea el legislativo el establecimiento de impuestos, contribuciones y tasas (Fallos: 326:4251, 321:366, entre muchos otros). Y sobre estas bases ningún tributo puede ser exigido sin la preexistencia de una ley en sentido formal (Fallos: 316:2329, entre muchos otros).
A partir de lo expuesto, resulta claro que en el artículo 15 de la resolución mencionada se extendió indebidamente el hecho imponible de la Tasa de Transferencia establecida en la Ley N° 3622, pues mientras aquélla grava la transferencia de licencias de taxi, la resolución, por vía infralegal, alcanzó otros supuestos no contemplados en la ley.
En estos términos, corresponde recordar que la primera fuente de interpretación de la ley es su literalidad (Fallos: 335:1036), en la medida en que esta resulte clara. En suma, la transferencia de “… toda Licencia de taxi…” que puede titularizar una persona física o jurídica al que alude a la ley, no equivale a la transferencia de “…acciones o cuotas sociales…” de personas jurídicas titulares de licencia, lo que establece, en este caso, la inconstitucionalidad de la resolución objetada.

En el caso, corresponde confirmar la sentencia de grado, en cuanto hizo lugar a la demanda promovida y, en consecuencia, declaró la inconstitucionalidad, para el caso, del artículo 15 de la Resolución N° 258/SSTRANS/12.
En efecto, el agravio constitucional de la parte actora consiste en que el reglamento dictado por el Subsecretario de Transporte excedió el hecho imponible definido en la ley. Y, por ello, con la resolución objetada se estaría gravando, indebidamente, la cesión de cuotas de la sociedad a un tercero.
Ello así, la Corte Suprema de Justicia de la Nación ha observado una estricta línea jurisprudencial en orden a que los principios y preceptos constitucionales prohíben a todo otro Poder que no sea el legislativo el establecimiento de impuestos, contribuciones y tasas (Fallos: 326:4251, 321:366, entre muchos otros). Y sobre estas bases ningún tributo puede ser exigido sin la preexistencia de una ley en sentido formal (Fallos: 316:2329, entre muchos otros).
A partir de lo expuesto, resulta claro que en el artículo 15 de la resolución mencionada se extendió indebidamente el hecho imponible de la Tasa de Transferencia establecida en la Ley N° 3622, pues mientras aquélla grava la transferencia de licencias de taxi, la resolución, por vía infralegal, alcanzó otros supuestos no contemplados en la ley.
En estos términos, corresponde recordar que la primera fuente de interpretación de la ley es su literalidad (Fallos: 335:1036), en la medida en que esta resulte clara. En suma, la transferencia de “… toda Licencia de taxi…” que puede titularizar una persona física o jurídica al que alude a la ley, no equivale a la transferencia de “…acciones o cuotas sociales…” de personas jurídicas titulares de licencia, lo que establece, en este caso, la inconstitucionalidad de la resolución objetada.

En el caso, corresponde revocar la sentencia de grado, y en consecuencia, rechazar el planteo de inconstitucionalidad interpuesto contra el artículo 15 de la Resolución N° 258/SSTRANS/12, dictada por la Subsecretaría de Transporte de la Ciudad de Buenos Aires.
Es de suma relevancia tener en cuenta que en la evaluación de la admisibilidad de la acción de amparo debe ceñirse a la verificación del cumplimiento de determinados requisitos imprescindibles, entre los que se encuentra una "relación circunstanciada de los extremos que hayan producido o estén en vías de producir la lesión del derecho o garantía tutelados por el artículo 14 de la Constitución de la Ciudad” (ley 2145, art. 8°, inc. d). El fin de la norma es lograr que, con la simple revisión de las alegaciones iniciales y la apreciación de las pruebas producidas, el magistrado pueda advertir la arbitrariedad o ilegalidad del acto u omisión impugnados.
En este marco y tal como lo expusiera en su recurso el Gobierno de la Ciudad de Buenos Aires, los argumentos de la actora no permiten advertir que lo dispuesto en el artículo impugnado importe extender el hecho imponible establecido por la Ley N° 3622.
Ello por cuanto, si bien la literalidad es una fuente primordial para la interpretación de la ley tributaria, no es equivalente a una veda a los organismos de la Administración para llevar a cabo las medidas necesarias con el fin de lograr la aplicación concreta de lo que en ella se establece.
Es necesario reconocer un cierto margen para el ejercicio de las potestades reglamentarias a la autoridad administrativa competente a fin de lograr los objetivos que tuvo en mira el legislador al momento de sancionar la ley.
En efecto, la resolución no encierra violación alguna al principio de reserva de ley en materia tributaria, consagrado en los artículos 4°, 17, 52 y 75 de la Constitución Nacional, pues, como puso de resalto la Corte Suprema de Justicia de la Nación, éste abarca tanto a la creación de impuestos, tasas o contribuciones como a las modificaciones de los elementos esenciales que componen el tributo, es decir el hecho imponible, la alícuota, los sujetos alcanzados y las exenciones (Fallos, 329:1554, cfr. cons. 10). (Del voto en disidencia de la Dra. Gabriela Seijas)

En el caso, corresponde revocar la sentencia de grado, y en consecuencia, rechazar el planteo de inconstitucionalidad interpuesto contra el artículo 15 de la Resolución N° 258/SSTRANS/12, dictada por la Subsecretaría de Transporte de la Ciudad de Buenos Aires.
Es de suma relevancia tener en cuenta que en la evaluación de la admisibilidad de la acción de amparo debe ceñirse a la verificación del cumplimiento de determinados requisitos imprescindibles, entre los que se encuentra una "relación circunstanciada de los extremos que hayan producido o estén en vías de producir la lesión del derecho o garantía tutelados por el artículo 14 de la Constitución de la Ciudad” (ley 2145, art. 8°, inc. d). El fin de la norma es lograr que, con la simple revisión de las alegaciones iniciales y la apreciación de las pruebas producidas, el magistrado pueda advertir la arbitrariedad o ilegalidad del acto u omisión impugnados.
En el caso, no se trata de la creación de un tributo ni de la modificación de sus elementos esenciales, sino que la reglamentación se limita a precisar el momento de la exigencia de la tasa para el caso de trasferencia de capital social, lo que constituye una delegación en el órgano administrativo de atribuciones legislativas limitadas a determinados aspectos de la recaudación y fiscalización en el cumplimiento de las obligaciones tributarias, cuya validez ha sido admitida en invariable jurisprudencia (Fallos, 304:438, 324:3345, 327:4360,entre otros).
La resolución no dispone la aplicación de la tasa a cualquier modificación que se haga en el estatuto social, como sostiene la actora, sino que precisa el momento de la exigencia de la tasa para el caso de trasferencias de capital social. Las modificaciones estatutarias a que se refiere la norma involucran las transferencias accionarias gravadas en los términos de la Ley N °3622. (Del voto en disidencia de la Dra. Gabriela Seijas)

En el caso, corresponde conceder el recurso de inconstitucionalidad interpuesto.
En efecto, el Gobierno de la Ciudad de Buenos Aires interpuso este recurso contra el pronunciamiento que, por mayoría, confirmó la sentencia de grado que hizo lugar a la acción de amparo promovida por el actor declarando para el caso la inconstitucionalidad de lo establecido por el artículo 15 de la Resolución N° 258/SSTRANS/12.
Ello así, atento lo resuelto por el Tribunal Superior de Justicia en autos “Te Llevo Ahora SRL c/ GCBA y otros s/ amparo s/ recurso de inconstitucionalidad concedido” Expte. 12420/15, y su acumulado “GCBA s/ queja por recurso de inconstitucionalidad denegado en Te Llevo Ahora SRL c/ GCBA s/ amparo” Expte. 12300/15, el 19 de agosto de 2016, corresponde conceder el recurso de inconstitucionalidad interpuesto por el Gobierno de la Ciudad de Buenos Aires.

En el caso, corresponde modificar la sentencia de grado, y en consecuencia, hacer lugar a la acción de amparo interpuesta por el actor y ordenar a la demandada que otorgue al actor la exención respecto del Alumbrado, Barrido y Limpieza, hasta el tope fijado por la Ley Tarifaria y que determine la contribución por lo que supere los setenta y cinco mil pesos ($75 000).
En efecto, entiendo que la existencia del tope legal previsto por la norma no resulta irrazonable. Sin embargo, la denegación absoluta del beneficio sí se presentaría injusta para el actor.
En efecto, no parece adecuado ni respetuoso del derecho de igualdad y que considera vulnerado, que quien resulte propietario de un bien que no excede del tope de setenta y cinco mil pesos ($75.000) se encuentre exento de la totalidad del pago de Alumbrado, Barrido y Limpieza (atento lo dispuesto en el artículo 11 de la Ley Tarifaria vigente), y que aquellos propietarios cuyo bien supera el tope se encuentren absolutamente excluidos del beneficio, aún si cumplen con todos los demás requisitos exigidos por la ley.
La garantía de igualdad consagrada en el artículo 11 de la Constitución de la Ciudad Autónoma de Buenos Aires, el cumplimiento de todos los requisitos exigidos normativamente a fin de obtener la exención solicitada y lo dispuesto por el artículo 42, de la Constitución de la Ciudad Autónoma de Buenos Aires, imponen el deber de conceder el requerimiento efectuado por el actor con relación a la proporción de la valuación del bien hasta el tope fijado por la Ley Tarifaria, por lo que correspondería que tribute las contribuciones de marras sólo por el valor de su propiedad que supera los setenta y cinco mil pesos ($75.000).

Tanto en el antecedente “Pharmacia Argentina SA (Pfizer SRL) c/ GCBA”, Expte. 21293/0, sentencia del 03 de mayo de 2012” como en “Compañía Papelera Sarandí S.A.C.I.I.A c/ GCBA s/ impugnación de actos administrativos”, Expte. EXP 132, sentencia del 03 de octubre de 2006”, se dijo que es necesario “recordar que las normas tributarias deben interpretarse teniendo en cuenta la realidad económica –definitoria de la capacidad contributiva– que el legislador tuvo en miras al crear el hecho imponible”. En iguales términos, el artículo 12 del Código Fiscal del año 2002 disponía que “[p]ara determinar la verdadera naturaleza del hecho imponible se debe atender a los actos, situaciones y relaciones económicas efectivamente realicen, persigan o establezcan los contribuyentes”.

En el caso, corresponde confirmar la sentencia de grado, en cuanto hace lugar a la demanda interpuesta por la parte actora, con el objeto de impugnar la determinación de oficio efectuada por la Administración sobre el Impuesto sobre los Ingresos Brutos.
En efecto, el Gobierno de la Ciudad de Buenos Aires cuestiona el hecho de que el Magistrado haya concluido que se encuentra acreditado que la actividad desarrollada por la actora es industrial.
En este sentido, cabe señalar que la normativa fiscal vigente para la causa objeto de examen prescribe: “Se entiende por actividad industrial aquélla que logra la transformación física, química o físico química, en su forma o esencia, de materias primas o materiales en nuevos productos, a través de un proceso inducido, mediante la aplicación de técnicas de producción uniforme, la utilización de maquinarias y equipos, la repetición de operaciones o procesos unitarios, llevada a cabo en un establecimiento industrial habilitado al efecto” (art. 126 del Código Fiscal del año 2002, y concordantes de años posteriores).
Ahora bien, sí obra un dictamen de un ingeniero industrial técnicamente idóneo para determinar y acreditar los extremos necesarios para calificar las instalaciones de la actora como aptas para un proceso industrial y determinar que su actividad es efectivamente industrial (cfr.“Compañía Papelera Sarandí S.A.C.I.I.A c/ GCBA s/ impugnación de actos administrativos”, Expte. EXP 132, sentencia del 03 de octubre de 2006").
Tal como se dijo en “Bandasur S.R.L. c/ GCBA s/ acción meramente declarativa (art. 277 CCAyT)”, Expte. EXP 7766/0, sentencia del 25 de julio de 2008”, la doctrina ha sostenido que la interpretación restrictiva de las exenciones es objetada prevaleciendo el criterio que aquellas deben ser de interpretación estricta, no restrictiva, buscándose el verdadero sentido y propósito de la norma, “es decir por un camino razonable u discreto, no aferrándose a la consideración desaprensiva de la mera liberalidad ni prescindiendo de ella, sino aplicando un criterio lógico y sistemático que permita el logro efectivo de los fines perseguidos por el legislador” (Bulit Goñi, Enrique G., Impuesto sobre los ingresos brutos, 2º ed. actualizada y ampliada, Buenos Aires, Ed. Depalma, 1997, p. 153).
En definitiva, si partimos de la pauta interpretativa conforme la cual los privilegios impositivos son de procedencia estricta, la ausencia de actividad probatoria idónea de parte de la actora, que es a quien –por regla– le incumbe tal carga (conf. art. 301 del CCAyT), fundaría el rechazo del temperamento propuesto por aquella. Pero el informe presentado por el perito designado es contundente al momento de demostrar que la actividad que se lleva a cabo en el establecimiento de la actora es industrial.

En el caso, corresponde confirmar la sentencia de grado que resolvió rechazar “in limine” la acción de amparo planteada por la actora a fin de que se ordene la suspensión de la aplicación de los artículos 121 y siguientes del anexo I de la Ley N° 5.723.
En efecto, corresponde rechazar los argumentos que propone la actora, vinculados con el alegado carácter confiscatorio del tributo y a la relación entre el hecho imponible y la base imponible, en las circunstancias de autos, tampoco permite admitir la procedencia formal del amparo.
Ciertamente, la demandante aduce que el tributo es confiscatorio porque generaría una disminución del 40% de su utilidad.
Ahora bien, esa cuestión, tal como ha sido postulado el planteo, no basta para demostrar la aptitud de la vía procesal escogida.
Así, si bien se ofreció prueba pericial a fin de acreditar aquél extremo, sólo se propuso que el perito indique el aumento del tributo sobre la facturación entre 2016 y 2017, confronte que resultaría "per se" insuficiente para acreditar la confiscatoriedad alegada y conduciría a que para resolver la cuestión el Tribunal tuviera que inferir las circunstancias denunciadas, recabar por sí los datos faltantes, o bien rechazar la acción.
Por otra parte, la contribuyente efectuó manifestaciones genéricas acerca de la relación que debe existir entre el hecho imponible y la base imponible, pero no desarrolló argumentos ni ofreció elementos de prueba tendientes a demostrar que en el caso concreto esa ligazón estuviese ausente o que resultara afectado el principio tributario de capacidad contributiva. En rigor, se limitó a reiterar en forma general que la norma que cuestiona sería inconstitucional y afectaría una parte sustancial de su renta. (Del voto en disidencia de la Dra. Mariana Díaz)

La existencia de un permiso vigente para la instalación de antenas con estructura portante genera la obligación de pago del canon previsto en el artículo 298 del Código Fiscal (t.o. 2008).
Así, se ha postulado como fundamento que el Estado puede “cobrar por adquirir un derecho válidamente negado […] Los especialistas en derecho tributario contemplan la posibilidad de que el Estado exija el cumplimiento de obligaciones de dar sumas de dinero a los particulares cuando se encuentran en la situación de ser beneficiados por liberarse de prohibiciones comunes a todos los sujetos de derechos. En esos casos, el pago del impuesto constituye un requisito para poder alcanzar o mantenerse en el goce del privilegio, esto es, la autorización (permiso) correspondiente, sin el cual el ejercicio de la actividad sería ilegal [..] La circunstancia de que el permiso es otorgado o mantenido a solicitud del contribuyente supone un consentimiento que debe tenerse en consideración a la hora de examinar el cuestionamiento de la pretensión del Fisco” (conf. voto del Dr. Lozano "in re" “GCBA s/ queja por recurso de inconstitucionalidad denegado en ‘Metrored Telecomunicaciones c/ GCBA s/ impugnación actos administrativos” del 29 de octubre del 2014”).
En el mismo sentido, se expidió el Señor Fiscal General (a cuyos fundamentos se remiten los votos de la mayoría del Tribunal Superior de Justicia en los autos “GCBA c/ Intepla SRL s/ ej. fisc. – otros s/ recurso de apelación ordinario concedido”, Expte. N° 12183/15) al sostener que “no resulta relevante para la configuración del hecho imponible la posesión –que con los alcances que el Código Civil otorga a la posesión- tenga efectivamente el sujeto pasivo del gravamen. Ello así en tanto, ese consentimiento al que alude en el voto del Dr. Lozano precedentemente transcripto, se materializa en la solicitud de permiso. Así, y entretanto dicho permiso no sea dado de baja ‘el ejercicio de la actividad’ continúa vigente y consecuentemente persiste la obligación del pago del gravamen”.
Por ello, se sostuvo que “… el hecho gravado no es la posesión de la estructura, sino el ser beneficiario de un permiso para el ejercicio de una actividad que "prima facie" se encuentra prohibida para la comunidad en general; y que siendo así, otorgado dicho permiso y mientras el mismo se encuentre vigente y no sea dado de baja, persiste la obligación de pagar el gravamen”.

En el caso, corresponde revocar la sentencia de grado, y en consecuencia, declarar inhábil el título ejecutivo respecto de los gravámenes sobre estructuras, soportes o portantes de antenas, cuyo cobro persigue el Gobierno de la Ciudad de Buenos Aires en la presente ejecución fiscal.
Ello así dadas las discordancias e inconsistencias en los antecedentes administrativos anejados a la causa.
En efecto, el instrumento que constituye la base del hecho imponible, se encuentra basado exclusivamente en una planilla provista por la Comisión Nacional de Comunicaciones, circunstancia que no fue controvertida por la actora a lo largo de este juicio.
Eso implicó que se traslade, para el cálculo del gravamen, la altura en la que se encontraban las antenas y no la cantidad de metros que poseían las estructuras portantes o, como textualmente reza el artículo 33 de la Ley Tarifaria 2008, la altura de las antenas “desde el nivel de anclaje”. Ello se traduce en la imposibilidad de tener por acreditados los extremos que permitirían sostener que el título ejecutivo consigna una obligación que resulte exigible, puesto que el impuesto ha sido cuantificado en abierta contradicción legal.

En el caso, corresponde revocar la sentencia de grado, y en consecuencia, declarar inhábil el título ejecutivo respecto de los gravámenes sobre estructuras, soportes o portantes de antenas, cuyo cobro persigue el Gobierno de la Ciudad de Buenos Aires en la presente ejecución fiscal.
En efecto, el instrumento que constituye la base del hecho imponible, establece una ubicación respecto de las antenas gravadas que no coincide totalmente con la información brindada por la Comisión Nacional de Comunicaciones, ni ha obtenido debido respaldo en ninguna otra información incorporada al expediente administrativo por la parte actora.
Por tanto, el permiso, o alta, que configura uno de los presupuestos fundamentales de procedencia del reclamo tributario instado presenta errores que impiden atribuirle fuerza ejecutiva al título que los invoca como fundamento de la deuda perseguida.

De la lectura del Decreto Nº 905/2002 -que establece la entrega de bonos compensadores por parte del Estado Nacional para resarcir a las entidades bancarias por la "pesificación asimétrica"- en su artículo 28, considerando 6º, cabe destacar: en lo concerniente al bono las siguientes características: 1) de ayuda económica, 2) para resarcir de manera total, única y definitiva a tales entidades los efectos patrimoniales negativos generados por la transformación a pesos a diferentes tipos de cambio de los créditos y obligaciones denominados en moneda extranjera conforme a los artículos 6º y 7º de la Ley Nº 25.561 y en los artículos 2º, 3º y 6º del Decreto Nº 214/02 y sus normas modificatorias o complementarias, y 3) así como por hasta los montos necesarios para resarcir de manera total, única y definitiva a tales entidades la posición neta negativa en moneda extranjera resultante de su transformación a pesos.
Es decir, que por la naturaleza del ingreso, aún si no se considerase el bono como un subsidio, no están reunidos los presupuestos que permiten la configuración del hecho imponible en el Impuesto sobre los Ingresos Brutos. Ello, dado que, a pesar de que el bono se incorporó a la entidad financiera, tal como surge del decreto de su creación, no podría en principio, hablarse de habitualidad.
Esta tesitura ha sido adoptada recientemente por el Superior Tribunal de Justicia en la causa “ING Bank N.V. Sociedad Extranjera c/ GCBA y Otros s/ impugnación actos administrativos s/ recurso de apelación ordinario concedido”, Expte. nº 12617/15, sentencia del 3 de marzo de 2017, donde señaló que el importe recibido por la actora en concepto de bono compensador no reviste las características necesarias para que se perfeccione del hecho imponible en el Impuesto sobre los Ingresos Brutos (conf. arg. votos de los Ministros Dres. Ruiz, Casás y Weinberg).

En el caso, corresponde confirmar la sentencia de grado, en cuanto hizo parcialmente lugar a la demanda de impugnación de la determinación de oficio del Impuesto sobre los Ingresos Brutos y estableció que lo percibido por la actora en concepto de "bono compensador" no puede ser incluido dentro de la base imponible del impuesto.
En efecto, los artículos de la legislación impositiva local (CF) -que establece los lineamientos del Impuesto sobre los Ingresos Brutos y que regula cómo deben tributar las entidades financieras-, no remiten a las normas emitidas por el Banco Central de la República Argentina en la materia, a los efectos de determinar los elementos que integran o se excluyen de la base imponible y, por ende, cómo se calcula el monto del impuesto a pagar.
Si bien no es menos cierto que, por cuestiones de prudencia y seguridad jurídica, deben ponderarse los criterios establecidos en la normativa emitida por los organismos rectores y procurar su armonización con las leyes impositivas, dichos criterios no se imponen, "per se", a los principios y fines que persiguen las leyes fiscales ya que éstas pretenden, en principio, que el monto imponible determinado resulte un adecuado reflejo de la manifestación de riqueza o capacidad contributiva en que debe sustentarse todo gravamen (conf. arg. de Fallos: 312:2467).
Una solución contraria conduciría a desnaturalizar el Impuesto sobre los Ingresos Brutos y hasta la misma tarea jurisdiccional.
Ello así porque, por un lado, se estaría dándole primacía a la normativa emitida por el Banco Central sobre la leyes impositivas locales cuando estas no lo establecen así y, de esta manera, se incumpliría con uno de los principales fines de los Tribunales de justicia, el cual consiste en dilucidar la verdad jurídica objetiva en el caso traído a su análisis (Fallos: 248:291, 306:738), ya que la renuncia a la verdad es incompatible con el servicio de justicia (Fallos: 329:755).

En el caso, corresponde revocar la sentencia de grado, y en consecuencia, hacer lugar a la acción de amparo entablada por la actora, y declarar ilegítima la pretensión de cobro del impuesto por radicación de vehículos por los períodos en cuestión, y con relación al rodado de propiedad de la empresa actora.
En efecto, de la prueba ofrecida se desprende que el 1/1/2010 (esto es, a más de un año que la actora dio de baja el impuesto) se procedió a dar el alta de oficio del impuesto de radicación de vehículo en la Ciudad de Buenos Aires.
Ahora bien, lo cierto es que de las constancias de autos no surge que la Administración haya podido válidamente arribar a la conclusión allí expuesta, en tanto la demandada no ha agregado elementos que demuestren que la guarda habitual no es la registral y, en consecuencia, la autoricen a presumir la localización del vehículo en la Ciudad Autónoma de Buenos Aires.
En tal orden, cabe advertir que, en el caso, se trata de una empresa que se dedicaría al transporte –entre otros– de carga de larga distancia, especialmente en la zona del noreste argentino, dentro de la que se encuentra la sucursal del Registro Nacional de la Propiedad Automotor donde se halla registrada la radicación del vehículo y la ubicación geográfica del inmueble de propiedad de la sociedad actora que, a su vez, coincide con el informado por la Dirección Nacional de los Registros Nacionales de la Propiedad del Automotor y de Créditos Prendarios.
Así las cosas, y a partir de una valoración en conjunto de la prueba rendida en la causa, no se ha logrado desvirtuar –en estas actuaciones– que el vehículo en cuestión se encontraba radicado –cuanto menos, durante los períodos reclamados en la ejecución fiscal conexa- en la Provincia del Chaco.
De tal modo, sin elementos fácticos concretos, la presunción establecida –"iuris tantum"– en el artículo 314 del Código Fiscal (t.o. 2013) no puede prevalecer sobre las constancias registrales que, como regla, indican la radicación que constituye el hecho imponible del impuesto en cuestión.

En el caso, corresponde revocar la sentencia de grado, y en consecuencia, hacer lugar a la acción de amparo entablada por la actora, y declarar ilegítima la pretensión de cobro del impuesto por radicación de vehículos por los períodos en cuestión, y con relación al rodado de propiedad de la empresa actora.
En efecto, cabe recordar que el hecho imponible –para un supuesto como el de autos- se configura con la “radicación de vehículos en la Ciudad Autónoma de Buenos Aires” (v. art. 312 Cód. Fiscal, t.o. 2013).
Supuesto que se constituye por: 1.- su inscripción en el registro de la Propiedad Automotor y de Créditos Prendarios en esta jurisdicción; 2.- cuando el Registro Nacional de la Propiedad Automotor y de Créditos Prendarios consigna en el título de propiedad que el vehículo se guarda habitualmente en esta jurisdicción; 3.- vehículos no convocados por el Registro de la Propiedad Automotor y de Créditos Prendarios, y que se consideran radicados en la Ciudad Autónoma de Buenos Aires porque se guardan o estacionan habitualmente en esta jurisdicción (v. art. 313 Cód. Fiscal t.o. 2013).
Por su parte, el artículo 314 del Código Fiscal (t.o. 2013) indica que para que opere la presunción de radicación en la jurisdicción de la Ciudad de Buenos Aires deben darse “concurrentemente” las situaciones allí especificadas.
Ello así, siendo que ninguno de esos supuestos se encuentra probado en autos, pretender el cobro del tributo aludido por la simple afirmación –incompatible con el material probatorio obrante en autos, apreciado de conformidad con las reglas de la sana crítica (cfr. art. 301 del CCAyT)– de que la actora tendría la guarda habitual del rodado en el ámbito de esta Ciudad no resulta razonable y torna en manifiestamente ilegítima la conducta desplegada por el Gobierno local.

Este Tribunal ha señalado que la contribución de alumbrado, barrido y limpieza posee diversas particularidades.
A saber, por la forma de aplicación del tributo, recae en el acreedor de la deuda tributaria determinar la obligación que al deudor le cabe cumplir. Esta liquidación se efectúa sobre la base de la información aportada por el contribuyente y, eventualmente, con aquellos elementos que pueda recabar la propia Administración.
Es entonces la propia mecánica liquidatoria del tributo la que torna aplicable la doctrina del efecto liberatorio del pago. Desde allí se sostuvo, que la seguridad jurídica impone que resulta suficiente haber pagado de buena fe lo administrativamente liquidado; más allá de que la suma ingresada sea menor a lo realmente debido de acuerdo a la ley (conf. esta Sala "in re" “Sidway S.A. c/GCBA s/impugnación de acto administrativo”; sentencia del 13/6/2012).

En el caso, corresponde confirmar la sentencia de grado, en cuanto hizo lugar a la acción meramente declarativa y consideró no exigibles los montos devengados en concepto de contribución por publicidad en la vía pública.
En efecto, para así decidir, el "a quo" tuvo por acreditado que el espacio no contuvo publicidad alguna en el período fiscal reclamado, que por ello no se encontraba configurado el hecho imponible del tributo en debate, y la actora no había desarrollado actividad publicitaria en el sentido definido por el artículo 1° de la Ley N° 2369 de Publicidad Exterior.
Dicha conclusión fue consecuencia del análisis, tanto de lo dispuesto por el artículo 343 del Código Fiscal (t.o. 2011), como de lo ordenado por el artículo 1º de la Ley Nº 2396 ya mencionado.
De esta forma, y tal como fue señalado por el Sr. Fiscal ante esta Cámara, no cabe más que concluir que lo argumentado por el recurrente configura una mera discrepancia subjetiva con el pronunciamiento de grado, que en modo alguno logra rebatir la interpretación normativa efectuada sobre el alcance del artículo 1° de la referida ley de publicidad exterior y su relación con la hipótesis de incidencia tributaria discutida en las presentes actuaciones.

En el caso, corresponde confirmar la sentencia de grado, en cuanto hizo lugar a la acción meramente declarativa y consideró no exigibles los montos devengados en concepto de contribución por publicidad en la vía pública.
Si bien, cuando el artículo 343 "in fine" del Código Fiscal (t.o. 2011) señala que la falta de habilitación no obsta al nacimiento de la obligación tributaria, tiene en miras la posibilidad de que el contribuyente desarrolle la actividad gravada de manera irregular, no podría objetarse que ese supuesto esté alcanzado por el tributo, pues de otro modo se estaría colocando a quien publicita sin cumplir con los recaudos legales en mejor situación que quien obra conforme a derecho.
Sin embargo, que el hecho imponible pueda existir en tales condiciones no implica que efectivamente se produzca. Y es en este punto donde el Gobierno de la Ciudad omite hacerse cargo de un argumento central del fallo apelado, cual es que –según el "a quo"– no se ha materializado actividad publicitaria alguna (más allá de la existencia o no de habilitación o permiso a tal efecto).
Ello así, la sentencia de grado, al vincular el hecho imponible con una efectiva actividad publicitaria (en el caso, la colocación de anuncios), encuentra sustento en diversas disposiciones legales (arts. 343, 351 y 352 del Código Fiscal).
En efecto, según la lectura del artículo 354 del Código Fiscal, la obtención del permiso obligaría al pago de la contribución, más allá de si el aviso es efectivamente colocado. De allí que, una vez que el contribuyente se encuentra en condiciones de publicitar, si no lo hace debe solicitar la exención a efectos de liberarse de esa obligación. Es decir, que es posible que, aún sin permiso, el contribuyente se encuentre alcanzado por el tributo. Sin embargo, ello exigiría que aquél desarrolle la actividad gravada.
Como la Administración nunca otorgó los permisos correspondientes para la instalación de una columna publicitaria para colocar los anuncios publicitarios en cuestión, no existen elementos que permitan concluir que el hecho imponible efectivamente se produjo.

En el caso, corresponde revocar la sentencia de grado y, en consecuencia, rechazar la acción meramente declarativa, con el objeto que se aclare respecto a la exigencia por parte de la Administración de los montos devengados en concepto de contribución por publicidad en la vía pública.
En efecto, el legislador estableció como regla el pago de la contribución en cuestión para aquellos sujetos a quienes se permita el desarrollo de actividad publicitaria (mediante la concesión de un permiso cf. arts. 19 a 22 de la ley Nº 2396 de Publicidad Exterior) y puso en cabeza del contribuyente, un procedimiento facultativo y reglado para eximirlo –sólo en ciertos casos y por determinado plazo- del pago de aquella.
En consecuencia, frente al marco normativo de los artículos 343 y 354 del Código Fiscal (t.o. 2011) y de la Ley N° 2396, asiste razón al Gobierno de la Ciudad en cuanto a que la prueba producida en autos resulta insuficiente a fin de acreditar la improcedencia del cobro pretendido en las ejecuciones fiscales bajo estudio.
Es que, la invocada falta de habilitación del anuncio en la que funda la accionante su pretensión, no la eximiría por sí de la obligación de pago de la contribución por publicidad, toda vez que dicha formalidad es exigida a fin de que los anuncios publicitarios cumplan con las condiciones de instalación requeridas en la ley de publicidad exterior de conformidad con las disposiciones del Código de Planeamiento Urbano y es un trámite independiente de aquél establecido para la obtención del permiso.
A igual conclusión cabe arribar en cuanto a la alegada ausencia de actividad publicitaria en el anuncio durante los períodos por los que se pretende el cobro de la contribución cuestionada.
Ello así, toda vez que no encontrándose siquiera acreditado que –ante el supuesto de “anuncio publicitario libre”- la parte actora hubiese iniciado el trámite legalmente estipulado para gozar de la exención prevista en el artículo 354 del Código Fiscal, la mera invocación de ausencia de publicidad, no alcanza para eximirla del pago de la contribución pretendida.
Menos aún, cuando la prueba en la que se funda el pronunciamiento impugnado refiere a períodos posteriores a aquellos por los que se pretende el cobro de la contribución aludida así como también ulteriores a la fecha de baja de los anuncios.
Por último, resta señalar que la contribuyente tampoco probó la inexistencia o denegación del referido permiso –sindicado por la norma fiscal como hecho imponible- respecto del anuncio publicitario en cuestión. (Del voto en disidencia de la Dra. Mariana Díaz).

En el caso, corresponde confirmar la sentencia de grado, en cuando hizo lugar a la acción meramente declarativa interpuesta por la actora, y en consecuencia, rechazó la pretensión del Fisco de grabar con el Impuesto de Sellos, órdenes de compra que versan sobre bienes situados fuera del territorio de la Ciudad de Buenos Aires y, por ende, excluidos de la obligación de pago del tributo.
En efecto, los elementos de prueba rendidos en autos dan cuenta de que, a la fecha de celebración de las contrataciones, así como a la de emisión de las órdenes de compras debatidas en autos, la totalidad de los bienes objeto de negociación se encontraban situados fuera de la jurisdicción local.
Vale decir, las empresas que oficiaron de vendedoras de los insumos en juego se encontraban situadas en el exterior, y las mercaderías exportadas por aquéllas ingresaron al país vía aérea o fluvial, debiéndose posteriormente efectuar la entrega de los insumos en los lugares acordados en cada una de las operaciones, la que, en algunas casos, ocurrió en el extranjero.
Así las cosas, los elementos probatorios acompañados por la contribuyente permiten demostrar que, los productos comprometidos, al tiempo de celebrarse los acuerdos respectivos, no se hallaban físicamente en el ámbito local.

En el caso, corresponde confirmar la sentencia de grado, en cuando hizo lugar a la acción meramente declarativa interpuesta por la actora, y en consecuencia, rechazó la pretensión del Fisco de grabar con el Impuesto de Sellos, órdenes de compra que versan sobre bienes situados fuera del territorio de la Ciudad de Buenos Aires y, por ende, excluidos de la obligación de pago del tributo.
En primer lugar, se debe examinar si se dan los elementos básicos o esenciales del hecho imponible, instrumentalidad y onerosidad y, dados ellos, analizar si se da el vínculo jurisdiccional que se requiere para la configuración del hecho imponible, conforme los artículos 418 del Código Fiscal (t.o. 2016) y 9°, inciso b), apartado 2° de la Ley N° 23.548, mediante la cual se instituyó el Régimen de Coparticipación Federal de Impuestos.
De esta última norma “se desprende que el mentado requisito de la instrumentalidad, para ser tal, debe presentar dos presupuestos ineludibles: por una parte, un sustrato material o documental específico, que dé cuenta o haga constar el negocio jurídico oneroso celebrado (lo que, de por sí, lleva a descartar del campo del impuesto los negocios resultantes de relaciones o contratos de hecho, muy generalizados en el tráfico comercial contemporáneo); y, por la otra, la autosuficiencia o bastedad del referido sustrato a tales efectos; es decir, para tener por perfeccionado y exigible jurídicamente el negocio de que se trate. De no presentarse ambas cualidades de manera concomitante, la instrumentalidad no llega a configurarse y, por lo tanto, el negocio jurídico de que se trate –aunque tenga carácter oneroso– resulta inapto para suscitar la gravabilidad en sellos.” (Conf. Guaita Mariano “Impuesto de sellos de la Ciudad Autónoma de la Ciudad Autónoma de Buenos Aires” inédito).
Ahora bien del análisis de las órdenes de compra objeto de la presente acción declarativa se debe concluir que no reúnen las condiciones de un instrumento gravable, a la luz de la normativa citada. Ello es así dado que los documentos mencionados no resultan autosuficientes.
Véase que el propio inspector, al realizar su informe final, señaló “las órdenes de compra bajo análisis configuran la aceptación de una oferta, en cuanto tales instrumentos contienen una enunciación genérica de las prestaciones comprometidas, remitiéndose en forma expresa al contenido del pliego de bases y condiciones que según surge de la letra de estos documentos, forman parte de las mismas”.

En el caso, corresponde declarar desierto el recurso de apelación contra la sentencia de grado que rechazó la acción de amparo.
En efecto, los actores pretenden que se declare inoponible toda deuda anterior a la emisión del certificado de libre deuda que consta en la escritura traslativa del dominio del inmuble que adquirieron.
No obstante, al momento de escriturar, no se existía constancia en la que la Administración haya informado que el inmueble no registraba deuda en concepto de contribución de alumbrado, barrido y limpieza, territorial y de pavimentos y aceras y el adicional establecido por la Ley N° 23.514.
Cabe señalar que la actora no expone argumentos que justifiquen sustraer su caso de la consecuencia prevista en la parte final del artículo 16 del Código Fiscal -vigente al momento de la escrituración-, en cuanto responsabiliza a los titulares de dominio de los bienes inmuebles por deudas de sus antecesores si la transferencia de dominio se efectivizase sin la obtención de una constancia de estado de deuda, situación que fue verificada en autos a partir de lo expresamente asentado en la respectiva escritura traslativa de dominio.

La Tasa de estudio, revisión e inspección de obra en la vía pública (TERI) participaría de la naturaleza jurídica del tributo denominado tasas.
En tal sentido, cabe recordar que la Corte Suprema de Justicia de la Nación tiene dicho que la tasa por el estudio, revisión e inspección de obras en la vía pública es “un gravamen cuyo hecho imponible se integra con la actividad estatal consistente en tareas de análisis, estudio, revisión y la inspección final de una serie de obras llevadas a cabo en instalaciones ubicadas en la vía pública por empresas prestadoras de diversos servicios”. Asimismo, agregó que este tributo “toma en cuenta, en forma exclusiva, un conjunto de actividades que preceptivamente debe realizar el Gobierno de la Ciudad de Buenos Aires en ejercicio de su innegable poder de policía local y como encargado de la custodia de los bienes de su dominio público, consistentes en estudiar el plan de trabajos en la vía pública que le presenten las empresas que los llevarán a cabo, como así en aprobarlos o no, en revisar las instalaciones, y en verificar los trabajos de cierre definitivo de las aperturas que se hayan hecho en la calzada”. Por lo que concluyó que “mediante esta tasa no se está gravando el uso diferenciado del dominio público […] sino que se trata de una contribución vinculada con la prestación de los servicios a los que se hizo referencia” (conf. Fallos: 337:858).
Dado que el gravamen analizado sería una tasa retributiva por servicios prestados por el Gobierno de la Ciudad de Buenos Aires, que busca solventar las diversas tareas que la Ciudad lleva adelante cuando las empresas realizan trabajos en la vía pública (conf. art. 238 bis del C.F. T.O. 2000 y art. 37 Ley Tarifaria para el año 2000, en idéntico sentido la normativa para los años 2001, 2002 y 2003) y por lo tanto su pago tendría como antecedente la “concreta, efectiva e individualizada prestación de un servicio relativo a algo no menos individualizado (bien o acto) del contribuyente” (conf. Fallos: 312:1575), en principio, no habría óbice legal para su cobro ya que la empresa de servicios públicos no se encuentra eximida del pago de las tasas retributivas por servicios o mejoras de orden local (conf. art. 12 de la Ley N°15.336; arts. 19 y 21 del Decreto Nacional nº 714/92 y art. 267 Código Fiscal años 2000).

En el caso, corresponde confirmar la sentencia de grado en cuanto hizo lugar a la excepción de inhabilidad de título, y en consecuencia, rechazó la ejecución fiscal.
En efecto, el Gobierno de la Ciudad de Buenos Aires promovió la presente ejecución fiscal contra la empresa de distribución y comercialización de energía eléctrica con el objeto de obtener el cobro judicial de la deuda en concepto de Tasa de estudio, revisión e inspección de obra en la vía pública (TERI).
El Convenio de Acción Coordinada -CAC- Nº 24/97 fue firmado por el Gobierno local y las empresas prestadoras de servicios públicos -entre las que se encuentra la empresa demandada- con el fin de acordar una metodología para la obtención de permisos de apertura y realización de trabajos en la vía pública por parte de las empresas firmantes (artículo 1°).
En este sentido, como contraprestación de las tareas que incumben a la Administración, las empresas prestadoras de servicios públicos se obligaron al pago de una contribución (conf. art. 24).
Ello así, cabe concluir que la pretensión de la Ciudad Autónoma de Buenos Aires de cobrar a la demandada, la Tasa por Estudio, Revisión e Inspección de Obras en la vía pública prevista en los artículos 238 bis del Código Fiscal y 37 de la Ley Tarifaria para el año 2000 (y los correlativos para años posteriores), por un lado, y el gravamen previsto en los artículos 267 del Código Fiscal y 35 de la Ley Tarifaria, por el otro, constituye un supuesto de doble imposición por el mismo hecho, extremo vedado por el ordenamiento jurídico.
Bajo tales premisas, la finalidad perseguida por el legislador al consagrar la franquicia en debate, ha sido liberar al concesionario de aquellas gabelas locales vinculadas con la obtención de los permisos o autorizaciones necesarias, tanto para la construcción de nuevas instalaciones de servicios públicos de energía eléctrica ubicadas en el dominio público, como para el traslado, remoción o modificación de las existentes. Y lo ha realizado con el mismo propósito que inspira la restitución de los gastos prevista en el artículo 21 del Contrato de Concesión: evitar que la empresa que presta un servicio público nacional pueda ver comprometido su normal desenvolvimiento si, por las continuas traslaciones a las que pudiera quedar sujeta por los gobiernos provinciales y municipales, se la obligase a imprevisibles erogaciones (Fallos 329:2975).
En consecuencia, no corresponde la aplicación respecto de la empresa del tributo previsto en los artículos 238 bis, 259, 264 y 276 del Código Fiscal y 37 39, 38 y 40 de la Ley Tarifaria para los años 2001, 2002, 2003 y 2004.

En el caso, corresponde confirmar la sentencia de grado, en cuando hizo lugar a la acción meramente declarativa interpuesta por la actora, y en consecuencia, rechazó la pretensión del Fisco de grabar con el Impuesto de Sellos órdenes de compra.
En efecto, las órdenes de compra en cuestión no cumplirían con los requisitos previstos para constituir instrumentos susceptibles de ser gravados por el Impuesto de Sellos.
Una orden de compra resulta ser un documento que un comprador entrega a un vendedor para solicitar determinadas mercaderías. En ella se detalla la cantidad a comprar, el tipo de producto, su precio, las condiciones de pago y demás datos que se consideren importantes a los fines de llevar a cabo la operación comercial.
Para que un instrumento se encuentre alcanzado por el impuesto de sellos el acto jurídico debe hallarse documentado de modo tal que, con esa sola pieza, el acreedor pueda compeler al deudor a ejecutar la prestación debida (conforme Código Fiscal t. o. 2010 y Ley N° 23.548 de Coparticipación Federal de Recursos Fiscales).
Si bien asiste razón a la demandada recurrente en cuanto afirmó que las órdenes de compra en cuestión remitían al pliego de licitación, lo cierto es que ello no implica de modo alguno que ese solo documento cumpla con los requisitos exigidos para ser considerado un instrumento autosuficiente sino, justamente, lo contrario.
A mayor abundamiento, cabe traer a colación lo resuelto por la Corte Suprema de Justicia de la Nación en diversos pronunciamientos en los cuales se expidió sobre el Impuesto en cuestión y su aplicación a órdenes de compra.
En el caso “Massuh SA s/ concurso preventivo s/ incidente de revisión por la fiscalía de la Provincia de Buenos Aires”, del 17/03/2009, ha sostenido, que “…de las propias afirmaciones de la representación provincial (…) surge que las órdenes de compra son ‘la aceptación de ofertas provenientes de licitaciones privadas, en las cuales los libradores se presentan como oferentes’ y que este proceder ‘indica la formulación sucesiva o progresiva del contrato, actuando las órdenes de compra como aceptaciones o notificaciones de que las propuestas quedan aceptadas’ (...). Al ser ello asi, el propio Fisco provincial admitió que la oferta y su aceptación obran en instrumentos separados (…) Esta circunstancia, según pienso, obstaría a poder considerar reunido el requisito de la autosuficiencia del instrumento que necesita el impuesto de sellos, tanto por exigencia del propio Código Fiscal de la provincia (arts. 214, 219 y 220 del código fiscal entonces vigente), como de la Ley N° 23.548, en su arto 9, inc. b), acápite II, en cuanto precisan que el documento ha de revestir los caracteres exteriores de un título jurídico con el cual pueda ser exigido el cumplimiento de las obligaciones sin necesidad de otro documento y con prescindencia de los actos que efectivamente realicen los contribuyentes...".

En el caso, corresponde confirmar la sentencia de grado, en cuando hizo lugar a la acción meramente declarativa interpuesta por la actora, y en consecuencia, rechazó la pretensión del Fisco de grabar con el Impuesto de Sellos órdenes de compra.
En efecto, las órdenes de compra en cuestión versan sobre bienes situados fuera del territorio de la Ciudad de Buenos Aires y, por ende, excluidos de la obligación de pago del tributo.
Conforme lo expuse en “Petrocor SRL c/ GCBA s/ acción meramente declarativa”, EXP 35624/2016-0”, Sala I, del 26/02/2019, “…al tratarse el impuesto de sellos de un tributo de carácter local, en virtud de facultades no delegadas al gobierno federal, la potestad impositiva del Fisco local se halla sujeta al principio de territorialidad, el cual impone que ‘(...) los puntos de conexión entre el acto jurídico y la potestad tributaria [sean] : a) el lugar de otorgamiento de los instrumentos, b) el lugar en que los actos instrumentados producen efectos y c) el lugar de ubicación de los bienes’ (conf. Soler Osvaldo H. – Enrique D. Carrica, Impuesto de Sellos de la Ciudad de Buenos Aires , 2da. Edición actualizada y ampliada, La Ley, 2011, Buenos Aires, pág. 39; también, Viviana C. Di Pietromica, Impuesto de Sellos de la Ciudad Autónoma de Buenos Aires, La Ley, 2003, Buenos Aires, pág. 26). Dicho principio resulta dirimente tanto para los casos en que los actos se formalicen fuera de la jurisdicción local pero produzcan efectos en ella, como también para los supuestos de los instrumentos concertados en este ámbito respecto de bienes radicados o situados afuera (Tribunal Fiscal de la Provincia de Buenos Aires, Sala I, ‘Naviera Sur Petrolera SA’, de fecha 09/08/2011, Sala II, ‘Aluplata’, de fecha 26/05/2011, entre otros; y Zapata, Luis, Tratamiento fiscal de las operaciones de compraventa de inmuebles en los impuestos a las ganancias, a la transferencia de inmuebles, al valor agregado, ingresos brutos (CABA) y sellos (CABA), AR/DOC/3214/2006)..."
Desde esa perspectiva, la normativa fiscal establece que no deberá tributarse el impuesto de sellos respecto de los actos formalizados en la Ciudad cuando los bienes objeto de las transacciones se encuentren radicados o situados fuera de ella (conf. Código Fiscal, art. 365, t.o. 2010; art. 367, t.o. 2011; art. 396, t.o. 2013; art. 415, t.o. 2014 y art. 432, t.o. 2015) de modo tal que en el "sub examine", al comprobarse que el lugar de radicación de los bienes se halla situado fuera del territorio de la Ciudad, se configura el supuesto previsto por la norma tributaria local.

En el caso, corresponde confirmar la sentencia de grado, en cuando hizo lugar a la acción meramente declarativa interpuesta por la actora, y en consecuencia, rechazó la pretensión del Fisco de grabar con el Impuesto de Sellos órdenes de compra.
En efecto, los elementos de prueba rendidos en autos dan cuenta de que, a la fecha de la adjudicación de las contrataciones comprometidas, asi como a la de emisión de las órdenes de compras debatidas en autos, la totalidad de los bienes objeto de negociación se encontraban situados fuera de la jurisdicción local.
Si bien la empresa desarrolla su actividad en distintas jurisdicciones, quedó demostrado que los insumos en juego se fabrican en otra provincia y que la mercadería fue distribuida desde allí a distintos puntos del país.
De este modo, los elementos probatorios acompañados por la contribuyente permiten demostrar que, como se dijo, los productos comprometidos no se hallaban físicamente en el ámbito local.

En el caso, corresponde confirmar la sentencia de grado en cuanto hizo lugar a la excepción de inhabilidad de título, y en consecuencia, rechazó la ejecución fiscal, con el objeto de obtener de la empresa de distribución de energía eléctrica el cobro judicial de la deuda en concepto de Tasa de estudio, revisión e inspección de obra en la vía pública (TERI).
En efecto, entre las partes se celebró en el año 1997 el Convenio de Acción Coordinada para los Trabajos en la Vía Pública (CAC) N° 24/97, por el cual se reguló lo referido a la “obtención de permisos de apertura y realización de trabajos en la vía pública”.
Ello así, de un examen integral de la normativa en juego y comparando las prestaciones establecidas en el Convenio y las del servicio que el Gobierno de la Ciudad de Buenos Aires pretende cobrar a través del presente apremio, resulta que por los períodos debatidos se verifica un doble financiamiento por la prestación (general) de servicios idénticos o que no han sido diferenciados entre sí. En sentido esta Sala, en su anterior integración, sostuvo “...de exigirse a Telecom SA el pago de los importes que surgen de la aplicación del Convenio N° 24/97, por un lado, y de la TERI, por el otro, se convalidaría ––"prima facie"–– el doble financiamiento de un mismo servicio. Ello así, en tanto a fin de tramitar una solicitud de permiso para canalizaciones a cielo abierto en aceras y calzadas o la ocupación del subsuelo, las empresas prestatarias de servicios públicos que suscribieron el Convenio 24/97 abonarían el aporte en él previsto y también la TERI” (conf. “Telecom Argentina SA c/ GCBA s/ otros procesos incidentales”, Expte. N°: EXP Nº30.199/1, sentencia del 08 de julio de 2010).
Asimismo, se ha sostenido que “...la gran mayoría de los servicios que el Gobierno recurrente afirma prestar a la actora con motivo de la realización de los trabajos que justificarían, a su juicio, el cobro de la TERI, se superpone con los que se comprometió a brindarle a la actora a través del Convenio N° 24/97, en contraprestación del pago del aporte previsto en el artículo 24 de ese convenio […] a su vez, ambos, la TERI y el aporte del convenio, deben ser abonados ante el mismo supuesto de hecho: en oportunidad de solicitar el permiso para ocupar la vía pública con la realización de trabajos (u obras). Finalmente, aun cuando los importes difieren en gran medida, la estructura de la obligación reviste notorias similitudes”. Por lo tanto, la situación descripta implicaría que “un pago privaría de causa al otro o, dicho de otro modo, no cabe remunerar dos veces la misma prestación mediante, por un lado, un importe convenido y, por el otro, una tasa (la TERI)” (conf. TSJ- CABA en autos “GCBA s/ queja por recurso de inconstitucionalidad denegado en ‘EDESUR SA c/ GCBA s/ acción meramente declarativa (art. 277 CCAyT)”, Expte. N° 6164/09, voto del juez Lozano, el 18 mayo de 2009).

En el caso, corresponde confirmar la sentencia de grado, en cuanto rechazó la presente ejecución fiscal en razón de los vicios que presenta el título ejecutivo.
En la presente ejecución el Gobierno de la Ciudad persigue el cobro del Impuesto sobre los Ingresos Brutos –ISIB- por algunos períodos correspondientes a los años 2012, 2013, 2014, 2015 y 2016. Luego de iniciada, el Gobierno actor manifestó haber tomado conocimiento de que el demandado falleció en el año 1995, motivo por el cual solicitó se cite a una de las herederas.
Ahora bien, no puede soslayarse que en el artículo 148 del Código Fiscal (t.o. 2012) se establece que el hecho imponible en el caso del Impuesto sobre los Ingresos Brutos se configura “[p]or el ejercicio habitual y a título oneroso en la Ciudad Autónoma de Buenos Aires del comercio, industria, profesión, oficio, negocio, locaciones de bienes, obras y servicios o de cualquier otra actividad a título oneroso, cualquiera sea el resultado obtenido y la naturaleza del sujeto que la preste…”.
Por su parte, en el artículo 151 del Código Fiscal (t.o. 2012) se aclaró que “[e]l ejercicio habitual de la actividad gravada debe ser entendido como el desarrollo -en el ejercicio fiscal- de hechos, actos u operaciones de la naturaleza de las alcanzadas por el impuesto, con prescindencia de su cantidad o monto cuando las mismas se efectúan por quienes hacen profesión de tales actividades”.
Así las cosas, válidamente puede concluirse en que a partir del fallecimiento del demandado no se encuentra configurado -a su respecto- uno de los presupuestos del hecho imponible; esto es, el ejercicio habitual de la actividad.

En el caso, corresponde revocar el pronunciamiento de grado, y en consecuencia, rechazar la acción de repetición iniciada por la parte actora, a fin de que se le restituyan las sumas que consideró indebidamente abonadas en concepto del Impuesto sobre los Ingresos Brutos por determinados períodos fiscales.
En efecto, el parámetro de ponderación valorado por la Administración para gravar las actividades que dieron origen a los pagos cuya reparación aquí se pretende (venta de combustibles y otros, estacionamiento, turismo e intermediación de seguros) fue el carácter lucrativo de aquellas.
Ello, en tanto su desarrollo arrojaría la posibilidad de generar un beneficio económico para la empresa actora (independientemente de que ello se logre o no), sin perjuicio de que aquel sea luego utilizado para cumplir con una finalidad no lucrativa como las que se establecen en su estatuto.
Frente a ello, la actora no acreditó que la valoración efectuada por el Fisco local a ese respecto fuese errónea, o bien que los pagos cuya repetición pretende tuvieran como origen actividades de carácter no lucrativo, independientemente de que sean desarrolladas por una asociación civil.

En materia de exenciones, se ha dicho que para que el contribuyente pueda gozar de ella, debía “‘peticionarlo expresamente, exigencia que es congruente con el carácter disponible del derecho de propiedad privada, y acreditar el cumplimiento de ciertos requisitos mediante la presentación de la documentación que hubiese permitido a la administración verificar si la dispensa tributaria se justificaba en atención a las pautas establecidas’ agregando luego que ‘[a]nte la ausencia de una petición oportuna y debidamente fundada, la decisión de la autoridad administrativa que determinó la deuda fue la correcta. Aplicó las normas. No hacerlo hubiera conllevado una liberalidad para la que no se encuentra autorizada. La ordenanza marcó los límites de la dispensa. A ella deben ajustarse todos los actores: la Administración, la sociedad de beneficencia y los jueces al resolver la controversia’" (cf. mi voto como vocal de la Sala I del fuero en los autos “GI S.A. c/ GCBA y otros s/ impugnación de actos administrativos”, expte. Nº40724/0, sentencia del 27/05/14; en igual sentido, TSJ –voto de la mayoría– en "GCBA s/ Queja por recurso de inconstitucionalidad denegado en: 'Sociedad Italiana de Beneficencia de Buenos Aires c/ DGR (resol. 1881/DGR/OO)'”, expte. Nº1227/01, sentencia del 2613/2002).

En el caso, corresponde revocar el pronunciamiento de grado, y en consecuencia, rechazar la acción de repetición iniciada por la parte actora, a fin de que se le restituyan las sumas que consideró indebidamente abonadas en concepto del Impuesto sobre los Ingresos Brutos por determinados períodos fiscales.
La actora fundó la acción de repetición por el fundamento principal de hallarse constituida como una asociación civil que no distribuye dividendos entre sus socios, directa ni indirectamente.
Sin embargo, aquello resulta insuficiente, por si, a los fines de considerar la actividad de la accionante comprendida dentro de la exención tributaria pretendida, toda vez que omitió mostrar de qué modo aquellas (principalmente venta de combustibles) atenderían al interés general de la comunidad, o bien cual habría sido el error del Fisco en ocasión de analizar su situación a la luz de la normativa aplicable.

En el caso, corresponde revocar el pronunciamiento de grado, y en consecuencia, rechazar la acción de repetición iniciada por la parte actora, a fin de que se le restituyan las sumas que consideró indebidamente abonadas en concepto del Impuesto sobre los Ingresos Brutos por determinados períodos fiscales.
La demandada afirma que la actora no se encontraría alcanzada por la exención contenida en los artículos 92, inciso 7º) y 94, inciso 7º) de las Ordenanzas fiscales Nº 40.731 (para el año 1993) y Nº 47.548 (para el año 1994), respectivamente.
En efecto, la actora no brindó argumentos tendientes a acreditar que correspondería considerársela abarcada en alguno de los supuestos que prevé la norma para que sea procedente la exención (ser una asociación civil de asistencia social, de educación, de instrucción, científica, artística, cultural o deportiva).

En el caso, corresponde revocar el pronunciamiento de grado, y en consecuencia, rechazar la acción de repetición iniciada por la parte actora, a fin de que se le restituyan las sumas abonadas en concepto de Impuesto sobre los Ingresos Brutos.
Corresponde determinar si la posición del Fisco, basada en la Ordenanza Fiscal 1994 -t.o. decreto 505/94-, contradice la Ley de Coparticipación.
Ahora bien, sobre la base del estatuto social y la prueba pericial contable, es posible sostener que el fin social de la empresa no es lucrativo, ello no impide afirmar que algunas de las actividades desarrolladas por la actora tengan dicha naturaleza.
Nótese que la Ley de Coparticipación admite la posibilidad de gravar "actividades” con fines de lucro. La norma no fija un límite de orden subjetivo, sino objetivo: a estos efectos, lo relevante no es el encuadre jurídico societario de la persona, sino la operatoria concreta que ésta desarrolla.
Desde esta perspectiva, es plausible afirmar que una persona jurídica con un objeto principal de bien común –tal en principio el caso de una asociación civil- pueda desarrollar de todas maneras ciertas actividades dirigidas a obtener un beneficio económico; y tales actividades, en tanto no constituyan el propósito central de la asociación civil, resultan en principio admisibles.
Ello así, tal contradicción no existe en el presente caso, toda vez que, los actos gravados (venta de combustibles, la venta e intermediación de servicios turísticos o la actividad aseguradora) son onerosos y, además, de naturaleza lucrativa.
En consecuencia, los ingresos gravados por la demandada no contrarían las previsiones del régimen de Coparticipación federal.

En el caso, corresponde revocar el pronunciamiento de grado, y en consecuencia, rechazar la acción de repetición iniciada por la parte actora, a fin de que se le restituyan las sumas abonadas en concepto de Impuesto sobre los Ingresos Brutos.
Corresponde determinar si la posición del Fisco, basada en la Ordenanza Fiscal 1994 -t.o. decreto 505/94-, contradice la Ley de Coparticipación.
La Ley de Coparticipación describe una característica que deben reunir “las actividades” (el fin de lucro), sin detenerse en el propósito social que en última instancia anima al sujeto que las lleva a cabo.
Sentado esto, debe observarse que la actora no ha demostrado que las actividades gravadas se hayan desarrollado en términos que permitan desconocer su naturaleza lucrativa y su fin de lucro.
Nótese que la venta de combustibles, la venta e intermediación de servicios turísticos o la actividad aseguradora no son rubros que, en sí mismos, puedan ser calificados como de bien público.
De hecho, se trata de actividades que, de ordinario, son explotadas por sociedades comerciales.
Ello así, no se advierte que la posición del Fisco contraríe lo dispuesto en el artículo 9.b.1 de la Ley de Coparticipación, en cuanto contempla la posibilidad de gravar “…los ingresos provenientes del ejercicio de actividades empresarias (incluso unipersonales) civiles o comerciales con fines de lucro…”.

En el caso, corresponde revocar el pronunciamiento de grado, y en consecuencia, rechazar la acción de repetición iniciada por la parte actora, a fin de que se le restituyan las sumas abonadas en concepto de Impuesto sobre los Ingresos Brutos.
Una vez establecido que los ingresos se encuentran alcanzados por el tributo, corresponde dilucidar si los pagos no eran exigibles en virtud de una exención.
El Juez de grado sostuvo que la actora se encuentra comprendida en la dispensa prevista en el artículo 94 inciso 7° de la Ordenanza Fiscal del año 1994 (t.o. Decreto 505/94).
Al denegar la exención, el Fisco tuvo en cuenta que las actividades en cuestión (venta de combustibles, la venta e intermediación de servicios turísticos o la actividad aseguradora) no atendían directamente al interés general, sino que los ingresos eran destinados al exclusivo beneficio de sus asociados. Esta apreciación no ha sido rebatida por la empresa actora.
Las actividades lucrativas en cuestión no propenden de manera directa al bien común y tampoco la actora ha demostrado que los ingresos así obtenidos estén destinados a un propósito de interés general.

En el caso, corresponde revocar el pronunciamiento de grado, y en consecuencia, rechazar la acción de repetición iniciada por la parte actora, a fin de que se le restituyan las sumas abonadas en concepto de Impuesto sobre los Ingresos Brutos.
Una vez establecido que los ingresos se encuentran alcanzados por el tributo, corresponde dilucidar si los pagos no eran exigibles en virtud de una exención
En efecto, las actividades lucrativas de venta de combustibles, la venta e intermediación de servicios turísticos o la actividad aseguradora desplegadas por la parte no propenden de manera directa al bien común y tampoco la actora ha demostrado que los ingresos así obtenidos estén destinados a un propósito de interés general.
Antes bien, conforme lo señalado por el recurrente, serían aplicados a solventar prestaciones en beneficio de los socios.
Si bien es cierto que la empresa no distribuye dividendos entre sus socios, esta circunstancia por sí sola no demuestra la procedencia de la exención.
Nótese que el artículo inciso del Decreto N° 505/94, se refiere a la distribución “directa o indirecta” entre los socios, lo que da cuenta de que la intención del Legislador, al fijar los requisitos para la dispensa, no se ha circunscripto a aquel supuesto.
Máxime tratándose de operaciones que, reportan una ventaja económica y no propenden, en sí mismas, al bien común.

En el caso, corresponde revocar el pronunciamiento de grado, y en consecuencia, rechazar la acción de repetición iniciada por la parte actora, a fin de que se le restituyan las sumas abonadas en concepto de Impuesto sobre los Ingresos Brutos.
En efecto, la actora no logró acreditar que la valoración efectuada por el Fisco local con respecto al carácter lucrativo que se asignó a las actividades gravadas (venta de combustibles, la venta e intermediación de servicios turísticos o la actividad aseguradora) fuese erróneo, o bien que los pagos cuya repetición pretende tuvieran como origen actividades de distinto carácter, independientemente de que sean desarrolladas por una asociación civil.
Tampoco la reclamante esbozó argumentos tendientes a acreditar que correspondería considerársela abarcada en algún otro de los supuestos que prevé el Decreto N° 505/94 para que sea procedente la exención (ser una asociación civil de asistencia social, de educación, de instrucción, científica, artística, cultural o deportiva).

En el caso, corresponde rechazar el recurso de apelación interpuesto por el GCBA contra la resolución de grado que ordenó la devolución de lo ingresado por la actora en concepto de intereses, capital y multa del tributo a los ingresos brutos.
En efecto, ha quedado delimitada controversia en establecer si el bien inmueble objeto de la operación de compra y venta grabada constituye –o no– un bien de uso para la actora y en ese caso, determinar si dicha operación se encontraba gravada con el impuesto a los ingresos brutos a partir del análisis del tratamiento que le otorgan las normas impositivas involucradas.
De acuerdo a lo dispuesto en el artículo 131 del Código Fiscal (texto ordenado 2006) el hecho imponible se encuentra constituido por cuatro elementos fundamentales: el ejercicio de la actividad, la habitualidad, la onerosidad y el sustento territorial (Gladys Vidal, “Régimen tributario argentino”, 1ed., Abeledo Perrot, Buenos Aires, 2010). EL artículo 134 del mismo Código introduce el concepto de "habitualidad".
Ello así, es posible concluir que la “venta de inmuebles” se encuentra alcanzada con el impuesto sobre los ingresos brutos, cuando se traduce en la consecución de hechos, actos u operaciones a titulo oneroso realizados por quienes hacen profesión de tales actividades, en el marco de un ejercicio fiscal determinado.

El artículo 139 del Código Fiscal (texto ordenado 2006) establece los supuestos de exención del pago del impuesto a los ingresos brutos.
Al respecto, se ha dicho que las exenciones aparecen como una técnica impositiva que puede afectar a todos los elementos estructurales de la relación tributaria y que se dirige a provocar un efecto desgravatorio, total o parcial, en beneficio de ciertas personas o respecto de determinados supuestos fácticos.
Así, se destacan dos notas comunes a todo tipo de exención, por un lado la circunstancia de haberse producido el hecho imponible y por otro la exclusión de la obligación tributaria. “El razonamiento parece ser este: la deuda impositiva nace a pesar de haberse producido el hecho imponible” (Sainz de Bujanda, Fernando, “Teoría jurídica de la exención tributaria”, Hacienda y Derecho, tomo III, Instituto de Estudios Políticos, Madrid, 1963, ps. 385/463.).
Para el caso de las exenciones objetivas, el citado autor menciona que “el supuesto exento puede ya formar parte de la operación lógica que conduce a la formulación normativa del hecho imponible. En estos casos, la obligación no dejaría de nacer por una exclusión especial, de la ley, a pesar de haberse producido el hecho imponible, sino porque este resulte configurado por la norma de tal modo que en algunas de sus modalidades o especificaciones no genere la obligación de contribuir” (op. cit., Sainz de Bujanda, Fernando, “Teoría jurídica de la exención tributaria”).
Tal podría ser el caso de la compra y venta de inmuebles afectados como “bienes de uso”, por cuanto los ingresos provenientes de esta operatoria representan una ganancia no habitual para el contribuyente.
No obstante ello, bien pudo ocurrir que el legislador local haya querido caracterizar mediante la técnica de la exención un verdadero supuesto de no sujeción.
Estas normas positivas se ocupan de atribuir el carácter de no sujetos a determinados hechos o personas que no se encuentran normativamente percutidos por la aplicación del tributo.
Esta conclusión puede verse reforzada por la circunstancia de que conforme lo establece el artículo 175 inciso 6 del Código Fiscal ( t.o. 2006) y el artículo 176 inciso 6 del Código Fiscal (t.o. 2007), los ingresos provenientes de la venta de bienes destinados como “bien de uso” se encuentran excluidos de la base imponible sobre la que recaerá el impuesto sobre los ingresos brutos.
Ello por cuanto, estos ingresos no constituyen una contraprestación por el ejercicio de la actividad gravada que tipifica el propio artículo 131 del Código Fiscal

En el caso, corresponde rechazar el recurso de apelación interpuesto por el GCBA contra la resolución de grado que ordenó la devolución de lo ingresado por la actora en concepto de intereses, capital y multa del tributo a los ingresos brutos.
En efecto, ha quedado delimitada controversia en establecer si el bien inmueble objeto de la operación de compra y venta grabada constituye –o no– un bien de uso para la actora y en ese caso, determinar si dicha operación se encontraba gravada con el impuesto a los ingresos brutos a partir del análisis del tratamiento que le otorgan las normas impositivas involucradas.
Ello así, conforme lo dispuesto en el artículo 175 inciso 6 del Código Fiscal (texto ordenado 2006) y el artículo 176 inciso 6 del Código Fiscal (texto ordenado 2007), los ingresos provenientes de la venta de bienes destinados como “bien de uso” se encuentran excluidos de la base imponible sobre la que recaerá el impuesto sobre los ingresos brutos.
Ello por cuanto, estos ingresos no constituyen una contraprestación por el ejercicio de la actividad gravada que tipifica el artículo 131 del referido Código.
Es posible concluir que la compra y venta de bienes inmuebles afectados como “bienes de uso” no se encuentra alcanzada con el impuesto sobre los ingresos brutos, sea por constituir, según expresa disposición del Legislador local, un supuesto cuyo acaecimiento neutraliza el nacimiento de la obligación de ingresar el tributo o bien, por no hallarse sujeto dentro del ámbito de aplicación de la hipótesis de incidencia descripta en la norma impositiva.

Si bien la norma impositiva no contiene definición alguna de “bien de uso”, las normas contables proveen un esclarecimiento del término; así la Resolución Técnica Nº 9 emanada de la Federación Argentina de Consejos Profesionales de Ciencias Económicasy posteriormente modificada por la Resolución Técnica Nº 31 define el concepto de "bien de uso", "inversiones" y "bienes de cambio".
Se ha dicho que responden a la denominación "bienes de uso" aquellos bienes tangibles que se utilizan en la actividad de la empresa y que no estén destinados a la venta hasta tanto se resuelva discontinuar su uso.
De lo expuesto pueden extraerse ciertas notas características que hacen a la conceptualización de un “bien de uso”: que se trate de un bien tangible, que su destino se halle afectado a la actividad principal de la empresa o sociedad pero no a la venta habitual.

En el caso, corresponde rechazar el recurso de apelación interpuesto por el GCBA contra la resolución de grado que ordenó la devolución de lo ingresado por la actora en concepto de intereses, capital y multa del tributo a los ingresos brutos.
En efecto, de las pruebas de autos se desprende que la venta y cesión de inmuebles objeto de gravamen versó sobre parte de las unidades funcionales que la empresa tenía afectadas a su actividad de locación; actividad que significó, para la recurrente, su única fuente de ingresos durante un período consecutivo de 10 años, sin que pueda colegirse que dicho desarrollo negocial haya resultado excepcional o que formaba parte de un giro comercial mas amplio constituyendo, de ese modo, la compra y venta de inmuebles su actividad habitual.
Por el contrario, de lo informado por el perito contable y los balances societario de la empresa contribuyente surge que tras desprenderse de las últimas unidades funcionales correspondientes al inmueble en cuestión no se registraron ingresos posteriores a favor de la actora hasta la fecha de presentación de la pericia.
Esta circunstancia, hecha por tierra la interpretación propiciada por la demandada en virtud de la que consideró que la enajenación tuvo por objeto adquirir otro inmueble para continuar de ese modo con el giro y actividad de la sociedad vinculado a la supuesta compra y venta de inmuebles.
Ello así, la real sustancia del entramado negocial desarrollado por la contribuyente, que se corresponde exclusivamente con la locación de inmuebles como actividad principal durante los periodos discutidos, lleva a presumir que el inmueble objeto de la operación de compra y venta en cuestión revestía carácter de “bien de uso” para la recurrente.

En el caso, corresponde hacer lugar al recurso de apelación interpuesto por la contribuyente, revocar la sentencia de grado en cuanto confirmó el ajuste del anticipo 12/2007 en concepto de Impuesto a los Ingresos Brutos y, en consecuencia ordenar la devolución de lo ingresado en concepto del ajuste con mas sus intereses y lo abonado en proporción de la multa.
La Jueza de grado fundó el rechazo de la devolución de los anticipos en estudio sobre la base de la habitualidad en las operaciones alcanzadas con el impuesto que se encontraba determinada por la índole de las actividades que daban lugar al hecho imponible, el objeto de la empresa, profesión o locación y los usos y costumbres de la vida económica. Así entendió que la cesión de derechos efectuada por la firma actora a una sociedad constructora importó la verificación del hecho imponible al que alude el artículo 131 del Código Fiscal en tanto dicho acto resultó –a la luz de las actividades consignadas como objeto social de la contribuyente– una manifestación del ejercicio de su actividad onerosa y habitual en la jurisdicción.
Sin embargo, el contrato de cesión bajo examen no importó, en los hechos, una manifestación del ejercicio habitual de su actividad comercial ya que, al transferir los derechos del fideicomiso, la contribuyente cedió el derecho que poseía en su carácter de fiduciante de “percibir ciertos bienes” una vez cumplidos “los pagos de las sumas adeudadas” objeto de garantía del fideicomiso.
De esta manera, el cesionario accedió a sustituir al cedente en la referida obligación a cambio de que se le restituya la plena propiedad de las unidades funcionales remanentes afectadas al fideicomiso una vez cumplida la condición resolutiva del fideicomiso de garantía.
De los términos del referido contrato de cesión y los balances presentados, es posible acreditar que en el período discutido la actora se desprendió de las últimas unidades funcionales que poseía con relación al inmueble en cuestión lo que ocasionó que, con posterioridad a dicha fecha y por los años subsiguientes, declarara su actividad “sin ingresos”.
La circunstancia de que la cesión de derechos configurada tuvo como resultado la cancelación de la deuda contraída por la contribuyente por un préstamo bancario y el desapoderamiento del único bien inmueble afectado a su actividad de locación, impide considerar al importe resultado de dicha operación como un ingreso que el obligado por deuda propia del impuesto sobre los ingresos brutos devengó el derecho a cobrar como contraprestación de quienes demandan su actividad (TSJCABA in re “ING Bank N.V. Sociedad Extranjera c/ GCBA y otros s/ impugnación actos administrativos s/ recurso de apelación ordinario concedido” Expte. nº 12617/15, sentencia del 3 de marzo de 2017).

En el caso, corresponde confirmar la sentencia de grado que rechazó la medida cautelar solicitando que se ordenara al Gobierno de la Ciudad de Buenos Aires abstenerse de ejecutar, embargar o exigir su pretensión respecto de la tasa prevista en el artículo 38 de la Ley N° 5.723 y de los intereses, recargos y sanciones.
Los fundamentos esgrimidos por la empresa de distribución de energía eléctrica no logran controvertir la falta de peligro en la demora advertida por el Magistrado de grado.
En efecto, la recurrente se limita a señalar que “la medida que se peticiona NO tiene el alcance de afectar el derecho del Gobierno local de reclamar, determinar e iniciar acciones judiciales que persigan el cobro de la tasa de estudio, revisión e inspección de obras en la vía pública y/o espacios de dominio público (TERI), en tanto la misma corresponda al sujeto y a la actividad tal cual es definida en el hecho imponible del Código Fiscal, con los límites de la normativa federal ya analizada”.
Cabe señalar que no ha acreditado la magnitud del daño que le ocasionaría el rechazo de la medida solicitada.
Tanto la doctrina como la jurisprudencia coinciden en que la admisibilidad de las medidas cautelares está sujeta a la verificación de dos condiciones insoslayables. Por un lado, la verosimilitud del derecho invocado y, por el otro, el peligro de sufrir un daño irreparable que implique la pérdida del derecho que se intenta resguardar con anterioridad a su eventual reconocimiento en la sentencia. Ambos recaudos se encuentran de tal modo relacionados que la mayor presencia de uno de ellos exime de proceder –en forma estricta– al análisis del otro.
Sin embargo, tal cosa no implica prescindir de la configuración –aunque sea mínima– de cualquiera de ellos.
En el caso bajo examen la recurrente no ha logrado acreditar la existencia de peligro en la demora. Ello es suficiente para desestimar el recurso de apelación.

En el caso, corresponde confirmar la resolución de grado que rechazó el planteo de inconstitucionalidad y las excepciones planteadas por la demandada y mandó a llevar adelante la ejecución fiscal a fin de obtener el cobro de lo adeudado en concepto de contribución por publicidad.
La recurrente plantea como excepción de inhabilidad de título que la Ciudad es incompetente para cobrarle impuestos sobre el letrero en cuestión. Sostiene que el anuncio no se encontraba situado sobre terrenos que pertenecen al Estado nacional y que el Gobierno local no tiene potestad tributaria sobre ese territorio.
Ahora bien, el acta notarial acompañada no prueba lo que la accionada pretende, es decir, que el letrero estaba ubicado en terrenos de jurisdicción federal.
Cabe señalar que el Gobierno de la Ciudad se encuentra facultado para establecer, determinar y percibir tributos, cuyos hechos imponibles se realicen en el ámbito de la Ciudad, como la contribución por publicidad cuya ejecución se persigue.
En efecto, los artículos 80, inciso 2° y 81 de la Constitución local le confieren al Poder Legislativo local atribuciones para legislar en materia fiscal y tributaria.
En ese marco, el artículo 1° del Código Fiscal (t.o. 2012 y concordantes para los años posteriores) establece que dicha norma regirá respecto de todos los tributos que se impongan en el ámbito de la Ciudad Autónoma de Buenos Aires, de acuerdo con las leyes y normas complementarias. A su vez, el artículo 362 dispone que: “La publicidad efectuada mediante anuncios en la vía pública, o que se perciben desde la vía pública, o en lugares de acceso público, obliga al pago de una contribución anual (…) El hecho imponible se perfecciona con independencia de su habilitación o condición de ser utilizado".
En definitiva, más allá de que ni siquiera se encuentra probado que el anuncio haya estado ubicado en terrenos pertenecientes al Estado nacional, lo cierto es que el carácter de dominio público federal del inmueble, resulta una circunstancia que en nada modifica la potestad tributaria de la Ciudad de Buenos Aires y que es ajena al tributo reclamado, toda vez que no guarda relación alguna con el hecho imponible previsto en la última norma citada.
Por último, tampoco se ha demostrado o probado que la mencionada contribución entre en colisión con normas federales.

En el caso, corresponde rechazar el recurso de apelación interpuesto por el Gobierno de la Ciudad de Buenos Aires y confirmar la resolución de grado que hizo lugar a la demanda interpuesta y declaró la nulidad de las Resoluciones Administrativas cuestionadas.
En efecto, la Administración ha efectuado una construcción ambigua del presupuesto de hecho que impide identificar en concreto su encuadramiento jurídico en la normativa aplicable; así subsuimió el alegado hecho generador de la obligación tributaria, o bien en el concepto de “valla provisoria” colocada en el frente de los predios en que se realizan demoliciones o se ejecutan obras edilicias, o bien en un supuesto de utilización del espacio público aéreo en virtud de la proyección de la protección ubicada en el primer piso del edificio.
Al respecto, nótese que las “vallas provisorias” poseen características propias que la alejan del concepto de protecciones aéreas.
Por otro lado tal como lo ordena el propio Código Fiscal, para determinar e ingresar el gravamen aquí discutido la conducta alcanzada deberá subsumirse en alguna de las modalidades y tarifas previstas en la Ley Tarifaria.
Así, cabe reiterar que la Ley Tarifaria aplicable al período determinado, previó específica y exclusivamente el tratamiento impositivo que correspondía otorgarle a la ocupación de la vía pública con “vallas provisorias y estructuras tubulares de sostén para andamios en lugares donde se efectúen demoliciones o se ejecuten obras edilicias” en el artículo 39; artículo que es citado por el organismo Fiscal al tiempo de resolver el recurso jerárquico interpuesto por la contribuyente.
Ello así, la exteriorización de los motivos que dieron lugar a la causa de los actos administrativos impugnados se exhibe inhábil para sustentar la validez de las resoluciones atacadas.

En el caso, corresponde rechazar el recurso de apelación interpuesto por el Gobierno de la Ciudad de Buenos Aires y confirmar la resolución de grado que hizo lugar a la demanda interpuesta y declaró la nulidad de las Resoluciones Administrativas cuestionadas.
En efecto, si bien la Administración pretendió emparentar las protecciones a la vía pública y fincas linderas –artículo 5.14.2 del Código de Edificación– con la figura de las vallas provisorias del artículo 5.1.1.1 del Código de Edificación, lo cierto es que del análisis de la normativa citada es posible advertir –en coincidencia con el criterio sustentado por el Sr. Fiscal de la primera instancia– que tales medidas protectorias tienen características específicas que las diferencian, al punto tal de que estas pueden coexistir.
Lo expuesto lleva a concluir que no es posible compartir el criterio de la parte demandada por cuanto, a partir de la lectura de las normas involucradas –Código de Edificación, Código Fiscal (t.o. 2009) y Ley Tarifaria (t.o. 2009)– surge con claridad que la colocación de protecciones aéreas no se encontraba alcanzada por la hipótesis de incidencia aquí analizada.
Abona la postura antedicha la circunstancia de que la Ley N°4.807 (BOCBA n° 4306, del 27 de diciembre de 2013) introdujo modificaciones al Código Fiscal para el año 2014 a partir de las cuales se incorporó que el gravamen aquí discutido “no alcanza las protecciones permanentes y/o móviles obligatorias a la vía pública conforme lo dispuesto en los puntos 5.14.2.1 y 5.14.2.2 del Código de Edificación de la Ciudad de Buenos Aires” (ver artículo 364 Código Fiscal t.o. 2014).

Aunque el fin social de una asociación no fuese lucrativo, ello no impedía que algunas de las actividades desarrolladas por la actora tuvieran dicha naturaleza, debido a que la ley de coparticipación admite la posibilidad de gravar ‘actividades’ con fines de lucro.
La norma no fija un límite de orden subjetivo, sino objetivo: a estos efectos, lo relevante no es el encuadre jurídico societario de la persona, sino la operatoria concreta que ésta desarrolla.
Una persona jurídica con un objeto principal de bien común –tal en principio el caso de una asociación civil- puede desarrollar de todas maneras ciertas actividades dirigidas a obtener un beneficio económico; y tales actividades, en tanto no constituyan el propósito central de la asociación civil, resultan en principio admisibles” (“Automóvil Club Argentino c/ GCBA s/ repetición (art. 457 ccayt)”, Expediente Nº 28299/2007, sentencia del 30/10/2020).
En efecto, se ha sostenido que para que se configure el hecho imponible ya no resulta necesario que las actividades sean lucrativas y que el objetivo de su ejercicio sea el lucro. Lo que ahora interesa es que se trate de actividades generadoras de ingresos brutos, dado que la intención generalizada de todas las jurisdicciones que cambiaron el nombre del gravamen por el de ´impuesto a los ingresos brutos` es obviar toda discusión en cuanto a naturaleza y caracteres de la actividad […] En definitiva, el hecho imponible del impuesto sobre los ingresos brutos es el ejercicio de actividades, que se desarrollen en la jurisdicción respectiva y que generen ingresos brutos” (Villegas, Héctor Belisario, Curso de Finanzas, Derecho Financiero y Tributario, 9º edición actualizada y ampliada, 5º reimpresión, Buenos Aires, Astrea, 2014, p. 891).

En el caso, corresponde hacer lugar al recurso de apelación interpuesto por el Gobierno de la Cuidad de Buenos Aires y rechazar la acción de repetición interpuesta por la actora a fin de a reintegrarle la suma pagada en concepto de impuesto sobre los ingresos brutos por el periodo fiscal 1999, con más intereses.
En efecto, aún en el supuesto de que se encuentre acreditada la ausencia de finalidad de lucro por parte de la actora en su carácter de asociación civil, esta circunstancia no impide que pueda efectuar ciertas actividades lucrativas –en el caso, venta de combustible, entre otras–.
No se puede perseguir fines de lucro con una actividad sin ejecutar actos a título oneroso.
Sin embargo, es realizable la proposición inversa, es decir, concretar actos onerosos, sin buscar una finalidad de lucro.
Si bien muchas de esas actividades y sujetos que la realizan se encuentran exentos del tributo, la cuestión adquiere relevancia cuando –como en el presente caso– las franquicias son eliminadas o restringidas (cfme. Althabe, Mario Enrique, El impuesto sobre los ingresos brutos, 4º edición ampliada y actualizada, Buenos Aires, La Ley, 2010, p. 17).
Es por ello que corresponde distinguir entre el objeto de la asociación y las actividades o medios para su concreción. De este modo, es plausible que una entidad sin fines de lucro desarrolle, de todas maneras, ciertas actividades lucrativas. Conforme el régimen de coparticipación, estas actividades pueden ser gravadas con el impuesto sobre los ingresos brutos” (cfme. “Automóvil Club Argentino c/ GCBA s/ repetición (art. 457 ccayt).
De esta forma, y teniendo en cuenta las constancias obrantes en autos de donde surge la facturación de la asociación en concepto de actividades tales como venta de combustibles, servicios turísticos, intermediación de servicios turísticos y seguros automotores, resulta indudable que todas esas actividades fueron ejercidas de forma habitual y a título oneroso, consistentes en ventas y prestaciones de servicios y deben, por consiguiente, estar alcanzadas por el impuesto bajo estudio.

En el caso, corresponde confirmar la sentencia de grado, en cuanto rechazó la medida cautelar solicitada por la parte actora, tendiente a obtener su exclusión de los regímenes de recaudación del Impuesto Sobre los Ingresos Brutos –ISIB-, suspendiéndose su cobro, liquidación y declaración, hasta tanto recayera sentencia definitiva.
En la presente acción meramente declarativa, se pretende obtener la declaración de inconstitucionalidad del artículo 175 del Código Fiscal (t.o. 2021), en tanto grava con el impuesto sobre los ingresos brutos las actividades que la actora realiza en esta jurisdicción, en oposición -a su entender- con lo dispuesto en el artículo 9º, inciso b), apartado 1, de la Ley Nº 23.548 de “Coparticipación Federal de Impuestos”.
En ese marco, el cuestionamiento medular traído a estos estrados trasunta en torno a determinar, “prima facie”, si las actividades desarrolladas por la actora se encontrarían alcanzadas por los regímenes de recaudación del ISIB.
De las constancias de autos, surge que la accionante se encuentra organizada jurídicamente como cooperativa.
Ahora bien, en atención a lo que se desprende de su estatuto, es posible sostener que el fin social de la recurrente no es lucrativo. Sin embargo, ello no impide afirmar que algunas de las actividades desarrolladas por la actora tengan dicha naturaleza.
En un caso análogo al presente, la Sala I del fuero ha sostenido que “…la ley de coparticipación admitía la posibilidad de gravar ´actividades´ con fines de lucro. Es decir que la norma no fijaba un límite de orden subjetivo, sino objetivo: a estos efectos, lo relevante no era el encuadre jurídico societario de la persona, sino la operatoria concreta que ésta desarrollaba. Desde esta perspectiva, era plausible afirmar que una persona jurídica con un objeto principal de bien común […] podía desarrollar de todas maneras ciertas actividades dirigidas a obtener un beneficio económico; y tales actividades, en tanto no constituyeran el propósito central […], resultaban en principio admisibles” (“Automóvil Club Argentino c/ GCBA s/ repetición”, expte. N°28299/2007, sentencia del 30/10/20).
Asentado ello, toda vez que la parte actora no ha logrado acreditar, en esta etapa preliminar, que la valoración efectuada por el fisco local, en relación con el carácter lucrativo que se asignó a las actividades gravadas, fuese erróneo o bien que dichas actividades tuviesen otro carácter, independientemente de que sean desarrolladas por una cooperativa, corresponde concluir en que no existen elementos suficientes para considerar reunidos los recaudos previstos en la materia.

En el caso, corresponde confirmar la sentencia de grado, en cuanto rechazó la medida cautelar solicitada por la parte actora, tendiente a obtener su exclusión de los regímenes de recaudación del Impuesto Sobre los Ingresos Brutos –ISIB-, suspendiéndose su cobro, liquidación y declaración, hasta tanto recayera sentencia definitiva.
En la presente acción meramente declarativa, se pretende obtener la declaración de inconstitucionalidad del artículo 175 del Código Fiscal (t.o. 2021), en tanto grava con el impuesto sobre los ingresos brutos las actividades que la actora realiza en esta jurisdicción, en oposición -a su entender- con lo dispuesto en el artículo 9º, inciso b), apartado 1, de la Ley Nº 23.548 de “Coparticipación Federal de Impuestos”.
Ahora bien, en el caso no se ha acreditado que el perjuicio sea de tal magnitud como para acceder a la anticipación de tutela requerida.
En efecto, más allá de indicar las sumas que se le habrían retenido, no obran en autos elementos suficientes como para que deba reputarse inválida la aplicación de la normativa impugnada. Así, vale recordar, en cuanto al peligro en la demora, que el examen de su concurrencia requiere una apreciación atenta de la realidad comprometida, con el objeto de establecer cabalmente si las secuelas que se pudieran llegar a producir durante el transcurso del proceso producen un efecto en mayor medida nocivo que su resguardo (esta Sala “in re” “Gamondes, María Rosa”, EXP 28.840/0, del 13/08/08; íd., “in re” “Spotorno, Eduardo Orlando c/ Consejo de la Magistratura s/ revisión de cesantías o exoneraciones de emp. públ.”, EXP 2.763/0, del 29/12/09).
En tal orden de ideas y más allá del examen que corresponda hacer en autos, al momento de dictar la sentencia de mérito, respecto de la argumentación sustantiva desarrollada por la parte actora, lo cierto es que -en relación con el perjuicio que, según invoca, le continuaría produciendo la aplicación del régimen impugnado- es la propia actora quien cuenta con la posibilidad de realizar las presentaciones que estime pertinentes ante el Fisco y de evitar así las consecuencias cuya gravedad alega; ello, hasta tanto no exista pronunciamiento definitivo en autos.

En el caso, corresponde confirmar la sentencia de grado, en cuanto rechazó la medida cautelar solicitada por la parte actora, tendiente a obtener su exclusión de los regímenes de recaudación del Impuesto Sobre los Ingresos Brutos –ISIB-, suspendiéndose su cobro, liquidación y declaración, hasta tanto recayera sentencia definitiva.
En la presente acción meramente declarativa, se pretende obtener la declaración de inconstitucionalidad del artículo 175 del Código Fiscal (t.o. 2021), en tanto grava con el impuesto sobre los ingresos brutos las actividades que la actora realiza en esta jurisdicción, en oposición -a su entender- con lo dispuesto en el artículo 9º, inciso b), apartado 1, de la Ley Nº 23.548 de “Coparticipación Federal de Impuestos”.
Ahora bien, y en lo atinente a lo previsto en el artículo 189, inciso 1º, del Código Contencioso Administrativo y Tributario –CCAyT-, lo cual se vincula con el interés público, cabe poner de relieve que, en la materia en la que aparece enmarcado el caso, se encuentra en juego la renta tributaria que resulta esencial e indispensable para el funcionamiento normal y regular del Estado de Derecho, que a su vez es fundamental para garantizar el ejercicio de los derechos que en la Constitución de la Ciudad se asegura (confr. Sala I, “in re” “Profesión – Auge A.F.J.P. c/ GCBA”, sentencia del 08/07/03).
A su vez, la Corte Suprema de Justicia ha sostenido que se incurre en un grave defecto de fundamentación al omitir considerar que la percepción de las rentas públicas en el tiempo y modo dispuestos por la ley es condición indispensable para el funcionamiento regular del Estado (confr. Fallos: 312:1010) y que el régimen de medidas cautelares de tal naturaleza en materia de reclamos y cobros fiscales debe ser examinado con particular estrictez (confr. Fallos: 313:1420).
Pues bien, en definitiva, el carácter estricto con que deben evaluarse las medidas cautelares de este tipo lleva a considerar que, en este estado liminar del proceso, no se cuenta con elementos suficientes como para acceder a la tutela requerida (v., en el mismo sentido, esta Sala “in re” “PC Retail SA c/ GCBA y otros s/ incidente de apelación”, Expte. N°322/2013-1, del 17/06/14).

En el caso, corresponde declarar desierto el recurso de apelación interpuesto por la demandada, contra la sentencia de grado que rechazó la excepción de inhabilidad de título, y mandó a llevar adelante la ejecución fiscal por las sumas adeudadas en concepto de anuncios publicitarios.
Al respecto, al apelar la demandada se limitó a reiterar que no resultaba titular del anuncio en cuestión durante el período reclamado en tanto había restituido el espacio alquilado a su propietario y que el letrero publicitario ya no se encontraba instalado al momento del devengamiento de la deuda reclamada, sin rebatir las razones centrales en las que se apoya el pronunciamiento cuestionado; lo cual refleja una mera discrepancia con la interpretación de la normativa aplicada y la valoración de la prueba efectuada por el Juez.
Ahora bien, cabe hacer notar —contrariamente a lo sostenido por el apelante— que el cese del hecho imponible sólo opera ante la solicitud de baja del anuncio publicitario del padrón impositivo ante la Administración Gubernamental de Ingresos Públicos, conforme lo dispuesto en el artículo 410 del Código Fiscal (t.o. 2016 y concordantes de años posteriores) y que, de acuerdo a las constancias de la causa, la demandada no ha acreditado dicho extremo.

En el caso, corresponde declarar desierto el recurso de apelación interpuesto por la demandada, contra la sentencia de grado que rechazó la excepción de inhabilidad de título, y mandó a llevar adelante la ejecución fiscal por las sumas adeudadas en concepto de anuncios publicitarios.
Al respecto, los argumentos sostenidos en la sentencia impugnada no fueron refutados por la ejecutada quien, en lo que aquí respecta, únicamente reiteró lo esgrimido al momento de plantear su defensa previa.
En razón de ello, lo cierto es que nada nuevo aportó a fin de demostrar el error en que habría incurrido el Juez de grado.
Estas omisiones de fundamentación en el recurso de apelación de la ejecutada no son menores, en tanto la expresión de agravios debe ser una crítica, es decir, un juicio impugnativo; concreta, esto es precisa y determinada; y razonada, vale decir, expresar los fundamentos que sustentan los agravios; lo cual exige ineludiblemente precisar punto por punto los errores y omisiones –tanto fácticos como jurídicos– que se atribuyen al fallo en crisis, pues así lo establece el artículo 236 del Código Contencioso Administrativo y Tributario (CCAyT).

En el caso, corresponde declarar desierto el recurso de apelación interpuesto por la demandada, contra la sentencia de grado que rechazó la excepción de inhabilidad de título, y mandó a llevar adelante la ejecución fiscal por las sumas adeudadas en concepto de anuncios publicitarios.
Al respecto, la deserción del recurso se configura en el caso, en tanto los principales argumentos que tuvo en cuenta el Juez de grado para rechazar la excepción de inhabilidad de título no fueron refutados por la demandada en su recurso de apelación.
Ello, por cuanto se limita a reiterar los argumentos ya expuestos al oponer la excepción, esto es, la inexistencia de deuda en tanto no resultaba propietario ni locatario del espacio donde se encontraba el cartel del anuncio publicitario en cuestión durante el período reclamado; sin refutar las razones centrales en las que se apoya lo decidido.
Es decir, la demandada no demuestra con sus afirmaciones genéricas que se encuentre exceptuada del pago del gravamen al haberse tramitado la baja reglamentaria del padrón impositivo en tiempo y forma, ni tampoco -en cuanto a la inconstitucionalidad planteada- que “el artículo 80 de la Constitución de la Ciudad de Buenos Aires confiere al Poder Legislativo local atribuciones para legislar en materia fiscal y de publicidad y, que en dicho contexto, el Fisco local ha regulado los Códigos Fiscales Locales en la materia”.

En el caso, corresponde rechazar el recurso de apelación deducido por la demandada y, en consecuencia, confirmar la decisión de grado que rechazó las excepciones de admisibilidad e inhabilitación de la instancia y disponer que la causa tramite como acción meramente declarativa en los términos del artículo 277 del Código Contencioso, Administrativo y Tributario.
La actora interpuso acción en los términos del artículo 277 del Código Contencioso, Administrativo y Tributario contra el Gobierno de la Ciudad de Buenos Aires con el fin de que se hiciera cesar el estado de incertidumbre que se plantea en torno de su condición frente al Impuesto sobre los Ingresos Brutos a tenor de la pretensión exteriorizada por la Administración Gubernamental de Ingresos Públicos respecto de los anticipos 1º a 12º del 2014 en cuanto a gravar las colocaciones obligatorias que realiza la asociación civil actora en instituciones bancarias oficiales y otros conceptos, todos ellos en el marco del ejercicio de la actividad que le encomienda el Estado Nacional (conforme Leyes N°23.660 y N°23.661).
El Gobierno de la Ciudad de Buenos Aires se agravió por el rechazo de la defensa de inadmisibilidad de la acción; sostuvo que no procedía la acción meramente declarativa interpuesta pues no existía estado de incertidumbre sobre la relación jurídica entre la Administración y la actora respecto del impuesto sobre los ingresos brutos correspondientes al año 2014.
Al respecto, cabe señalar que la actora planteó en la demanda que no debía tributar el Ingreso sobre los Ingresos Brutos por entender que era un sujeto no alcanzado por el impuesto por ser una asociación civil sin fines de lucro y, subsidiariamente, que no le correspondía tributar sobre las colocaciones que realizaba en las entidades financieras dado el carácter de fondos públicos de éstas sujetas a una regulación específica.
Además impugnó la constitucionalidad de toda norma local que pretendiera establecer o justificar la procedencia del tributo (entre ellas, los artículos 43, inciso 13, 173 y 180 inciso 21 del Código Fiscal –t.o. 2019-) teniendo en cuenta que la finalidad de lucro es un requisito previsto en la ley de Coparticipación Federal N°23.548 para el pago del impuesto.
Así, de los términos de la demanda surge que la actora no pretendía la revisión de la actividad administrativa que culminó con el inicio del procedimiento de determinación de oficio sino despejar el estado de incertidumbre respecto de la existencia de la relación jurídica que la unía con la demandada, esto es si era un sujeto que estaba alcanzado o no por el tributo – pretensión principal- y del alcance de esa relación – si los fondos que depositó eran objeto del gravamen – pretensión subsidiaria-.
Ello así, cabe concluir que el estado de incertidumbre fue acreditado.

En el caso, corresponde rechazar el recurso de apelación deducido por la demandada y, en consecuencia, confirmar la decisión de grado que rechazó las excepciones de admisibilidad e inhabilitación de la instancia y disponer que la causa tramite como acción meramente declarativa en los términos del artículo 277 del Código Contencioso, Administrativo y Tributario.
La actora interpuso acción en los términos del artículo 277 del Código Contencioso, Administrativo y Tributario contra el Gobierno de la Ciudad de Buenos Aires con el fin de que se hiciera cesar el estado de incertidumbre que se plantea en torno de su condición frente al Impuesto sobre los Ingresos Brutos a tenor de la pretensión exteriorizada por la Administración Gubernamental de Ingresos Públicos respecto de los anticipos 1º a 12º del 2014 en cuanto a gravar las colocaciones obligatorias que realiza la asociación civil actora en instituciones bancarias oficiales y otros conceptos, todos ellos en el marco del ejercicio de la actividad que le encomienda el Estado Nacional (conforme Leyes N°23.660 y N°23.661).
El Gobierno de la Ciudad de Buenos Aires se agravió por el rechazo de la defensa de inadmisibilidad de la acción; sostuvo que la actora no acreditó que se le hubiera causado un perjuicio actual toda vez que carecía de interés en la declaración que solicitó.
Sin embargo, la acción tiene un carácter preventivo y no requiere del daño consumado para el resguardo de los derechos sino de una acción concreta del Estado a la que se atribuye ilegitimidad y lesión al régimen constitucional federal y de un interés suficiente del accionante para fijar las relaciones legales que vinculan a las partes en conflicto.
La actora tenía un interés específico en la utilización de esta vía procesal. Este interés radicaba en el peligro que se cernía sobre la demandante en virtud de haberse iniciado justamente el procedimiento de determinación de oficio conforme parámetros de los cuales la accionante no tiene certeza de que sean los que se le deban aplicar.

En el caso, corresponde rechazar el recurso de apelación deducido por la demandada y, en consecuencia, confirmar la decisión de grado que rechazó las excepciones de admisibilidad e inhabilitación de la instancia y disponer que la causa tramite como acción meramente declarativa en los términos del artículo 277 del Código Contencioso, Administrativo y Tributario.
La actora interpuso acción en los términos del artículo 277 del Código Contencioso, Administrativo y Tributario contra el Gobierno de la Ciudad de Buenos Aires con el fin de que se hiciera cesar el estado de incertidumbre que se plantea en torno de su condición frente al Impuesto sobre los Ingresos Brutos a tenor de la pretensión exteriorizada por la Administración Gubernamental de Ingresos Públicos respecto de los anticipos 1º a 12º del 2014 en cuanto a gravar las colocaciones obligatorias que realiza la asociación civil actora en instituciones bancarias oficiales y otros conceptos, todos ellos en el marco del ejercicio de la actividad que le encomienda el Estado Nacional (conforme Leyes N°23.660 y N°23.661).
En efecto, no se advierte que la actora proponga un análisis abstracto de la constitucionalidad de las normas del Código Fiscal, sino por el contrario somete a conocimiento de los Jueces su concreta situación jurídica en tanto se encuentra subjetiva y objetivamente alcanzada por aquellas cuya constitucionalidad denuncia.
La presente acción meramente declarativa constituye una causa en términos constitucionales, toda vez que no tiene carácter simplemente consultivo ni constituye una indagación meramente especulativa (CSJN, “Transportes Automotores La Estrella S.A. c/ Río Negro, Provincia de s/ acción declarativa”, 29/11/2005, Fallos: 328:4198).
Como exigiera la Corte Suprema de Justicia de la Nación, la parte actora –en el estado inicial del proceso en que nos encontramos- hizo explícita la existencia de una actividad de la demandada y de un contexto normativo que pone en peligro y es capaz de producir una lesión a sus derechos –con grado de concreción suficiente- como para justificar la actuación del Poder Judicial a través de la vía elegida (cf. doctrina que emana del precedente CSJN, “Festival de Doma y Folklore c/ Estado Nacional s/ acción meramente declarativa de derecho”, 20/02/2018).

En el caso, corresponde declarar desierto el recurso de apelación interpuesto por la demandada, contra la sentencia de grado que rechazó el planteo de inconstitucionalidad artículo 410 del Código Fiscal (t.o. 2016) y mandó a llevar adelante la ejecución fiscal por las sumas adeudadas en concepto de anuncios publicitarios .
Al respecto, el cuestionamiento de la validez constitucional de la norma fue efectuado de modo genérico y sin relacionarlo en forma específica al caso.
Al respecto, la Corte Suprema de la Nación (CSJN) ha establecido un criterio restrictivo en cuanto a la posibilidad de plantear la inconstitucionalidad en los procesos de ejecución por apremio fiscal, la cual exige siempre la presencia de recaudos graves, capaces de habilitar la procedencia de la indicada excepción, dándose tales circunstancias de excepción cuando la violación de la Constitución Nacional aparece manifiesta o surge del acto mismo que se ataca, sin necesidad de mayor prueba (CSJN, causa “Fisco de la Provincia de Buenos Aires c/ S.A. Maderas Miguet s/ ejecución fiscal”, 14/02/98).
En definitiva, de las constancias de la presente causa no se desprende que se configuren las excepcionales circunstancias descriptas, que ameritarían el tratamiento del planteo de inconstitucionalidad propuesto en el marco de esta ejecución fiscal.

En el caso, corresponde revocar la sentencia de primera instancia y, en consecuencia, hacer lugar a la demanda interpuesta por el actor, revocar la resolución N° 673-AGIP-2014 y ordenar al Gobierno de la Ciudad de Buenos Aires (GCBA) repetir a la parte actora el importe indebidamente exigido y abonado por la diferencia del impuesto de sellos.
La presente acción fue iniciada contra el GCBA a fin de que se hiciera lugar al pedido de repetición sobre el importe indebidamente exigido y abonado por la actora en concepto de diferencia de impuesto de sellos. Ello teniendo en cuenta que el hecho imponible del impuesto indicado se configuró y agotó al abonar la alícuota del 2,5%, al abonar el contrato de permuta con entrega de posesión del inmueble. No obstante ello, al momento que se realizó la escritura pública la alícuota había aumentado al 3,60% y el escribano retuvo el monto para cubrir la diferencia con la alícuota anterior; circunstancia que consideró una indebida retención.
Ahora bien, teniendo en cuenta que la parte actora alega, que el artículo 405 del Código Fiscal (t.o. 2012) no resultaba aplicable al caso y que, la obligación de tributar el impuesto de sellos se agotó en Diciembre del 2012 con la firma del boleto de permuta y bajo la vigencia de la alícuota del 2,50%, adelanto que corresponde hacer lugar a los mismos.
Al respecto, según lo dispuesto por el artículo 395 del Código Fiscal (t.o. 2.012), el impuesto en cuestión debe ser liquidado teniendo en cuenta el precio, monto o valor susceptible de apreciación dineraria que asignen las partes involucradas.
Entonces, teniendo en cuenta que el precio o monto que las partes asignaron a la operación de permuta fue confirmada por las partes en ocasión de firmarse la escritura de transferencia de dominio, que tampoco las partes discuten que sobre esa suma o monto se debía liquidar el impuesto y que en oportunidad de que firmaran dicho boleto de permuta se liquidó e ingresó el impuesto de sellos correspondiente a una alícuota por entonces vigente del 2,5% de la base imponible -el cual fue abonado en partes iguales-, puede concluirse que bajo la vigencia de esa Ley tarifaria a las partes se les retuvo el porcentual allí establecido, liqudiado sobre el total del monto de la operación pactada.
Por ello dado que el monto de dicha operación se mantuvo y no fue modificado por las partes, tanto en el boleto de permuta como en la escritura traslativa de dominio el porcentual ingresado se agotó bajo la vigencia de la Ley tarifaria del año 2.012.
En esos términos, tiene razón la parte actora cuando sostiene que el artículo 405 del Código Fiscal (t.o. 2.012) no resultaba aplicable.

En el caso, corresponde revocar la sentencia de primera instancia y, en consecuencia, hacer lugar a la demanda interpuesta por el actor, revocar la resolución N° 673-AGIP-2014 y ordenar al Gobierno de la Ciudad de Buenos Aires (GCBA) repetir a la parte actora el importe indebidamente exigido y abonado por la diferencia del impuesto de sellos.
La presente acción fue iniciada contra el GCBA a fin de que se hiciera lugar al pedido de repetición sobre el importe indebidamente exigido y abonado por la actora en concepto de diferencia de impuesto de sellos. Ello teniendo en cuenta que el hecho imponible del impuesto indicado se configuró y agotó al abonar la alícuota del 2,5%, al abonar el contrato de permuta con entrega de posesión del inmueble. No obstante ello, al momento que se realizó la escritura pública la alícuota había aumentado al 3,60% y el escribano retuvo el monto para cubrir la diferencia con la alícuota anterior; circunstancia que consideró una indebida retención.
Ahora bien, según lo dispuesto por el artículo 405 del Código Fiscal (t.o. 2.012) , lo que se computa como “pago a cuenta” es el impuesto de sellos que se hubiere pagado. Pero, en el caso, no hubo pago a cuenta del impuesto sino cancelación total, liquidado sobre, reitero, el monto de la operación de permuta que las partes acordaron y que no viene discutido.
En nada modifica lo antes expuesto que del boleto de permuta conste que la parte actora abonó “a cuenta del precio y principio de ejecución del presente contrato”. Ello, por cuanto, ese pago a cuenta ha sido sobre el precio acordado pero, aun así, el impuesto no se liquidó sobre ello sino sobre el total del monto acordado a la permuta.
En el caso, habiendo tributado sobre la totalidad del monto asignado a la operación, no es posible entonces afirmar que hubiera un pago a cuenta “del impuesto” pendiente de saldo.
En estas condiciones, y a los efectos tributarios que aquí se discuten, esa liquidación y pago quedó agotada bajo la vigencia de la ley tarifaria del año 2012, es decir, bajo la alícuota del 2,5% del monto asignado a la operación.

En el caso, corresponde revocar la sentencia de primera instancia y, en consecuencia, hacer lugar a la demanda interpuesta por el actor, revocar la resolución N° 673-AGIP-2014 y ordenar al Gobierno de la Ciudad de Buenos Aires (GCBA) repetir a la parte actora el importe indebidamente exigido y abonado por la diferencia del impuesto de sellos.
La presente acción fue iniciada contra el GCBA a fin de que se hiciera lugar al pedido de repetición sobre el importe indebidamente exigido y abonado por la actora en concepto de diferencia de impuesto de sellos. Ello teniendo en cuenta que el hecho imponible del impuesto indicado se configuró y agotó al abonar la alícuota del 2,5%, al abonar el contrato de permuta con entrega de posesión del inmueble. No obstante ello, al momento que se realizó la escritura pública la alícuota había aumentado al 3,60% y el escribano retuvo el monto para cubrir la diferencia con la alícuota anterior; circunstancia que consideró una indebida retención.
Ahora bien, el hecho de que el boleto de permuta en sí no se considere completo por aplicación de lo previsto en el entonces artículo 1.185 del Código Civil en tanto, a los efectos tributarios, el impuesto se liquidó en su totalidad, de modo que el acto de escritura llevado adelante en nada modificaba la base imponible prevista en en el art. 395 del Código Fiscal (t.o. 2012).
Por lo tanto, toda vez que del boleto y de la escritura resulta que el monto de la operación se mantuvo, y que en oportunidad de firmarse el boleto de permuta se le retuvo el porcentual de la alícuota por el total de la operación pactada, el artículo 405 del Código Fiscal no resultaba aplicable al no existir impuesto pendiente de ser liquidado.

En el caso, corresponde confirmar la sentencia de primera instancia que rechazó la acción de repetición interpuesta por la actora.
La presente acción fue iniciada contra el GCBA a fin de que se hiciera lugar al pedido de repetición sobre el importe indebidamente exigido y abonado por la actora en concepto de diferencia de impuesto de sellos. Ello teniendo en cuenta que el hecho imponible del impuesto indicado se configuró y agotó al abonar la alícuota del 2,5%, al abonar el contrato de permuta con entrega de posesión del inmueble (conforme artículo 395 del Código Fiscal 2.012 y el artículo 101 de la Ley Tarifaria 2.012). No obstante ello, al momento que se realizó la escritura pública la alícuota había aumentado al 3,60% (conforme artículo 54 de la Ley N° 4.472 que modificó la Ley Tarifaria N° 4.470 para el ejercicio del año 2.013) y el escribano retuvo el monto para cubrir la diferencia con la alícuota anterior. Dicha suma fue reclamada por la actora en sede administrativa por la vía de repetición y la Dirección General de Rentas rechazó tal pedido mediante Resolución N° 673-AGIP-2014.
Ahora bien, de lo actuado en primera instancia se advierte que se realizaron dos instrumentos vinculados que constituyen hechos imponibles alcanzados por el impuesto.
El primero cuando se celebró un boleto de permuta sobre el inmueble de esta Ciudad. En el convenio, la propietaria se obligó a “entregar y transferir” a título de permuta el dominio del inmueble. A tal fin, entregó la posesión del inmueble y luego se obligó a realizar la escrituración. Por este acto y por la aplicación del artículo 395 del Código Fiscal -CF- (2012) y del artículo 101 de la Ley Tarifaria del año 2012 (B.O. del 03/01/2012), se abonó la alícuota del 2,50%, sobre la base imponible. Dicha suma se ingresó por ese concepto.
El segundo, se realizó cuando efectuaron, mediante la escritura pública la transferencia de dominio a título de permuta. En este acto, el escribano retuvo e ingresó al fisco el importe en concepto de diferencia en el impuesto de sellos, conforme el incremento de la alícuota al 3,60%, establecida en el artículo 54 de la Ley Nº 4472 (B.O. del 27/12/2012), que modificó la Ley Tarifaria N° 4470, para el año 2013.
Por lo tanto, las obligaciones tributarias exigidas al contribuyente son las que surgen de la verificación de los supuestos previstos en los artículos 395 y 405 del CF y de la aplicación de las leyes tarifarias vigentes al momento de instrumentarse cada contrato.
El primer instrumento al exteriorizar el boleto de permuta y el segundo al establecer la trasferencia de dominio mediante la escritura pública correspondiente. El hecho de tener que integrar la diferencia sobre un pago a cuenta al realizar el segundo instrumento como consecuencia del aumento de la alícuota es una consecuencia de la dinámica propia de la operatoria elegida por las partes que celebraron ambos contratos, de las características de la economía del país y de la regulación del Estado en la materia.
En tal contexto, no se advierte, como sostiene el recurrente, que el hecho imponible se perfeccione y agote con la firma del boleto de permuta dado que, mediante ese instrumento, se entregó la posesión del inmueble, porque el segundo instrumento, según los términos del artículo 405 del CF, también se encuentra sujeto al gravamen y computa como pago a cuenta el impuesto que se abonó en boleto. Es así, que el artículo 405 resulta aplicable al caso (Del voto en disidencia de la Dra. Laura Perugini).

En el caso, corresponde confirmar la sentencia de primera instancia que rechazó la acción de repetición interpuesta por la actora.
La presente acción fue iniciada contra el GCBA a fin de que se hiciera lugar al pedido de repetición sobre el importe indebidamente exigido y abonado por la actora en concepto de diferencia de impuesto de sellos. Ello teniendo en cuenta que el hecho imponible del impuesto indicado se configuró y agotó al abonar la alícuota del 2,5%, al abonar el contrato de permuta con entrega de posesión del inmueble (conforme artículo 395 del Código Fiscal 2.012 y el artículo 101 de la Ley Tarifaria 2.012). No obstante ello, al momento que se realizó la escritura pública la alícuota había aumentado al 3,60% (conforme artículo 54 de la Ley N° 4.472 que modificó la Ley Tarifaria N° 4.470 para el ejercicio del año 2.013) y el escribano retuvo el monto para cubrir la diferencia con la alícuota anterior. Dicha suma fue reclamada por la actora en sede administrativa por la vía de repetición y la Dirección General de Rentas rechazó tal pedido mediante Resolución N° 673-AGIP-2014.
Ahora bien, la actora en su expresión de agravios propone que no se aplique el artículo 405 del Código Fiscal -CF- (sin plantear su inconstitucionalidad) interpretando el ordenamiento fiscal sin sustento íntegro en la lógica sistémica del gravamen.
En efecto, en sus argumentos no contempla que, a los fines fiscales, la entrega de posesión no es un parámetro que tuvo en cuenta por el legislador para perfeccionar el hecho imponible en el impuesto de sellos, sino la instrumentación de la transferencia del dominio a título oneroso, por aplicación sistemática de los artículos 395 y 405 del CF y sus correspondientes leyes tarifarias vigentes.
Por ende, considerando lo previsto en los artículos 7° y 8° del CF, no se advierte en la sentencia de primera instancia una interpretación forzada de la normativa fiscal, ni confusiones entre el derecho tributario y el derecho común para determinar y liquidar el impuesto y, mucho menos, la afectación del principio de legalidad en materia tributaria.
A todo evento, resta precisar que la normativa fiscal al referirse a la “transferencia de inmuebles” remite necesariamente a los términos del Código Civil. Puntualmente, bajo las circunstancias de este caso, a los artículos 1485, 1184 y 1185. Y esta remisión implica una integración necesaria para poder aplicar el sistema normativo de manera racional y congruente (Del voto en disidencia de la Dra. Laura Perugini).

En el caso, corresponde hacer lugar parcialmente al recurso de apelación incoado por la parte demandada y, en consecuencia, revocar el punto de la sentencia de grado en cuanto declaró la nulidad parcial de la Resolución N° 581/DGR/2013 -y las posteriores que la confirmaron- que determinó el impuesto reclamado (determinación de oficio del Impuesto sobre los Ingresos Brutos).
En efecto, corresponde hacer lugar al agravio del Gobierno de la Ciudad de Buenos Aires que cuestiona la declaración de nulidad de la determinación del tributo por las actividades de “Servicio en alojamiento en hoteles” y “Servicio de restaurant y confitería”.
De acuerdo con el informe de inspección y las resoluciones 1859/DGR/2012 y 581/DGR/2013, para la determinación del impuesto por estas actividades, se utilizó el método de base presunta ya que el contribuyente no exhibió el Libro de Registro de Pasajeros y al haberse detectado pasivos no justificados, se analizó la razonabilidad de los ingresos declarados por el contribuyente y la existencia de ingresos omitidos, realizándose un muestreo de facturas y mayores de la cuenta lavandería. Para esto último se circularizó a los dos principales proveedores de la empresa para que informara las operaciones realizadas con la firma, el detalle de las prendas lavadas y las retenciones efectuadas.
Con la información brindada por terceros se calcularon los ingresos presuntos.
En el caso de la primera actividad para establecer la cantidad de huéspedes se realizó el siguiente cálculo: se obtuvo el promedio de toallones por habitación dividiendo el stock de estas prendas por la cantidad de habitaciones; sobre ese número se dividió la cantidad de toallones lavados teniendo en cuenta la frecuencia de cambio detallada por la empresa. A esa cantidad se la multiplicó por la tarifa informada por el contribuyente.
Para el caso de la actividad gastronómica se consideró la cantidad de servilletas lavadas y se multiplicó por el precio del menú ejecutivo. Este valor se obtuvo de la facturación detallada en el punto de venta comunicado por el contribuyente.
Entiendo que la presunción utilizada por el Fisco guarda relación con el hecho imponible que se intenta reconstruir (cfr. artículo 167 del Código Fiscal -t.o. 2012-). De acuerdo con los usos y costumbres, los huéspedes que se alojan en hoteles reciben un toallón por día y los comensales utilizan una servilleta por servicio. Los valores por los que se multiplicó aquella cantidad también lucen razonables. El contribuyente informó una sola tarifa para el servicio de hospedaje y para la valoración del servicio gastronómico se tomó el precio del menú ejecutivo que, habitualmente, es el consumo de menor precio.
En la determinación practicada por el demandado hay una razonable relación de causalidad entre los hechos presumidos y conocidos determinados por los hechos que acostumbran suceder según el curso normal y ordinario de las cosas.
Por su parte, el contribuyente no ha aportado pruebas suficientes que demuestren la irrazonabilidad del cálculo efectuado por la Administración.
Así, los agravios expuestos por el Fisco en su recurso de apelación son suficientes para revocar la decisión de grado sobre este punto.

En el caso, corresponde confirmar la resolución de grado, en cuanto hizo lugar a la excepción de inhabilidad de título opuesta por la ejecutada.
El Gobierno de la Ciudad promovió ejecución fiscal contra la empresa demandada a fin de obtener el cobro de una suma de dinero en concepto de gravamen de patentes sobre vehículos -2014 a 2018-. La ejecutada opuso excepción de inhabilidad de título, manifestando que el vehículo involucrado se encontraba radicado desde el año 2011 en la Provincia de Chubut.
El Gobierno recurrente se agravia al entender la empresa ejecutada tenía domicilio en la Ciudad de Buenos Aires y, de acuerdo a lo establecido en el ordenamiento fiscal local, se presumía que el vehículo se hallaba radicado en esta Ciudad, y sujeto al pago del tributo, si el titular poseía su domicilio en ella aunque la guarda habitual se hallara en otra jurisdicción.
En este escenario, cabe recordar que el hecho imponible se configura con la “radicación de vehículos en la Ciudad Autónoma de Buenos Aires” (v. art. 332 del Código Fiscal 2014, los arts. 342 del Código Fiscal 2015, 343 de los Códigos Fiscales 2016 y 2017 y 344 del Código Fiscal 2018).
Ese supuesto se constituye por “…su inscripción en el Registro de la Propiedad del Automotor y de Créditos Prendarios en esta jurisdicción (…) cuando el Registro Nacional de la Propiedad del Automotor y de Créditos Prendarios consigna en el título de propiedad que el vehículo se guarda habitualmente en esta jurisdicción [y en aquellos casos] de vehículos no convocados por el Registro de la Propiedad Automotor y de Créditos Prendarios se consideran radicados en la Ciudad Autónoma de Buenos Aires aquellos que se guardan o estacionan habitualmente en esta jurisdicción” (v. art. 333 del Código Fiscal 2014 y, en iguales términos, los arts. 343 del Código Fiscal 2015, 344 de los Códigos Fiscales 2016 y 2017 y 345 del Código Fiscal 2018. El énfasis es agregado).
En el caso de autos, si bien la inscripción inicial del vehículo tuvo lugar en la Ciudad de Buenos Aires, desde el 22/02/11 -es decir, durante la totalidad de los períodos aquí cuestionados- el rodado cambió su radicación a la Provincia de Chubut en razón de que su guarda habitual se hallaba en la localidad de Lago Puelo, ubicada en esa Provincia.
De ese modo, la radicación del rodado involucrado en la presente causa durante los períodos reclamados no se hallaba en esta Ciudad.

En el caso, corresponde confirmar la sentencia dictada en primera instancia que impuso las costas del proceso a la actora Gobierno de la Ciudad de Buenos Aires (GCBA).
Ello en el marco de un proceso de ejecución fiscal donde se reclamaban anticipos correspondientes a gravamenes de patente automotor, ante la cual la demandada opuso excepción de falta de legitimación pasiva y el GCBA se allanó a dicha defensa solicitando a su vez el archivo de la ejecución.
La actora GCBA se agravió sobre la imposición de costas por considerar que, la demandada no comunicó el cambio del hecho imponible conforme lo dispone el Código Fiscal, induciendolo así a un error esencial que motivó el inicio de la presente ejecución.
Ahora bien, si bien pudiera asistir razón al GCBA respecto que la ejecutada no cumplió con el deber de comunicar a la Administración General de Ingresos Públicos de la Ciudad de Buenos Aires la venta del vehículo, establecido como un deber formal a su cargo (conf. arts. 95 –inc. 3- del Código Fiscal –t.o. 2020-), lo cierto es que el GCBA omite considerar que el artículo 374 de ese mismo cuerpo legal dispone que “[l]a denuncia de venta formulada por el titular dominial ante el Registro Seccional de la Dirección Nacional del Registro Nacional de la Propiedad Automotor y Créditos Prendarios por si sola, lo exime de su responsabilidad tributaria, cuando consigne los datos que individualicen al adquirente del vehículo y la fecha y lugar en que formalizó la compra-venta del bien registrable.”
De este modo, dicha denuncia de venta es la que tuvo en cuenta la Jueza al decidir y que consta de todos los datos exigidos por el Código Fiscal, razón por la cual, tal agravio del GCBA debe ser rechazado.
A su vez, de los periodos reclamados por el GCBA en su demanda surge que el vehículo ya no estaba en posesión del ejecutado y por ende no resultaba razonable obligarlo a pagar un impuesto cuando no podía servirse del automotor.
Por todo lo expuesto, corresponde estarse a lo dispuesto en el artículo 64 Código Contencioso Administrativo y Tributario (CCAyT), apartado 1°, en cuanto al regular las costas del allanamiento indica que ellas deben ser soportadas por la parte vencida, aún en el caso de que, habiendo reconocido la pretensión de su contraria, “haya incurrido en mora o que por su culpa haya dado lugar a la reclamación” (art. 64, ap. 1 "in fine", CCAyT).
En suma, y dado que, en el caso, fue la promoción de la presente ejecución fiscal lo que llevó a la demandada a la necesidad de presentar su defensa de falta de legitimación pasiva, toda vez que no era el sujeto obligado al pago de las patentes durante los períodos que aquí se ejecutan, corresponde que las costas recaigan sobre el GCBA vencido.

En el caso, corresponde hacer lugar al recurso de apelación interpuesto por la demandada y, en consecuencia, revocar la sentencia de grado que rechazó las excepciones opuestas por la accionada y mandó llevar adelante la ejecución promovida.
Las cuestiones planteadas han sido adecuadamente consideradas en el dictamen de la Sra. Fiscal ante la Cámara, a cuyos fundamentos, que en lo sustancial son compartidos, corresponde remitirse por razones de brevedad.
En efecto, que tal como se desprende del informe histórico de dominio acompañado en autos -el que no ha sido redargüido de falso por el Gobierno de la Ciudad de Buenos Aires-, el vehículo objeto de autos detenta cambio de domicilio con guarda habitual en la Provincia de Chubut.
A pesar de que la accionada tenga su domicilio fiscal en la Ciudad Autónoma de Buenos Aires, lo cierto es que, al detentar la guarda habitual del rodado de que se trata en otra jurisdicción con anterioridad al período más antiguo reclamado en autos en concepto de patentes la presente ejecución no puede prosperar, puesto que no se ha configurado el hecho imponible respectivo.

En el caso, corresponde hacer lugar al recurso de apelación interpuesto por la demandada y, en consecuencia, revocar la sentencia de grado que rechazó las excepciones opuestas por la accionada y mandó llevar adelante la ejecución promovida.
Las cuestiones planteadas han sido adecuadamente consideradas en el dictamen de la Sra. Fiscal ante la Cámara, a cuyos fundamentos, que en lo sustancial son compartidos, corresponde remitirse por razones de brevedad.
En efecto, surge del informe histórico de dominio acompañado en autos -el que no ha sido redargüido de falso por el Gobierno de la Ciudad de Buenos Aires- que el vehículo objeto de autos fue dado de baja en el año 2013, circunstancia que obstaría a la conformación del hecho imponible con motivo de una deuda devengada con posterioridad.

En el caso, corresponde hacer lugar al recurso de apelación interpuesto por la demandada y, en consecuencia, revocar la sentencia de grado que rechazó las excepciones opuestas por la accionada y mandó llevar adelante la ejecución promovida.
En efecto, si bien no se me escapa la falta de comunicación a la Administración Gubernamental de Ingresos Públicos del cambio de radicación del vehículo, que fuera considerada determinante por el Juez de grado a fin de hacer lugar al apremio, cabe destacar que, de acuerdo con lo dispuesto por los artículos 1 y 2 del Decreto N° 6582/58, el cambio efectuado en el Registro de la Propiedad Automotor tiene carácter constitutivo, lo que daría cuenta que aquella omisión no obstaría a la falta de configuración del hecho imponible, tal como fuera señalado.
En sintonía con ello, se ha dicho “que el hecho imponible (...) se configura con la "radicación de vehículos en la Ciudad Autónoma de Buenos Aires" (artículo 312 del Código Fiscal ). Supuesto que se constituye por "... su inscripción en el registro de la Propiedad Automotor y de Créditos Prendarios en esta jurisdicción (...)". "Cuando el Registro Nacional de la Propiedad Automotor y de Créditos Prendarios consigna en el título de propiedad que el vehículo se guarda habitualmente en esta jurisdicción (...) y, en aquellos casos de vehículos no convocados por el Registro de la Propiedad Automotor y de Créditos Prendarios se consideran radicados en la Ciudad Autónoma de Buenos Aires aquellos que se guardan o estacionan habitualmente en esta jurisdicción’ (artículo 313 del Código Fiscal t.o. 2013).
Por su parte, el artículo 314 del Código Fiscal (t.o. 2013) indica que para que opere la presunción de radicación en la jurisdicción de la Ciudad de Buenos Aires deben darse "concurrentemente" las situaciones allí especificadas ” (Sala II, in re “ Transporte Edar SA c/GCBA s/Amparo ” , expediente N° 38833/2015-0, del 12/06/2018).
Ello así, debería admitirse el recurso en estudio y, en consecuencia, revocar la resolución apelada.

En el caso, corresponde declarar desierto el recurso de apelación interpuesto por la actora.
El memorial no constituye una crítica concreta y razonada de la resolución recurrida, limitándose a disentir con lo decidido por el magistrado de grado, sin efectuar un desarrollo crítico que demuestre a esta Alzada la existencia del presunto error de juicio que se atribuye al pronunciamiento recurrido.
En efecto, la magistrada de grado entendió que no estaba configurara la verosimilitud del derecho respecto a “la configuración del hecho extintivo de la relación tributaria”, ya que al no estar perfeccionada la expropiación, es el accionante quien debe afrontar el pago del ABL.
En esa inteligencia, la recurrente no rebate lo observado por la jueza de grado en cuanto a que “…el hecho imponible se configura en cabeza del titular dominial (…), siendo tal el elemento objetivo susceptible de modificación en el supuesto de desposesión del inmueble expropiado, en virtud de que en ese caso media una privación del dominio y, consecuentemente, de su uso y goce”.
Más allá de lo decidido en la anterior instancia en cuanto al fondo de la controversia (y que se encuentra recurrido ante este tribunal), no es posible soslayar que la actora continúa en posesión del bien.
Asimismo la jueza entendió que no se encontraba acreditado el perjuicio que se pretendía evitar, ni su entidad.
Frente a ello, el actor no expuso argumentos tendientes a desvirtuar dichas conclusiones, sino que se limitó a insistir con planteos que fueron abordados en aquella decisión sin rebatir lo allí expuesto. En tal sentido reiteró que cuando la sentencia se encuentre firme no será más propietaria de la porción del predio respecto de la cual prosperara la acción, y que dejará de pagar ABL en esa proporción, resultando a su criterio, injusto continuar abonándolo hasta ese momento.
Es decir, que el apelante no expuso fundamento alguno tendiente a desvirtuar las conclusiones de la "a quo" referidas a la ausencia de verosimilitud del derecho y el peligro en la demora.
Por ello, cabe concluir que no se encuentran satisfechas las exigencias de fundamentación requeridas para sostener el recurso.

En el caso, corresponde revocar la resolución de grado y, en consecuencia, hacer lugar a la medida cautelar solicitada por la parte actora, y disponer que la Administración Gubernamental de Ingresos Públicos -AGIP- se abstenga de iniciar acto alguno tendiente a ejecutar el ajuste liquidado en concepto de Impuesto de Sellos sobre las órdenes de compra que se pretenden gravar, previa caución real.
La actora relató que la empresa era proveedora de insumos hospitalarios en general y que participaba de procesos de licitación pública abiertos por diferentes organismos. Aclaró que había sido adjudicataria de distintas licitaciones públicas, y que, luego de la formalización de las adjudicaciones, cada institución emitía las órdenes de compra por las que debía enviar el equipamiento solicitado. Criticó que el Fisco local presentara una liquidación en la que reclamaba el pago de un ajuste por considerar que no se había ingresado el impuesto de sellos en debida forma respecto de las órdenes de compra.
Ahora bien, efectuado el confronte entre la documentación acompañada y lo establecido en la normativa (artículos 298, 299, 301, 312, 142 y 364 del Código Fiscal -t. o. 2023- y artículo 9° de la Ley N° 23.548 -Coparticipación Federal de Recursos Fiscales-) y jurisprudencia vigentes, cabe preliminarmente concluir que en la planilla de intimación de diferencia de verificación e intimación de pago de impuesto de sellos se pretenderían gravar órdenes de compra que, en principio, no revestirían los caracteres propios del hecho imponible para dar sustento a la pretensión fiscal.
Ello así, toda vez que resultaría necesario recurrir a otro documento para exigir su cumplimiento y, por tanto, no se configurarían, “prima facie”, los caracteres de un título jurídico autosuficiente.
Con relación a ello, se ha sostenido que si los documentos que se intentan gravar no satisfacen los requisitos para ser sometidos al pago del impuesto de sellos, ya sea porque no han sido suscriptos en prueba de conformidad o porque no se han reproducido sus enunciaciones o elementos esenciales en otra comunicación de respuesta, la pretensión fiscal entraría en contradicción con lo dispuesto en el artículo 9, acápite II del inciso b de la Ley de Coparticipación Federal de Impuesto Ley N° 23.548, en tanto se exige que el instrumento gravado revista los caracteres de un título jurídico con el que se pueda exigir el cumplimiento de las obligaciones sin necesidad de otro documento (CSJN, Fallos: 327:1051, 1083 y 1108; 329:2231; 330:2617 y 331:2685).
Por lo tanto, todo ello conlleva a que se tenga por acreditado el requisito de verosimilitud en el derecho alegado.

En el caso, corresponde revocar la resolución de grado y, en consecuencia, hacer lugar a la medida cautelar solicitada por la parte actora, y disponer que la Administración Gubernamental de Ingresos Públicos -AGIP- se abstenga de iniciar acto alguno tendiente a ejecutar el ajuste liquidado en concepto de Impuesto de Sellos sobre las órdenes de compra que se pretenden gravar, previa caución real.
La actora relató que la empresa era proveedora de insumos hospitalarios en general, y que participaba de procesos de licitación pública abiertos por diferentes organismos. Aclaró que había sido adjudicataria de distintas licitaciones públicas, y que, luego de la formalización de las adjudicaciones, cada institución emitía las órdenes de compra por las que debía enviar el equipamiento solicitado. Criticó que el Fisco local presentara una liquidación en la que reclamaba el pago de un ajuste por considerar que no se había ingresado el impuesto de sellos en debida forma respecto de las órdenes de compra.
Efectuado el confronte entre la documentación acompañada y lo establecido en la normativa (artículos 298, 299, 301, 312, 142 y 364 del Código Fiscal -t. o. 2023- y artículo 9° de la Ley N° 23.548 -Coparticipación Federal de Recursos Fiscales-) y jurisprudencia vigentes, cabe preliminarmente concluir que en la planilla de intimación de diferencia de verificación e intimación de pago de impuesto de sellos se pretenderían gravar órdenes de compra que, en principio, no revestirían los caracteres propios del hecho imponible para dar sustento a la pretensión fiscal. Ello así, toda vez que resultaría necesario recurrir a otro documento para exigir su cumplimiento y, por tanto, no se configurarían, “prima facie”, los caracteres de un título jurídico autosuficiente.
En consecuencia, es posible concluir en que la pretensión fiscal se basaría -con excepción de 3 instrumentos- en órdenes de compra que no resultarían “prima facie” documentos autosuficientes para ser considerados instrumentos gravables con el impuesto de sellos en los términos establecidos en el Código Fiscal local y en la Ley N° 23.548 (conf. Corte Suprema de Justicia de la Nación, Fallos 342:971 y Tribunal Superior de Justicia en “GCBA s/ queja por recurso de inconstitucionalidad denegado en Verónica SACIAFEI c/ Agencia Gubernamental de Ingresos Públicos AGIP s/ otras demandas contra autoridad administrativa”, Expte. N°17894/2020-0, del 15/06/2022).
Por lo tanto, todo ello conlleva a que se tenga por acreditado el requisito de verosimilitud en el derecho alegado.

En el caso, corresponde revocar la resolución de grado y, en consecuencia, hacer lugar a la medida cautelar solicitada por la parte actora, y disponer que la Administración Gubernamental de Ingresos Públicos -AGIP- se abstenga de iniciar acto alguno tendiente a ejecutar el ajuste liquidado en concepto de Impuesto de Sellos sobre las órdenes de compra que se pretenden gravar, previa caución real.
En cuanto al recaudo del peligro en la demora, debe recordarse que existe jurisprudencia en el sentido de que el requisito mencionado y la verosimilitud en el derecho se hallan relacionados de modo tal que, a mayor intensidad en uno de ellos no cabe ser tan exigente en la demostración del otro (confr. esta Sala, “in re” “Banque Nationale de Paris c/ GCBA s/ amparo”, EXP 6/0, del 21/11/00, entre muchos otros).
Al respecto, la Corte Suprema de Justicia ha expresado que “...la acreditación del peligro en la demora, que justifica la medida precautoria, es aún más exigible cuando la demanda interpuesta tiende a cuestionar la legitimidad de un acto administrativo y el cobro de un impuesto ...” (Fallos: 323:3326).
En consideración de ello, es posible advertir que en la comunicación de diferencias de verificación e intimación de pago de impuesto de sellos, la AGIP informó que se había corroborado una deuda de impuesto de sellos por la suma $1.576.429,81 con más los intereses y multas, y que se intimaba al contribuyente a los fines de que, en el término de 15 días hábiles de su notificación, procediese a generar las declaraciones juradas y a abonar el impuesto adeudado, bajo apercibimiento de proceder a emitir la boleta de deuda por el impuesto no ingresado, el que tendría carácter de título ejecutivo.
De lo enunciado se desprendería que la Administración habría ejercido, en el caso, la prerrogativa dispuesta en el artículo 364 del Código Fiscal (t. .o 2023) sin advertirse que la AGIP pretendiese iniciar un procedimiento de determinación de oficio, a fin de definir la obligación tributaria, en los términos del artículo 142 del Código Fiscal (t. o. 2023).
Por ende, a partir de lo enunciado y de la interrelación que debe existir en el análisis de los requisitos de procedencia de las medidas cautelares es razonable tener por acreditado el recaudo referido al peligro en la demora.

En el caso, corresponde revocar la resolución de grado y, en consecuencia, hacer lugar a la medida cautelar solicitada por la parte actora, y disponer que la Administración Gubernamental de Ingresos Públicos -AGIP- se abstenga de iniciar acto alguno tendiente a ejecutar el Impuesto de Sellos, previa caución real que garantice el crédito fiscal.
La actora relató que la empresa era proveedora de insumos hospitalarios en general y que participaba de procesos de licitación pública abiertos por diferentes organismos. Aclaró que había sido adjudicataria de distintas licitaciones públicas, y que, luego de la formalización de las adjudicaciones, cada institución emitía las órdenes de compra por las que debía enviar el equipamiento solicitado. Criticó que el Fisco local presentara una liquidación en la que reclamaba el pago de un ajuste por considerar que no se había ingresado el impuesto de sellos en debida forma respecto de las órdenes de compra.
Ahora bien, la pretensión fiscal se basaría -con excepción de 3 instrumentos- en órdenes de compra que no resultarían “prima facie” documentos autosuficientes para ser considerados instrumentos gravables con el impuesto de sellos en los términos establecidos en el Código Fiscal local y en la Ley N° 23.548.
En lo atinente al interés público comprometido, cabe aclarar que, si bien en el caso se encuentra involucrada la facultad de percibir la renta tributaria, lo cierto es que no se advierte que con la presente medida -ponderando el monto reclamado, aunado al carácter provisional de esta decisión y la verosimilitud del derecho acreditada- se pudiese provocar un indebido menoscabo sobre la recaudación impositiva.

En el caso, corresponde revocar la resolución de grado y, en consecuencia, hacer lugar a la medida cautelar solicitada por la parte actora, y disponer que la Administración Gubernamental de Ingresos Públicos -AGIP- se abstenga de iniciar acto alguno tendiente a ejecutar el ajuste liquidado en concepto de Impuesto de Sellos sobre las órdenes de compra que se pretenden gravar, previa caución real.
La actora relató que la empresa era proveedora de insumos hospitalarios en general y que participaba de procesos de licitación pública abiertos por diferentes organismos. Aclaró que había sido adjudicataria de distintas licitaciones públicas, y que, luego de la formalización de las adjudicaciones, cada institución emitía las órdenes de compra por las que debía enviar el equipamiento solicitado. Criticó que el Fisco local presentara una liquidación en la que reclamaba el pago de un ajuste por considerar que no se había ingresado el impuesto de sellos en debida forma respecto de las órdenes de compra.
Ahora bien, la pretensión fiscal se basaría -con excepción de 3 instrumentos- en órdenes de compra que no resultarían “prima facie” documentos autosuficientes para ser considerados instrumentos gravables con el impuesto de sellos en los términos establecidos en el Código Fiscal local y en la Ley N° 23.548.
En atención a las particularidades del caso y el objeto de la presente medida, a fin de evitar eventuales perjuicios, se estima insuficiente la caución juratoria obrante en autos.
A este respecto, cabe destacar que, la peticionante manifestó ponerse a disposición del tribunal “…para cumplimentar una caución en otros términos”.
En consecuencia, en virtud de los eventuales perjuicios que la medida podría ocasionar al Gobierno local, se considera atinado requerir a la parte actora que otorgue una caución real equivalente al 50% del monto de la tutela preventiva, que la parte actora deberá prestar oportunamente ante el tribunal de grado, como recaudo previo a hacerse efectiva la tutela cautelar.
Por lo tanto, corresponde consignar que la decisión que por la presente se adopta cobrará virtualidad, una vez cumplida la referida caución.

En el caso, corresponde hacer lugar parcialmente al recurso de apelación presentado por el Gobierno de la Ciudad de Buenos Aires y revocar la sentencia de grado en cuanto dejó sin efecto la determinación del impuesto sobre los adelantos de alquileres. Ordenar al Fisco que la deuda respectiva sea compensada con los pagos realizados. Modificar la sentencia de grado y ajustar la multa en proporción al progreso del recurso del Gobierno. Rechazar el recurso de apelación presentado por la parte actora (dedicada a prestar servicios inmobiliarios realizados por cuenta propia con bienes propios o arrendados). Imponer las costas de ambas instancias en el orden causado.
Por lo que se refiere a la gravabilidad de los intereses ganados de las colocaciones en el exterior, es importante destacar que la resolución determinativa del impuesto y sus confirmatorias se fundaron únicamente en lo dispuesto en el Informe Técnico del 11/09/2009, en cuanto allí se había afirmado -según la transcripción efectuada en la resolución determinativa- que “los fondos remesados al exterior […] tienen su inequívoco origen y, por ende, resultan claramente imputables, a la actividad comercial que la firma desarrolló en la jurisdicción sede, esto es, la Ciudad Autónoma de Buenos Aires, […] circunstancia en función de la cual se estima configurado el ‘sustento territorial’ necesario para considerar al ingreso representado por los intereses financieros objeto de tratamiento, como efectivamente alcanzado por el Impuesto sobre los Ingresos Brutos”.
Ahora bien, tal como recuerdan el juez de grado y la fiscal ante la Cámara, ya tuve oportunidad de referirme a ese informe, señalando, entre otras falencias, que había sido emitido con relación a otro caso, que no coincidía con el allí involucrado en lo que respecta a la actividad de la contribuyente -“servicios de consultoría informática”- y que en la misma pieza se había aclarado en forma expresa y tajante que lo dictaminado “resulta de aplicación para el caso concreto objeto de tratamiento, no siendo pasible de extensión a otros supuestos no contemplados en esta expedición ni susceptible de interpretación o aplicación analógica alguna”. Entonces concluí que, dado que se trataba de intereses ganados por un depósito a plazo fijo constituido en una entidad financiera del exterior y que el argumento del origen local de los fondos -más allá de su acierto o error- pretendía sustentarse en un informe técnico inidóneo, no se daba el sustento territorial necesario para su inclusión en la base imponible, según lo dispuesto por el artículo 129 del Código Fiscal T.O. 2004 (concordante con textos ordenados de años posteriores), en cuanto establece como hecho imponible “el ejercicio habitual y a título oneroso [de cualquier actividad] en la Ciudad Autónoma de Buenos Aires” (v., de esta Sala, “Vidriería Argentina SA c/ G.C.B.A. s/impugnación de actos administrativos”, expte. nº 70505/2013-0, sent. 06/08/2019).
En consecuencia, considero que se ajusta a derecho la sentencia apelada en cuanto determinó la exclusión de esos intereses de la base imponible.

En el caso, corresponde hacer lugar parcialmente al recurso de apelación presentado por el Gobierno de la Ciudad de Buenos Aires y revocar la sentencia de grado en cuanto dejó sin efecto la determinación del impuesto sobre los adelantos de alquileres. Ordenar al Fisco que la deuda respectiva sea compensada con los pagos realizados. Modificar la sentencia de grado y ajustar la multa en proporción al progreso del recurso del Gobierno. Rechazar el recurso de apelación presentado por la parte actora (dedicada a prestar servicios inmobiliarios realizados por cuenta propia con bienes propios o arrendados). Imponer las costas de ambas instancias en el orden causado.
La actora cuestiona que se haya confirmado la inclusión de los ingresos por servicios de gerenciamiento y licencia de "know-how". Así, sostiene que tanto los servicios como la licencia fueron prestados en la República Oriental del Uruguay, donde fueron aprovechados y utilizados, por lo que los ingresos respectivos no pueden ser gravados por el Fisco local. Como prueba de su aseveración, aduce que durante el procedimiento administrativo se agregaron copias de facturas de la firma Libor Tour por pasajes al Uruguay a favor de empleados de la empresa, todo lo cual fue ratificado por el informe pericial producido en autos.
En torno a la licencia de "know-how" y el gerenciamiento, el magistrado de la instancia anterior consideró que la parte actora no había acreditado la extraterritorialidad invocada.
Luego de mencionar que Libor Tour le había facturado a la actora pasajes con destino a Uruguay a nombre de dos empleados de la empresa, adujo -en línea con el organismo fiscal- que esa prueba era insuficiente. En tal sentido, señaló que del cúmulo de obligaciones asumidas por la actora en el contrato respectivo, la contribuyente no había aportado ninguna prueba tendiente a demostrar el cumplimiento de alguna de ellas. Añadió que no había acreditado siquiera la titularidad de las marcas denunciadas.
La parte actora no logra desvirtuar esos fundamentos, pues, por un lado, aduce que la prestación de esos servicios en el exterior es “ostensible”, pretendiendo con ello suplantar la orfandad probatoria, sin siquiera explicar por qué no se trataría de una exportación de servicios como la encuadró el Fisco, y por el otro, insiste con los pasajes facturados a Uruguay, sin rebatir el argumento de la insuficiencia de esos elementos.
Por ende, el agravio en análisis no puede prosperar.

En el caso, corresponde hacer lugar parcialmente al recurso de apelación presentado por el Gobierno de la Ciudad de Buenos Aires y revocar la sentencia de grado en cuanto dejó sin efecto la determinación del impuesto sobre los adelantos de alquileres. Ordenar al Fisco que la deuda respectiva sea compensada con los pagos realizados. Modificar la sentencia de grado y ajustar la multa en proporción al progreso del recurso del Gobierno. Rechazar el recurso de apelación presentado por la parte actora (dedicada a prestar servicios inmobiliarios realizados por cuenta propia con bienes propios o arrendados). Imponer las costas de ambas instancias en el orden causado.
La demandada sostiene que no hay “documentación fehaciente” que avale el recupero del gasto. No obstante, no menciona cuál debería ser esa documentación ni explica por qué no podrían reunir esa calidad los diversos comprobantes analizados por el juez de la instancia anterior (facturas por servicio de vigilancia, notas de débito por pagos de servicios públicos domiciliarios de energía, impuesto inmobiliario y tasa de alumbrado, barrido y limpieza, y trabajos realizados en predios), a los que este les asignó aptitud probatoria.
Es preciso resaltar que, según destacó el Juez de grado, los conceptos e importes facturados a los terceros coincidían exactamente con los de los gastos efectuados, por lo que no podía sostenerse que correspondieran a la actividad gravada.
El demandado aduce que el hecho de que esos importes hayan sido saldados previamente por la actora no significa que no puedan corresponder a su actividad gravada, pues podrían ser un costo de su actividad. Ahora bien, esto no ha sido probado. En contraste, como señaló el sentenciante, entre los importes facturados hay pagos de tasas por servicios de alumbrado, barrido y limpieza, que se había acordado expresamente que estuvieran a cargo del tercero.
En rigor de verdad, la Administración asume que la prueba del recupero del gasto es inútil porque, en tanto la actora no es una empresa que actúe como comisionista, consignataria o similar, el Código Fiscal no la habilita a excluirlo de la base imponible.
En suma, entiendo que este agravio no puede prosperar.

En el caso, corresponde hacer lugar parcialmente al recurso de apelación presentado por el Gobierno de la Ciudad de Buenos Aires y revocar la sentencia de grado en cuanto dejó sin efecto la determinación del impuesto sobre los adelantos de alquileres. Ordenar al Fisco que la deuda respectiva sea compensada con los pagos realizados. Modificar la sentencia de grado y ajustar la multa en proporción al progreso del recurso del Gobierno. Rechazar el recurso de apelación presentado por la parte actora (dedicada a prestar servicios inmobiliarios realizados por cuenta propia con bienes propios o arrendados). Imponer las costas de ambas instancias en el orden causado.
La demandada sostiene que no hay “documentación fehaciente” que avale el recupero del gasto. No obstante, no menciona cuál debería ser esa documentación ni explica por qué no podrían reunir esa calidad los diversos comprobantes analizados por el juez de la instancia anterior (facturas por servicio de vigilancia, notas de débito por pagos de servicios públicos domiciliarios de energía, impuesto inmobiliario y tasa de alumbrado, barrido y limpieza, y trabajos realizados en predios), a los que este les asignó aptitud probatoria.
Sin embargo, en la sentencia apelada se trató la cuestión señalando, con apoyo en jurisprudencia del Tribunal Fiscal de Apelaciones de la Provincia de Buenos Aires, que no ejercer la intermediación -es decir, actuar por cuenta propia-, no veda la posibilidad de la existencia de un gasto susceptible de ser recuperado o compartido con un tercero, y por tanto pasible de ser excluido de la base de imposición, especialmente si este tipo de ‘ingreso’ no retribuye la actividad del contribuyente que integra el hecho imponible.
El demandado cuestiona la invocación de esa jurisprudencia argumentando que pertenece a otra jurisdicción. No obstante, no se ve por qué no podría servir de criterio orientativo para resolver este caso, dado que se refiere al mismo tributo, regulado por una normativa similar, al menos en lo que aquí respecta (v. arts. 187 a 189 del Código Fiscal de la Pcia. Bs.As., ley 10.397 y modificatorias, t.o. res. 39/11).
Añade el GCBA que la circunstancia de que la actora se haya apropiado del crédito fiscal por la percepción del IVA demuestra que se trataba de la actividad de esta.
No coincido con ese razonamiento. El hecho de que la contribuyente se haya apropiado del crédito fiscal no necesariamente prueba que se trata de su actividad. Por el contrario, puede significar que se apropió indebidamente de ese crédito, cuestión cuya dilucidación -como dijo el "a quo"- resulta ajena a esta jurisdicción por tratarse de un impuesto nacional.
En suma, entiendo que este agravio no puede prosperar.

En el caso, corresponde hacer lugar parcialmente al recurso de apelación presentado por el Gobierno de la Ciudad de Buenos Aires y revocar la sentencia de grado en cuanto dejó sin efecto la determinación del impuesto sobre los adelantos de alquileres. Ordenar al Fisco que la deuda respectiva sea compensada con los pagos realizados. Modificar la sentencia de grado y ajustar la multa en proporción al progreso del recurso del Gobierno. Rechazar el recurso de apelación presentado por la parte actora (dedicada a prestar servicios inmobiliarios realizados por cuenta propia con bienes propios o arrendados). Imponer las costas de ambas instancias en el orden causado.
Con respecto al cuestionamiento del demandado a la orden de repetición carece de sustento.
En efecto, el GCBA señala que, por la complejidad de la cuestión, el eventual importe a devolver no debe ser calculado por la perita contadora designada en autos sino, “sin dudas”, por la AGIP, sin explicar siquiera por qué razón la experticia de la mencionada profesional -versada en contabilidad- no sería suficiente para lograr tal cometido.
El argumento termina de desmoronarse si se tiene en cuenta que el juez de grado dispuso que luego del dictamen pericial, y antes de determinar el monto a devolver, serían escuchadas las partes, con lo cual el demandado podrá controlar y verificar, incluso a través del ente fiscal, la corrección de los cálculos que practique la experta.
Esa circunstancia también le permitirá cuidar las cuentas públicas, que es el otro argumento con el que pretende fundar su planteo.

En el caso, corresponde hacer lugar parcialmente al recurso de apelación presentado por el Gobierno de la Ciudad de Buenos Aires y revocar la sentencia de grado en cuanto dejó sin efecto la determinación del impuesto sobre los adelantos de alquileres. Ordenar al Fisco que la deuda respectiva sea compensada con los pagos realizados. Modificar la sentencia de grado y ajustar la multa en proporción al progreso del recurso del Gobierno. Rechazar el recurso de apelación presentado por la parte actora (dedicada a prestar servicios inmobiliarios realizados por cuenta propia con bienes propios o arrendados). Imponer las costas de ambas instancias en el orden causado.
El GCBA insiste en que los ingresos por el contrato de locación deben imputarse en el período fiscal en que se celebró el contrato. Sostiene que la entrega del valor de la locación por anticipado generó el derecho a la contraprestación. Agregó que, una vez recibido el anticipo, la empresa actora no podía sustraerse de sus obligaciones.
La cuestión a resolver versa sobre el momento en que corresponde imputar los ingresos obtenidos por el contribuyente como consecuencia de la locación de oficinas y cocheras a una entidad bancaria.
En lo que aquí interesa, el artículo 158 del Código Fiscal -t.o. 2010- fija la regla general de imputación de los ingresos brutos, señalando que es en oportunidad de su devengamiento. En los incisos del artículo 166 se describe el momento en que aquel evento ocurre de acuerdo con el tipo de actividad de que se trate. La locación de bienes inmuebles no se encuentra específicamente descrita, de modo que corresponde aplicar el inciso 7 que indica “En los demás casos, [se devengará] desde el momento en que se genera el derecho a la contraprestación (incluye a las transacciones efectuadas por medios electrónicos, de comunicación y/o de telecomunicación)”. En el último párrafo del artículo se aclara que “A los fines de lo dispuesto precedentemente, se presume que el derecho a la percepción se devenga con prescindencia de la exigibilidad del mismo.”
De los términos de los acuerdos surge que el dinero anticipado fue entregado para obtener la locación de oficinas, cocheras y frente del edificio que la empresa actora debía construir en el predio de su propiedad ubicado en Puerto Madero. Solo en oportunidad de firmarse la adenda las partes convirtieron en préstamo una porción de la suma convenida originalmente como anticipo de alquiler y se establecieron las condiciones para su devolución, separando esta cantidad de las sumas que serían destinadas a la compensación de alquileres. En estas condiciones, entiendo que el contrato marco no debe ser interpretado como un préstamo. Es más, la propia redacción del contrato señala que los anticipos no podían ser considerados como un compromiso para el financiamiento de la obra.
La circunstancia de que las obligaciones de las partes estuvieran sujetas a una modalidad tampoco puede ser entendido como que el convenio marco no implicó una relación de locación y que la entrega de los anticipos generó el derecho a la contraprestación. Mediante aquel contrato, la locadora estaba obligada a entregar el espacio locado en los plazos convenidos y la locataria a adelantar el precio de la locación de acuerdo con el cronograma definido en la cláusula 1.01 del acuerdo de anticipos. Una vez construido el edificio, la empresa estaba obligada a compensar los alquileres de los primeros 36 meses de vigencia del contrato de locación y la locataria estaba obligada a recibir el espacio seleccionado y cumplir con las obligaciones secundarias por el uso y goce de aquel (pago de servicios, expensas, etc.).
En estas condiciones, tal como señala el Fisco, la entrega de los anticipos generó “el derecho a la contraprestación” exigida por el artículo 166 inciso 7 del Código Fiscal -t.o. 2010-.
Así, corresponde hacer lugar al agravio y revocar parcialmente la sentencia de grado.

En el caso, corresponde hacer lugar parcialmente al recurso de apelación presentado por el Gobierno de la Ciudad de Buenos Aires y revocar la sentencia de grado en cuanto dejó sin efecto la determinación del impuesto sobre los adelantos de alquileres. Ordenar al Fisco que la deuda respectiva sea compensada con los pagos realizados. Modificar la sentencia de grado y ajustar la multa en proporción al progreso del recurso del Gobierno. Rechazar el recurso de apelación presentado por la parte actora (dedicada a prestar servicios inmobiliarios realizados por cuenta propia con bienes propios o arrendados). Imponer las costas de ambas instancias en el orden causado.
En cuanto a los ingresos de la empresa a cuenta de alquileres futuros, el Juez de grado destacó que el gravamen se determina sobre la base de los ingresos brutos devengados durante el período fiscal por el ejercicio de la actividad gravada, salvo disposición en contrario. Indicó que es ingreso bruto el valor o monto en dinero, especies o servicios procedente del ejercicio de la actividad y que se imputa al período fiscal en que se devenga. Señaló que ese hecho ha sucedido conforme vencieron los meses del alquiler acordado, ya que a su entender recién en ese momento se generó el derecho a la contraprestación.
Si bien las partes coinciden en que resulta aplicable al caso el inciso 7º del artículo 166 (cf. CF, t.o. 2010, y cc.), la representación del Gobierno sostiene que los ingresos se devengaron antes, en el momento en que el Banco se obligó a pagar esos adelantos a cambio de servicios inmobiliarios futuros (v. Res. 284/AGIP/14).
El 12 de febrero de 2009, la actora suscribió un contrato marco con el Banco mientras construía un edificio en Puerto Madero. La empresa se obligó a dar preferencia al banco tanto respecto a ofertas de alquiler o compra de parte del edificio como en relación con la colocación de un cartel identificatorio. Además, las partes se obligaron a firmar un contrato de alquiler cuando se hubiese terminado el primer tramo de la obra y, a efectos de facilitar la construcción, sin que ello pueda entenderse como un compromiso para su financiamiento, el Banco se obligó a pagar a la actora doce millones de dólares (u$s 12.000.000), más IVA, a cuenta de alquileres que fijan precio, en los términos y condiciones establecidos en un acuerdo anexo.
En efecto, cuando se firmó el contrato marco y su adenda, todavía no se había suscrito el contrato de locación, tampoco se había determinado la superficie concreta que alquilaría el Banco, ni se había terminado el edificio. Sin embargo, las partes asumieron obligaciones. El Banco se comprometía a entregar una suma de dinero y, a cambio, la actora aseguraba una opción de preferencia tanto en la localización del futuro cartel identificatorio del inmueble, como frente a otras ofertas de alquiler o respecto a la compra del edificio, además de reservar una porción del inmueble que el Banco alquilaría. La singularidad del contrato inicial también se ve reflejada en que las consecuencias de la falta de pago oportuno de los adelantos eran independientes de las correspondientes a la falta de pago de los alquileres. En otras palabras, cuando las partes firmaron el contrato marco se generó el derecho de la empresa al ingreso de la suma de dinero acordada así como su obligación, entre otras, de cumplir con las opciones de preferencia y, en general, sus declaraciones y garantías. Por lo tanto, el derecho a las contraprestaciones -incluidos los adelantos de alquileres- se generó con la firma del contrato marco.
Así, en este aspecto debe hacerse lugar a la apelación del Gobierno y revocarse la sentencia.

En el caso, corresponde hacer lugar al planteo de la parte actora (dedicada a prestar servicios inmobiliarios realizados por cuenta propia con bienes propios o arrendados), ordenando que sea compensado el capital ajustado y aclarando que el Fisco podrá reclamar los intereses que correspondan de acuerdo con lo establecido en el Código Fiscal.
En casos análogos he afirmado que esta Cámara puede conocer en aquellas defensas que no hayan sido tratadas en primera instancia a pesar de haber sido oportunamente planteadas, solo si son reiteradas o mencionadas al expresar agravios o al contestar los de la contraria (cf. “Farías”, Expte. 1315-0, del 19/05/2004, y “Lococco”, Expte. 3315-0, del 07/06/2004, ambos de Sala I, "Administración Hotelera Argentina S.A.", expediente 46659/2014-0, sentencia del 13/10/2022, Sala III). Esta carga surge de una razonable interpretación de lo dispuesto por el art. 248 CCAyT.
De forma subsidiaria, para el caso que se confirme la determinación del Fisco en torno al momento de devengamiento de los alquileres correspondientes al contrato de locación que lo unió con una entidad bancaria, el contribuyente solicitó la compensación del crédito. Sostuvo que el impuesto no fue omitido sino que fue declarado y cancelado en otro período fiscal.
El artículo 67 del texto actual del Código Fiscal establece que “Cuando a raíz de una verificación fiscal, en la que se modifique cualquier apreciación sobre un concepto o hecho imponible en el Impuesto sobre los Ingresos Brutos, determinando tributo a favor del Fisco, se compruebe que la apreciación rectificada ha dado lugar, asimismo, a pagos improcedentes o en exceso por el mismo gravamen a favor del contribuyente, la Administración Gubernamental de Ingresos Públicos podrá compensar los importes pertinentes, mediante el procedimiento que se fije al efecto mediante reglamentación, aún cuando el contribuyente no hubiese solicitado la repetición, hasta anular el tributo resultante de la determinación.”.
En función de lo anterior, entiendo que el planteo resulta procedente. Vale aclarar que si bien este precepto fue incluido en la normativa fiscal luego de la determinación del impuesto aquí impugnado, en el caso, lo que se discute es el período fiscal en que el ingreso debe ser declarado. Asimismo, la prueba pericial muestra que la declaración y pago de los anticipos efectuados por el contribuyente en los períodos fiscales posteriores compensarían completamente el ajuste practicado, de modo que negar la aplicación del instituto de la compensación importaría la convalidación de un enriquecimiento sin causa por parte del Fisco.
En consecuencia, corresponde hacer lugar al planteo de la parte actora, ordenando que sea compensado el capital ajustado y aclarando que el Fisco podrá reclamar los intereses que correspondan de acuerdo con lo establecido en el Código Fiscal.

En el caso, corresponde hacer lugar al planteo de la parte actora (dedicada a prestar servicios inmobiliarios realizados por cuenta propia con bienes propios o arrendados), ordenando que sea compensado el capital ajustado y aclarando que el Fisco podrá reclamar los intereses que correspondan de acuerdo con lo establecido en el Código Fiscal.
La actora reiteró el pedido de compensación de esa deuda en su demanda y al contestar el traslado de la expresión de agravios.
En términos generales, tanto el antiguo Código Civil como el actual Código Civil y Comercial han exceptuado del régimen genérico de la extinción de las obligaciones por compensación a las deudas y créditos entre particulares y el Estado cuando provienen de rentas fiscales y contribuciones directas o indirectas (v. arts. 823, inc. 1, CCiv; 930, CCyC). En principio, entonces, no es posible que los deudores de impuestos -a menos que una norma así lo establezca- puedan compensar créditos que, por otros motivos, puedan tener contra el Estado (v. args. Tribunal Fiscal de la Nación, Sala A, “Astilleros Alianza SA s/ apelación - Impuesto sobre los Capitales”, sentencia del 05/03/01, en particular, consid. V, publicado en TR LALEY AR/JUR/3842/01).
La Ley N° 11683 establece, para la Nación, que “[c]uando a raíz de una verificación fiscal, en la que se modifique cualquier apreciación sobre un concepto o hecho imponible, determinando tributo a favor del Fisco, se compruebe que la apreciación rectificada ha dado lugar a pagos improcedentes o en exceso por el mismo u otros gravámenes, la Administración Federal de Ingresos Públicos compensará los importes pertinentes, aun cuando la acción de repetición se hallare prescripta, hasta anular el tributo resultante de la determinación” (cf. art. 81). La posibilidad contemplada en la norma evita innecesarias acciones de repetición.
En el ámbito de la Ciudad de Buenos Aires, recién desde 2015 una cláusula similar faculta al organismo recaudador a compensar importes durante una verificación (v. art. 74, Cód. Fiscal, t.o. 2015, y cc.). De todos modos, incluso antes de la determinación discutida en autos, el Código Fiscal establecía que la AGIP podía compensar de oficio o a pedido de los contribuyentes sus saldos acreedores, cualquiera fuese la forma o procedimientos por los que se establezcan, con las deudas que se registren por el mismo tributo, teniendo en cuenta la imputación conceptual de dichos saldos. Así también, disponía que, cuando la compensación se efectuara respecto de obligaciones cuyos vencimientos hubieran operado con anterioridad al pago o ingreso que dio origen al saldo a favor, debían liquidarse los intereses correspondientes (cf. art. 61, t.o. 2012, y cc.). Es decir, la compensación no estaba impedida por el Código sino por la reglamentación dictada por el organismo fiscal (v., por ejemplo, Res. 2218/DGR/02).
En este marco, la potestad del organismo recaudador para decidir cuándo y cómo se compensan saldos no puede desconocer el principio de buena fe ni, en forma irrazonable, el derecho a la propiedad del contribuyente. Al momento de la determinación, la empresa había cancelado el impuesto debido, y, por lo tanto, nada justifica obligar a la actora a volver a pagarlo. Tal requerimiento, entonces, solo estaría al servicio de someter a la empresa a un procedimiento de repetición que retrasaría el reconocimiento de hechos que surgen de autos, generando un perjuicio económico injustificado (v. args. CSJN, sentencia dictada en los autos “Cemento Avellaneda SA [TF 16.477-I] c/ DGI”, el 03/08/10, publicada en TR LALEY AR/JUR/49715/10).

En el caso, corresponde hacer lugar parcialmente al recurso de apelación presentado por el Gobierno de la Ciudad de Buenos Aires y revocar la sentencia de grado en cuanto dejó sin efecto la determinación del impuesto sobre los adelantos de alquileres. Ordenar al Fisco que la deuda respectiva sea compensada con los pagos realizados. Modificar la sentencia de grado y ajustar la multa en proporción al progreso del recurso del Gobierno. Rechazar el recurso de apelación presentado por la parte actora (dedicada a prestar servicios inmobiliarios realizados por cuenta propia con bienes propios o arrendados). Imponer las costas de ambas instancias en el orden causado.
El GCBA insiste en que los intereses obtenidos por la colocación de fondos en el exterior resultan alcanzados por el impuesto.
Coincido con el juez de grado en que la pretensión fiscal es improcedente.
Una de las características del impuesto sobre los ingresos brutos radica en la complejidad que presenta la relación entre el aspecto material del hecho imponible (la realización de una actividad económica en el territorio de la Ciudad) y la base de medición o base imponible, es decir, según la clásica apreciación de Dino Jarach, los parámetros que sirven para valorar cuantitativamente los hechos cuya verificación origina la obligación (el ingreso devengado por aquella actividad económica).
Una hermenéutica adecuada del tributo exige tener en cuenta la base de medición a la luz del hecho imponible. Lo contrario implicaría, de alguna forma, diluir la significación del presupuesto de hecho de la obligación y, de una forma oblicua, extender (eventualmente) su alcance para abarcar situaciones no claramente previstas en el texto de la ley (violación indirecta del principio de reserva de ley, art. 51 de nuestra Constitución porteña).
Es decir, si la base imponible es un parámetro que sirve para valorar cuantitativamente el hecho cuya verificación origina la obligación, no es posible aprehender allí un supuesto que no encuentre origen en el hecho objetivo, que en el caso, es la realización de una actividad gravada en la Ciudad de Buenos Aires [cfr. artículo 133 del Código Fiscal -t.o. 2005 y ccdtes. de los siguientes años-].
Teniendo en cuenta que el interés que pretende gravar el Fisco es por la tenencia de un capital radicado en el exterior, no se advierte, con la claridad exigida por la tipicidad de la reserva de ley, la realización de una actividad gravada en esta jurisdicción.
En consecuencia, estimo que corresponde rechazar el agravio en estudio.

En el caso, corresponde hacer lugar parcialmente al recurso de apelación presentado por el Gobierno de la Ciudad de Buenos Aires y revocar la sentencia de grado en cuanto dejó sin efecto la determinación del impuesto sobre los adelantos de alquileres. Ordenar al Fisco que la deuda respectiva sea compensada con los pagos realizados. Modificar la sentencia de grado y ajustar la multa en proporción al progreso del recurso del Gobierno. Rechazar el recurso de apelación presentado por la parte actora (dedicada a prestar servicios inmobiliarios realizados por cuenta propia con bienes propios o arrendados). Imponer las costas de ambas instancias en el orden causado.
El juez de primera instancia al tratar la multa por omisión fiscal, señaló que debía ser reducida en la medida resultante de la sentencia, toda vez que su importe había sido calculado sobre algunos rubros del impuesto que finalmente resultaron excluidos. Desestimó los planteos de error en el cálculo, de falta del elemento subjetivo y de la existencia de error excusable.
El recurrente se queja de la reducción de la multa aplicada y solicita que, al revocarse la sentencia en cuanto declaró la nulidad parcial de la determinación del impuesto, se deje sin efecto también la mentada reducción.
Teniendo en cuenta lo decidido entiendo que corresponde hacer lugar al agravio del Gobierno y mantener la multa por omisión aplicada, ajustada en proporción al éxito de sus planteos.

En el caso, corresponde hacer lugar parcialmente al recurso de apelación presentado por el Gobierno de la Ciudad de Buenos Aires y revocar la sentencia de grado en cuanto dejó sin efecto la determinación del impuesto sobre los adelantos de alquileres. Ordenar al Fisco que la deuda respectiva sea compensada con los pagos realizados. Modificar la sentencia de grado y ajustar la multa en proporción al progreso del recurso del Gobierno. Rechazar el recurso de apelación presentado por la parte actora (dedicada a prestar servicios inmobiliarios realizados por cuenta propia con bienes propios o arrendados). Imponer las costas de ambas instancias en el orden causado.
En efecto, como propongo hacer lugar parcialmente al recurso de la demandada y dejar sin efecto la sentencia respecto a la determinación del impuesto por adelantos de alquileres y recupero de gastos, cabe analizar la procedencia del planteo de reajuste de la multa.
Sobre el punto, en el escrito de demanda, la parte actora requirió que se declare la improcedencia de la multa por ausencia de configuración del elemento subjetivo y aludió genéricamente a un error excusable, limitándose a transcribir jurisprudencia y doctrina.
En el campo del derecho tributario rige el criterio de la personalidad de la pena que, en su esencia, responde al principio fundamental de que solo puede ser reprimido quien sea culpable, es decir aquel a quien la acción punible pueda ser atribuida tanto objetiva como subjetivamente (Fallos, 271:297; 303:1548; 312:149). Si bien es inadmisible la responsabilidad sin culpa, aceptado que una persona ha cometido un hecho que encuadra en una descripción de conducta que merezca sanción, su impunidad solo puede apoyarse en la concreta y razonada aplicación al caso de alguna excusa admitida por la legislación vigente (v. Fallos, 316:1313; 322:519; entre otros).
En el caso no ha sido acreditado un error excusable ni circunstancias que justifiquen exculpar la comisión de la infracción prevista en la norma. Por tal razón, considero que corresponde hacer lugar al recurso del Gobierno y mantener la multa dispuesta, ajustada en proporción al éxito de sus planteos.

En el caso, corresponde confirmar la sentencia de grado respecto a los importes percibidos a cuenta de alquileres futuros.
En cuanto a los importes percibidos a cuenta de alquileres futuros, me parece importante destacar que no está discutido que los importes en cuestión fueron recibidos a fin de financiar la construcción de un edificio con el compromiso de alquilar al financista algunas de las unidades una vez que la construcción finalizara.
Tampoco lo está que la contribuyente declaró esos ingresos -determinado el impuesto y abonando el importe resultante- cuando las locaciones se concretaron.
En tales circunstancias, coincido con el juez de grado y con la Fiscalía ante la Cámara sobre el carácter prematuro de la imputación temporal efectuada por el Fisco. En efecto, en ese momento todavía no se habían concretado las locaciones y, por lo tanto, no se había producido la actividad gravada.
En consecuencia, la sentencia apelada es correcta en este aspecto. (Del voto en disidencia del Dr. Hugo R. Zuleta).

En el caso, corresponde confirmar la sentencia de grado.
Lo resuelto en la instancia anterior sobre la multa por omisión fiscal solamente viene apelado por el GCBA, quien critica la reducción de su importe.
Este cuestionamiento fue condicionado al éxito de los agravios contra la reducción del impuesto determinado y por consiguiente, dada la suerte adversa de esos agravios, nada corresponde decir sobre la multa. (Del voto en disidencia del Dr. Hugo R. Zuleta).

En el caso, corresponde hacer lugar al planteo de la parte actora (dedicada a prestar servicios inmobiliarios realizados por cuenta propia con bienes propios o arrendados), ordenando que sea compensado el capital ajustado y aclarando que el Fisco podrá reclamar los intereses que correspondan de acuerdo con lo establecido en el Código Fiscal.
En atención al modo en que se resuelve, existiendo vencimientos parciales y mutuos corresponde distribuir las costas de ambas instancias en el orden causado (artículos 67 y 251 del CCAyT).

En el caso, corresponde modificar la imposición de costas de la instancia anterior, distribuyéndolas en un 60% a cargo de la parte demandada y el 40% restante en cabeza de la actora, y confirmar la sentencia apelada en todo lo demás; con costas de esta instancia en el orden causado.
Las costas de la instancia anterior fueron impuestas en su totalidad al demandado, siguiendo lo establecido en el artículo 64 del CCAyT (texto consolidado según ley 6588), que establece como regla general que quien debe cargar con ellas es la parte vencida.
Ahora bien, asiste razón al GCBA en que, dado que el acogimiento de la demanda fue parcial, resulta aplicable lo dispuesto en el artículo 67 del CCAyT en cuanto dispone que si existen vencimientos parciales y mutuos las costas deben compensarse o distribuirse en proporción al éxito obtenido por cada litigante.
Así, considerando que en la instancia anterior la parte actora triunfó en lo referido a los ajustes por importes a cuenta de alquileres futuros, por intereses de colocaciones en el exterior y por recupero de gastos, así como a la pretensión de repetición, y que el demandado tuvo éxito en lo atinente a la prescripción -en la mayor parte-, a la validez del procedimiento administrativo, a los servicios de gerenciamiento y licencia de "know-how" y a la multa, entiendo prudente distribuir las costas de esa instancia en un 60 % a cargo del GCBA y el 40% restante en cabeza de la accionante.
Con respecto a las costas de esta instancia, teniendo en cuenta que también hubo vencimientos parciales y mutuos, y ponderando el éxito obtenido por cada apelante, me parece apropiado distribuirlas en el orden causado (art. 67, cit.). (Del voto en disidencia del Dr. Hugo R. Zuleta).

En el caso, corresponde hacer lugar al planteo de la parte actora respecto de las obligaciones fiscales que se encuentran prescriptas.
La autoridad institucional de la Corte Suprema y razones de economía procesal imponen la aplicación al caso de las normas del derogado Código Civil relativas a la prescripción liberatoria a los períodos fiscales 2004 (anticipos 3, 5, 6 y 8 a 11), 2005 (anticipos 2 a 12), 2006 (anticipos 1 a 12) y 2007 (anticipos 1 a 6).
Según se desprende de las constancias obrantes en la causa, el contribuyente se encontraba inscripto en el impuesto sobre los ingresos brutos.
En consecuencia, de acuerdo a lo previsto en el artículo 2º, inciso a, de la Resolución 2018-MHGC-06 (BOCBA 2570 del 21/11/06), la fecha de vencimiento del anticipo 6 correspondiente al ejercicio fiscal 2007 se produjo el 16 de julio de 2007.
El artículo 3956 del Código Civil derogado establecía que la prescripción de las acciones personales, llevasen o no intereses, comenzaba a correr desde la fecha del título de la obligación. Siendo cada anticipo exigible individualmente al mes siguiente de su vencimiento, el cómputo de la prescripción de cada uno de ellos comenzó a partir del momento de su exigibilidad. Por tanto, el plazo de prescripción referido al período 6 del año 2007 comenzó el 17 de julio de 2007 y operó el 17 de julio de 2012. Esto es, con anterioridad al 31 de julio y 6 de agosto de 2012, fechas en las que se dictó y notificó la Resolución 1613-DGR-12 por la que se intimó al contribuyente y al presidente de su directorio a ingresar la suma determinada.
En atención a lo señalado, corresponde declarar la inconstitucionalidad del artículo 69 del Código Fiscal (t.o. 2007 y arts. concs. en los sucesivos), toda vez que, al establecer que el término de prescripción se inicia el 1º de enero siguiente al año en que se produzca el vencimiento de los plazos generales para la presentación de declaraciones juradas o ingreso del gravamen, amplía el plazo de prescripción quinquenal previsto en el artículo 4027, inciso 3º, del Código Civil.
La misma solución resulta aplicable a los incisos 1º y 2º del artículo 77 del Código Fiscal (t.o. 2007 y arts. concs. en los correspondientes a los períodos involucrados), en tanto establecen la suspensión por ciento ochenta (180) días corridos del curso de la prescripción: a) desde la fecha de la notificación de la resolución que inicia el procedimiento de determinación de oficio; y b) desde la fecha de la notificación de la resolución que inicia la instrucción de un sumario por incumplimiento de las obligaciones fiscales de orden material o formal. Por las mismas razones, siguiendo el razonamiento de la Corte, tampoco puede admitirse la aplicación de suspensiones del curso de la prescripción dispuestas en otras leyes locales (v.gr. cláusula transitoria de la Ley 2569, BOCBA 2838 del 26/12/07).
En consecuencia, como los ajustes correspondientes a los anticipos mensuales anteriores al 6º de 2007 se vinculan con obligaciones fiscales que se encuentran prescriptas, en la medida de lo expuesto entiendo que corresponde hacer lugar al planteo de la parte actora en este aspecto. (Del voto en disidencia de la Dra. Gabriela Seijas).

En el caso, corresponde rechazar parcialmente al recurso de apelación presentado por el Gobierno de la Ciudad de Buenos Aires.
La actora realiza una actividad gravada en la Ciudad de Buenos Aires (“Servicios inmobiliarios realizados por cuenta propia con bienes propios o arrendados n.c.p.”). Ahora bien, los ingresos derivados de la inversión de parte de ese capital en el exterior del país se originan en una actividad diferenciable de la anterior que, como tal, debe ser analizada. No se encuentra debatido en la causa que esos rendimientos se generan como producto de una actividad realizada en el exterior y no en la jurisdicción de la Ciudad. En virtud de ello, no se verifica uno de los elementos esenciales del hecho imponible (territorialidad).
La intención de gravar los ingresos obtenidos por la actora en razón de actividades desarrolladas fuera del territorio de la República excede el ámbito espacial del impuesto sobre los ingresos brutos de la Ciudad. Esta conclusión no se ve alterada por las circunstancias apuntadas por el GCBA en su expresión de agravios (v.gr. lugar en el que se encuentra la sede de la empresa, presunto origen de los fondos empleados para obtener los rendimientos en el exterior), pues aquellas carecen de relevancia al efecto de la configuración del hecho imponible y la insistencia en considerarlas implica extender indebidamente el criterio del legislador al establecer el hecho imponible.
El impuesto sobre los ingresos brutos se aplica al desarrollo de actividades y obtención de ingresos realizados dentro del territorio de cada provincia o de la Ciudad de Buenos Aires (principio de territorialidad). Esta característica del tributo torna irrelevante tanto el lugar donde tiene su sede la empresa como el hecho de que los fondos, a partir de los que se generan los rendimientos que aquí se pretende gravar, sean remesas provenientes de la actividad desarrollada en la jurisdicción (v. Sala III del Tribunal Fiscal de la provincia de Buenos Aires –cuyo Cód. Fiscal contiene previsiones idénticas a las mencionadas en lo concerniente a la definición del hecho imponible–, del 28/09/17 en la causa “Coca Cola FEMSA de Buenos Aires SA”, Exp. 2360-0115702-2009, y esta Sala el 06/08/19 en “Vidriería Argentina SA c/ GCBA s/ impugnación de actos administrativos”, EXP 7050/2013-0, precedentes en los que se debatieron cuestiones análogas).
En efecto, corresponde rechazar el recurso de la parte demandada.

En el caso, corresponde revocar la sentencia apelada respecto a que la actividad de la empresa no se encontraba gravada.
La representante del Gobierno ha cuestionado que -sin fundar su conclusión- el juez estimase que en estos rubros la actividad de la empresa no se encontraba gravada. Aseguró que el hecho de que la empresa se hubiese apropiado del crédito fiscal es demostrativa de que esos ingresos provienen de su actividad.
Se considera ingreso bruto al valor o monto total -en dinero, en especies o en servicios- devengado por el ejercicio de la actividad gravada. Los únicos ingresos que no integran la base imponible son aquellos expresamente excluidos en el Código. En particular, solo se excluye de la base dos tipos de reintegro: los de capital -en operaciones de tipo financiero- y aquellos percibidos por comisionistas, consignatarios o similares, correspondientes a gastos efectuados por cuenta de terceros en las operaciones de intermediación (cf. arts. 172, 192 y 193, incs. 2 y 3, CF, t.o. 2012 y ccds.).
No obstante, en ocasiones se ha eximido del impuesto a reintegros de gastos efectuados a cuenta de terceros cuando las características de las operaciones evidencian que resultaban ajenas a la actividad gravada (v. args. de la Sala I del Tribunal Fiscal, en los autos “Club de Campo Los Pingüinos SA”, del 22/04/22, publicada en TR LALEY AR/JUR/177546/22).
La actividad de la actora ha sido identificada como: “Servicios inmobiliarios realizados por cuenta propia, con bienes propios o arrendados n.c.p.” (cód. 701990). Conforme al Nomenclador de Actividades Económicas para la Ciudad de Buenos Aires (NAECBA) entonces vigente, esa denominación comprendía: “- La compra, venta, alquiler, remate, tasación, administración de bienes inmobiliarios, etcétera realizados por cuenta propia, con bienes propios o arrendados. - La explotación de centros comerciales y/o shoppings” (v. anexo a la Res. 4136/SHyF/03). No hay controversia acerca de que la empresa no ha prestado servicios como comisionista, consignataria o similar. Por ello, para admitir la deducción de los ingresos discutidos la parte actora hubiera debido acreditar la realidad económica a la que alude, es decir, que cada grupo uniforme de operaciones se relaciona con una actividad distinta a la gravada.
Sobre este aspecto la demanda carece de precisión y apenas menciona un par de operaciones entre un vasto universo de notas de débito emitidas por motivos y circunstancias que no son explicadas. La perito contadora relevó muestras de la documentación y, si bien aseguró que esos ingresos se corresponden con los gastos, no explicitó si las erogaciones se efectuaron a cuenta propia o de terceros y menos aún se refirió a la dinámica de las operaciones involucradas.
Por su parte, si bien el juez aseguró que los ingresos controvertidos no se relacionaban con la actividad de la empresa no analizó los diferentes supuestos y -en este punto- tampoco estimó la pericia.
En tales condiciones, no hay elementos en el expediente que permitan descartar que los ingresos procedan de la actividad gravada de la empresa. Por el contrario, como los recuperos pueden ser de gastos efectuados por cuenta propia y los supuestos que pueden justificar su deducción son amplios y variables, para admitir la posición de la actora hubiera sido preciso contar con un grado de argumentación y prueba que no tuvo lugar en autos (cf. arts. 271, incs. 3 y 4, y 147, inc. 5, y ccds., CCAyT).
En conclusión, no hay elementos que permitan justificar las deducciones controvertidas por el fisco. En consecuencia, considero que debe revocarse la sentencia apelada. (Del voto en disidencia de la Dra. Gabriela Seijas).

En el caso, corresponde hacer lugar el recurso de apelación interpuesto por la demandada y, en consecuencia, revocar la decisión de grado, hacer lugar a la excepción de inhabilidad de título planteada y rechazar la presente ejecución fiscal.
Cabe concluir que asiste razón a la recurrente en tanto plantea que la presente ejecución fiscal persigue el cobro de una deuda inexistente.
En efecto, el hecho imponible –para un supuesto como el de autos- se configura con la “radicación de vehículos en la Ciudad Autónoma de Buenos Aires” (v. art. 343 Cód. Fiscal, 2017).
Supuesto que se constituye, por “… su inscripción en el registro de la Propiedad Automotor y de Créditos Prendarios en esta jurisdicción (…) [;] cuando el Registro Nacional de la Propiedad Automotor y de Créditos Prendarios consigna en el título de propiedad que el vehículo se guarda habitualmente en esta jurisdicción (…) [; y, en aquellos] casos de vehículos no convocados por el Registro de la Propiedad Automotor y de Créditos Prendarios se consideran radicados en la Ciudad Autónoma de Buenos Aires aquellos que se guardan o estacionan habitualmente en esta jurisdicción” (v. art. 344 Cód. Fiscal, 2017). Por su parte, las presunciones previstas en el artículo 345 del CF no alcanzan a vehículos que, como el de autos, se encuentran fuera de la enumeración de los incisos a y b del artículo 25 de la correspondiente Ley Tarifaria.

En el caso, corresponde rechazar el recurso de apelación interpuesto por el Gobierno de la Ciudad de Buenos Aires.
Las cuestiones planteadas han sido adecuadamente consideradas en el dictamen de la Sra. Fiscal ante la Cámara, a cuyos fundamentos, que en lo sustancial son compartidos, corresponde remitirse por razones de brevedad.
En efecto, de los agravios formulados por el GCBA, observo que tal como se desprende del informe histórico de dominio -el que no ha sido impugnado por la actora-, el vehículo objeto de autos fue adquirido por la ejecutada el 17/07/2017. Asimismo, surge que posee su guarda habitual en la localidad de Malvinas Argentinas, Provincia de Buenos Aires, desde el 18/02/2021, y que, con anterioridad, se encontraba radicado en la localidad de Lago Puelo, Provincia de Chubut.
Al respecto, de conformidad con la normativa aplicable, entiendo que a pesar de que la accionada tenga su domicilio fiscal en la Ciudad Autónoma de Buenos Aires, lo cierto es que, al detentar la guarda habitual del rodado de que se trata en Provincia de Buenos Aires y previamente en Provincia de Chubut, la presente ejecución no puede prosperar, puesto que no se ha configurado el hecho imponible respectivo.
En sintonía con ello, se ha dicho “ (...) que el hecho imponible (...) se configura con la ‘radicación de vehículos en la Ciudad Autónoma de Buenos Aires’ (v. art. 312 Cód. Fiscal, t.o. 2013). Supuesto que se constituye, por ‘... su inscripción en el registro de la Propiedad Automotor y de Créditos Prendarios en esta jurisdicción (...) [;] cuando el Registro Nacional de la Propiedad Automotor y de Créditos Prendarios consigna en el título de propiedad que el vehículo se guarda habitualmente en esta jurisdicción (...) [; y, en aquellos] casos de vehículos no convocados por el Registro de la Propiedad Automotor y de Créditos Prendarios se consideran radicados en la Ciudad Autónoma de Buenos Aires aquellos que se guardan o estacionan habitualmente en esta jurisdicción’ (v. art. 313 Cód. Fiscal t.o. 2013). Por su parte, el art. 314 del Código Fiscal (t.o. 2013) indica que para que opere la presunción de radicación en la jurisdicción de la CABA deben darse ‘concurrentemente’ las situaciones allí especificadas” (Sala II, "in re" "Transporte Edar SA c/GCBA s/Amparo", expediente N° 38833/2015-0, del 12/06/2018).

En el caso, corresponde revocar la sentencia de grado y, en consecuencia, hacer lugar a la impugnación de la determinación de oficio de deuda en concepto de Impuesto Sobre los Ingresos Brutos -ISIB-, y determinar que la pretensión fiscal de incluir en la base imponible el pago de intereses generados por la colocación de fondos en el exterior, es incorrecta.
En efecto, el fisco sustentó su posición en un informe técnico en el cual se “…estableció que ‘…los fondos remesados al exterior por la contribuyente (…) t[enían] su inequívoco origen y por ende resulta[ban] claramente imputables a la actividad comercial que la firma desarroll[ba] en la jurisdicción sede, esto es la Ciudad Autónoma de Buenos Aires (…) circunstancia en función de la cual se estima[ba] configurado el ‘sustento territorial’ necesario para considerar al ingreso representado por los intereses financieros objeto de tratamiento, como efectivamente alcanzado por el Impuesto sobre los Ingresos brutos…’”.
Sin embargo, considero que las argumentaciones de la contribuyente, en este punto, deben ser favorablemente receptadas, por cuanto si se validase la pretensión fiscal de gravar con el ISIB el pago de intereses generados por fondos que la actora tenía colocados en Bélgica se estaría convalidando un exceso en sus potestades tributarias, pues se estarían sujetando a imposición riquezas que, no está controvertido, se encontraban fuera de su ejido territorial.
En tal sentido, merece destacarse que si bien en el artículo 156 del Código Fiscal se establecía que es ingreso bruto el valor o monto total devengado por el ejercicio de la actividad gravada, quedando incluidos aquí los intereses por la colocación de un capital, no es menos exacto que tal previsión debía necesariamente interpretarse armónicamente con la definición del hecho imponible del impuesto, en virtud del cual queda claro que el ingreso gravado es, únicamente, aquel generado en el territorio de la Ciudad.
Tengo para mi que el hecho de que los fondos remesados al exterior hubiesen sido originados en la Ciudad, tal como fue fundamentado por la demandada, en modo alguno modifica la solución que aquí se propicia, pues tal argumentación, por sí misma, no resulta idónea como para demostrar la configuración de actividad alguna en el ámbito de la Ciudad.
Así las cosas, al no existir punto de conexión válido que habilitara a gravar la manifestación económica en cuestión, la postura adoptada por la jurisdicción local deviene inaceptable. Ello porque el pago de intereses en el exterior por la colocación de fondos en el extranjero resultaba un acto jurídico perfectamente escindible del resto de las actividades que la actora desarrollaba en la Ciudad y que, claro está, sí se vio sometida a imposición. Es que no podía someterse a imposición una porción de la actividad de la contribuyente que, por desarrollarse íntegramente a extramuros de sus límites territoriales, carecía por completo de sustento territorial.
En esto quiero ser claro: no existe probanza alguna -ni siquiera ha sido así alegado por el fisco- que me permita formar el necesario grado de convicción acerca de que, respecto del pago de intereses por fondos colocados en Bélgica, se había desarrollado una actividad tal en el ámbito de la Ciudad que habilitara su gravabilidad; resultando indiferente, a este respecto, el lugar en donde se originaron los fondos remesados.

En el caso, corresponde revocar la sentencia de grado y, en consecuencia, al hacer lugar parcialmente a la impugnación de la determinación de oficio de deuda en concepto de Impuesto Sobre los Ingresos Brutos -ISIB-, ordenar la repetición a favor de la actora de aquellas sumas abonadas en exceso.
En lo que respecta a las diferencias tributarias determinadas por el fisco con relación a los descuentos y bonificaciones (“por cumplimiento de ventas”, “por generación de demanda”, “protección de precios”, “fin de vida del producto” y “producto usado”), como así también aquellas derivadas de incluir en la base imponible del ISIB el pago de intereses por colocaciones de fondos en el exterior y, por último, las originadas en la modificación del coeficiente unificado del Régimen del Convenio multilateral, toda vez que los planteos de la contribuyente fueron favorablemente receptados, lo que torna automáticamente en incausados los pagos realizados, corresponde, hacer lugar al pedido de repetición y ordenar la devolución de lo abonado.

En el caso, corresponde rechazar el agravio deducido por la actora tendiente a cuestionar la gravabilidad de los ingresos provenientes de los intereses de deudores en situación 3, 4 y 5.
La actora invocó normativa emanada del Banco Central de la República Argentina; señaló, que el A-quo pretendía imponer una prelación de la normativa local – específicamente, de las previsiones del Código Fiscal– respecto de la normativa emitida por el Banco Central de la República Argentina y de lo registrado en la contabilidad del Banco como entidad financiera.
Sin embargo, de la lectura de la Resolución de la Administración Gubernamental de Ingresos Públicos (AGIP), mediante la cual se determinó de oficio sobre base cierta la materia imponible y el impuesto cuestionado, surge que “se concluyó que correspondía gravar los importes que obedecían a las deudas pre-judiciales.
En tal entendimiento, se dispuso hacer lugar parcialmente al agravio de la fiscalizada y se rectificó el ajuste.
Ello así, el criterio del organismo recaudador fue gravar los importes de deudas que aún no se encontraban en estado judicial, y rectificar el ajuste deduciendo de la base imponible aquellas que se encontraban judicializadas.

En el caso, corresponde rechazar el agravio deducido por la actora tendiente a cuestionar la gravabilidad de los ingresos provenientes de los intereses de deudores en situación 3, 4 y 5.
En efecto, de la Resolución de la Administración Gubernamental de Ingresos Públicos (AGIP), mediante la cual se determinó de oficio sobre base cierta la materia imponible y el impuesto cuestionado, se advierte que el criterio del organismo recaudador fue gravar los importes de deudas que aún no se encontraban en estado judicial, y rectificar el ajuste deduciendo de la base imponible aquellas que se encontraban judicializadas.
La entidad financiera se agravia por considerar que en la sentencia apelada se impuso la prelación de la normativa local –específicamente, de las previsiones del Código Fiscal– respecto de la normativa emitida por el Banco Central de la República Argentina y de lo registrado en la contabilidad del Banco como entidad financiera.
Sin embargo, a los efectos de la liquidación del impuesto, no puede afirmarse que el ente recaudador deba aplicar las normas del Banco Central de la República Argentina en detrimento de lo que establece el propio Código Fiscal en la materia, ya que no se puede predicar la alegada jerarquía normativa entre el primer cuerpo de normas y el segundo.

En el caso, corresponde rechazar el agravio deducido por la actora tendiente a cuestionar la gravabilidad de los ingresos provenientes de la actividad de comercio exterior desarrollada.
En efecto, el Juez de grado consideró que había sido la actividad de la contribuyente la que había generado los ingresos cuestionados, aun cuando aquellas operaciones estuvieran vinculadas tangencialmente con el comercio exterior.
Añadió que teniendo en cuenta que los ingresos (comisiones) provenientes de las gestiones realizadas por el banco accionante constituían la contraprestación por el ejercicio de la actividad gravada que desarrollaba dicha entidad bancaria, era razonable afirmar que los montos registrados por esos conceptos fueran alcanzados por el tributo.
Por este motivo, consideró que la intermediación bancaria que originaba las referidas comisiones no se adecuaba a la hipótesis exportadora prevista en la exención antes reseñada.
Si bien la entidad financiera recurrente expresó que era parte activa de las operaciones de comercio exterior involucradas, y no actuaba como mero intermediario, motivo por el cual le resultaba aplicable la franquicia establecida en el artículo 139 inciso 10 del Código Fiscal, de la documental de autos no surge acreditado que el banco actor efectuara las operaciones "per se", sino, por el contrario, por cuenta y orden de sus clientes.
Ello así, la entidad financiera actora reviste indudablemente la calidad de intermediario en las operaciones de comercio exterior.

En el caso, corresponde rechazar el agravio deducido por la actora tendiente a cuestionar la gravabilidad de los ingresos provenientes de la actividad de comercio exterior desarrollada.
La entidad financiera recurrente expresó que era parte activa de las operaciones de comercio exterior involucradas, y no actuaba como mero intermediario, motivo por el cual le resultaba aplicable la franquicia establecida en el artículo 139 inciso 10 del Código Fiscal. A tal efecto, citó jurisprudencia en apoyo a su postura.
Sin embargo, en los casos invocados por la recurrente, la actividad bancaria había sido calificada –a diferencia de este caso– como “internacional neta”, situación que no se configura en autos.
Cuando la Corte Suprema de Justicia de la Nación se expidió sobre el caso ( “Banco Ganadero Argentino S.A. c/ Municipalidad de la Ciudad de Buenos Aires”, sentencia del 24/11/1987, Fallos 310:2428), señaló que la caracterización y encuadre de la actividad del banco como “internacional neta” o “esencialmente de intermediación”, remitía al estudio de una cuestión fáctica ajena a la instancia federal.
En el presente juicio la actora no ofreció prueba pericial contable alguna a los efectos de que un experto revisara la documentación aportada en sede administrativa relacionada con esta cuestión.
En consecuencia, la caracterización de la actividad bancaria como “internacional neta” fue un debate ajeno a esta litis, motivo por el cual no pueden aplicarse sin más las conclusiones del fallo citado como pretende la actora.

En el caso, corresponde rechazar el agravio deducido por la actora tendiente a cuestionar el rechazo del planteo de inconstitucionalidad de las normas locales aplicadas por gravar el comercio exterior mediante un tributo local.
Sin embargo, el rol de la actora en las operaciones de comercio exterior en virtud de las cuales se efectuó el ajuste aquí impugnado fue de intermediario, motivo por el cual este debe ser el punto de partida para tratar el presente agravio.
Descartado el hecho de que los ingresos de la actora hubieran provenido de operaciones de exportación, o hubieran sido producto de operaciones netas de comercio exterior –respecto de las cuales regiría la franquicia establecida en el artículo 141 inciso 10 del Código Fiscal t.o.2005 – cabe señalar que, en lo que se relaciona con las actividades conexas a las exportaciones tanto la Ley Nº 23.548 de Coparticipación Federal como las normas locales aclaran que el beneficio otorgado a las exportaciones no alcanza a tales actividades.
En este sentido, en el artículo 9° inciso “b” apartado 1 de la Ley N°23.548 expresamente se establece que “podrán gravarse las actividades conexas a las exportaciones […]”, y el Código Fiscal, reitera ese criterio, señalando que la franquicia dispuesta en el artículo 141 inciso 10 no alcanza a las actividades conexas a la exportación.
Es entonces que queda claro que, en el régimen tributario vigente, los ingresos provenientes de las exportaciones no se encuentran alcanzados por el impuesto aunque sí lo están los ingresos derivados de las operaciones conexas.

En el caso, corresponde rechazar el agravio deducido por la actora tendiente a cuestionar el rechazo del planteo de inconstitucionalidad de las normas locales aplicadas por gravar el comercio exterior mediante un tributo local.
En efecto, “la Nación avala que la imposición local sobre las actividades conexas a las exportaciones no viola el comercio con el exterior que le ha sido encomendado reglar, bajo la premisa común de que las provincias no graven con este tributo los ingresos de las ventas al exterior. Desde esta perspectiva, puede colegirse que el Estado Nacional ha ejercido sus facultades sobre la materia de manera compatible con los preceptos constitucionales que lo autorizan a reglar el comercio con los estados extranjeros: acordó, implícitamente, que las exportaciones quedarían liberadas del impuesto sobre los ingresos brutos y aclaró que tal franquicia no alcanza a las operaciones conexas. Sería, en suma, un comportamiento acorde al principio sentado por el Máximo Tribunal en el sentido de que quien tiene el deber de procurar determinado fin tiene el derecho de disponer los medios para su logro efectivo […] Se exterioriza así la voluntad del Estado de ‘reglar el comercio internacional’ de una forma particular: consensuando el límite con las propias provincias” (Revilla, Pablo, “Tratamiento de las exportaciones en el impuesto sobre los ingresos brutos bajo el prisma de la Ley de Coparticipación Federal”, en AAVV, Alvarez Echagüe, Juan Manuel (Dir.), Tributación Local, Provincial y Municipal, Tomo I, Buenos Aires, Ad-Hoc, 2010, p. 492).
Desde esta perspectiva cabe concluir, entonces, que el agravio en torno al rechazo del planteo de inconstitucionalidad efectuado por el Juez de grado respecto a una eventual vulneración de las potestades del Congreso de la Nación Argentina debe ser rechazado.
Ello atento que, la circunstancia de que las actividades conexas a la exportación se encuentren alcanzadas por el impuesto sobre los ingresos brutos no implica un avance sobre la potestad del Congreso establecida en el artículo 75 inciso 13 de la Constitución Nacional.

En el caso, corresponde rechazar el agravio deducido por la actora referido a que el Fisco de la Ciudad de Buenos Aires carecería del sustento territorial para exigir el pago del impuesto sobre los ingresos brutos.
La recurrente sostiene que no podían incluirse válidamente las operaciones de comercio exterior en las que no actuó como intermediario sino como parte activa en el aspecto espacial del impuesto. Ello así, toda vez que la materia federal aplicable (artículo 75 inciso 13 de la Constitución Nacional) resultaba excluyente del poder tributario local.
Señaló, asimismo, que para la configuración del hecho imponible era menester que el mismo ocurriera en la Ciudad de Buenos Aires y que ello no había sucedido en el caso de las operaciones invocadas por el Fisco para ejercer sus poderes tributarios.
Sin embargo, la doctrina afirma que el principio de territorialidad implica que “las provincias no pueden gravar actividades que se desarrollan en otras jurisdicciones, pues tal actitud implicaría una ilegítima extralimitación de su potestad tributaria; no existiría en tal caso un vínculo jurisdiccional o territorial entre el hecho que se pretende gravar (ejercicio de una actividad) y la provincia” (García Belsunce, Horacio A. (dir.), Tratado de Tributación, Tomo I, Buenos Aires, Astrea, 2009, p. 819).
En el mismo sentido se ha dicho que los hechos imponibles definidos por la ley en su aspecto objetivo deben –necesariamente– ser delimitados territorialmente para abarcar solamente a aquellos que se verifican en el ámbito espacial que establece la ley misma y que, automáticamente, excluye los hechos imponibles que, si bien responden a la delimitación objetiva, deben hacerlo con respecto al espacio que la ley circunscribe para el ejercicio de su poder fiscal” (Jarach, Dino, Finanzas Públicas y Derecho Tributario, citado, p. 382).
El Código Fiscal regula el hecho imponible del impuesto sobre los ingresos brutos en el artículo 133 C.F. t.o. 2007, y similares de años posteriores.
Ello así, los argumentos de la actora no resultan idóneos para rebatir los argumentos desarrollados por el A-quo en sustento de su decisión.

En el caso, corresponde hacer lugar a los agravios de la parte actora tendientes a cuestionar la gravabilidad de los ingresos obtenidos por colocaciones en el exterior.
La entidad bancaria actora sostiene que los intereses computados para la base del impuesto fueron percibidos en el exterior, en una cuenta abierta en el exterior y de uso continuo en el exterior, de manera que no se materializó, a su respecto, el sustento territorial necesario para que se produjera su gravabilidad.
En efecto, el criterio adoptado por el ente recaudador para fundamentar el sustento territorial de los ingresos obtenidos por colocaciones en el exterior se basó en que el origen de los fondos depositados en el exterior provenían de esta jurisdicción.
Sin embargo, esta conclusión no resulta correcta ya que si los ingresos gravados fueron obtenidos en el extranjero –cuestión no controvertida en autos– no se verifica el sustento territorial necesario para poder ser gravados por el impuesto en análisis.
En tal sentido se ha sostenido que “el Fisco local pretende gravar ingresos que no se encuentran sujetos a su Impuesto Sobre los Ingresos Brutos ya que el hecho imponible del mencionado tributo se circunscribe al ‘ejercicio habitual y a título oneroso en la Ciudad de Buenos Aires’ y, como se determinó, los importes impugnados por la Administración tributaria han sido generados fuera de la jurisdicción de la Ciudad de Buenos Aires. En ese sentido se ha dicho que ‘[e]l sustento territorial es un elemento esencial en la definición del hecho imponible del impuesto sobre los ingresos brutos. A los efectos de la aplicación del impuesto, no sólo es necesario que la actividad generadora de los ingresos reúna las notas de onerosidad y habitualidad requeridas por el presupuesto de hecho, sino que, además, aquélla debe ser desarrollada (total o parcialmente) en la jurisdicción respectiva, por lo cual el sustento territorial debe estar siempre presente” (conf. TEJEIRO, GUILLERMO O.: ‘Aplicación de las normas tributarias en el espacio’ en GARCIA BELSUNCE, HORACIO A. [Director] “Tratado de la Tributación. Tomo I. Derecho Tributario. Volumen 1”, pag. 818 y ss.)” (Banco Supervielle Sociedad Anónima contra GCBA y Otros sobre Impugnación Actos Administrativos”, Expte. nº: EXP 35226/2009-0, actuación nº: 11542377/2018, sentencia del 9/05/2018).

En el caso, corresponde rechazar el agravio de la actora referidos a la gravabilidad de los resultados de un Fideicomiso.
El Juez de grado consideró que los referidos ingresos no podían ser considerados como originados en títulos públicos u obligaciones negociables –y, entonces, exentos del gravamen en los términos de la norma tributaria aplicable–.
Para así decidir, tuvo en consideración la orfandad de documentación de respaldo a fin de probar lo manifestado por la actora respecto de los ingresos cuestionados, y ante la imposibilidad de acreditar el origen o procedencia de los resultados en cuestión –impedimento que llevaba a evitar desentrañar el tratamiento tributario que se les debía otorgar– concluyó que dichos conceptos no podían ser computados como provenientes de operaciones sobre títulos públicos, obligaciones negociables o percepción de dividendos, sino como una colocación de fondos excedentes, los cuales se encontraban válidamente gravados por el impuesto sobre los Ingreso Brutos.
En efecto, en la pericia contable efectuada en sede administrativa el Fisco consideró que la contribuyente no aportó documental de respaldo suficiente, por lo que se ratificaba su gravabilidad”.
Ello así, teniendo en cuenta el criterio de valoración de carga de la prueba, correspondía a la actora la carga de aportar la documentación necesaria a los fines de corroborar la no gravabilidad de los referidos ingresos, circunstancia que no aconteció en autos. Asimismo, tampoco se ofreció prueba en sede judicial a los fines de corroborar el extremo invocado, todo lo cual conlleva a rechazar el agravio bajo estudio.

En el caso, corresponde rechazar el agravio de la actora referidos a la gravabilidad de los resultados por participaciones transitorias.
Respecto del ajuste por participaciones transitorias, el Fisco sostuvo en la pericia contable que la contribuyente no había aportado documental de respaldo suficiente, motivo por el cual se ratificaba su gravabilidad.
En efecto, el Juez de grado tuvo en cuenta –entre otras aspectos– el fallo del Tribunal Superior de Justicia en la causa Banco de Valores SA c/ GCBA s/ impugnación actos administrativos s/ recurso de apelación ordinario concedido”, Expte. Nº 12679/2015, sentencia del 26/10/2018 en el cual la postura mayoritaria consistió en que una vez efectuado el ajuste por el organismo fiscal, recaía sobre el propio contribuyente la carga de demostrar de manera concluyente el error u arbitrariedad en que hubiera incurrido el Fisco local.
Ello así, el agravio de la parte actora no podrá prosperar, ya que al no haber acompañado la documentación de respaldo que le fuera oportunamente requerida, y no habiéndose ofrecido prueba alguna al respecto, no existen elementos de prueba que permitan desvirtuar a las conclusiones a las cuales arribó la demandada al practicar el ajuste por este concepto.

En el caso, corresponde rechazar el agravio de la demandada en torno a la improcedencia de la deducción admitida por el Juez de grado con relación a los resultados provenientes de la aplicación de los coeficientes CER-CVS.
El Gobierno de la Ciudad de Buenos Aires afirma que se había omitido considerar el planteo en cuanto a que no se podía tener por probado que lo deducido por la actora hubiera sido efectivamente una diferencia entre el Coeficiente de Estabilización de Referencia (CER) y el Coeficiente de Variación de Salarios (CVS).
Sin embargo, el Fisco consideró la diferencia por indexación asimétrica registrada en AREA no se consideraba un ingreso por dicha indexación, por lo que, a los efectos del cálculo de la base imponible determinada, no se consideró esa partida como resultado exento, y en el informe pericial contable efectuado en sede administrativa se expresó que el ajuste efectuado por ese concepto correspondía a una pérdida por la diferencia entre los índices CER/CVS, deducción no admitida por el código fiscal.
Sin embargo, tal como estimara el A-quo, no podía considerarse que los ingresos referidos estuvieran gravados por el impuesto bajo estudio si el ajuste contable se encontraba vinculado con la indexación antes referida.
En efecto, tal como señalara el Tribunal Superior de Justicia en el precedente “ING Bank N.V. Sociedad Extranjera c/ GCBA y otros s/ impugnación actos administrativos s/ recurso de apelación ordinario concedido” (Expte. Nº 12617/15, sentencia del 3/3/2017): “el bono entregado por el Estado Nacional a las entidades financieras conforme lo establecido en la Ley Nº25.561 y en el Decreto Nº905/2002 no constituye un ingreso derivado del ejercicio habitual de su actividad, sino que respondió a una medida de política económica y financiera excepcional, fruto de la profunda crisis que vivió nuestro país durante los años 2001 y 2002 (voto del Dr. Casás).
Por este motivo, en el referido precedente se estimó que “se descartaba con ello que se tratara de una retribución o contraprestación devengada por el ejercicio de una actividad gravada —tal como lo exige la normativa fiscal al definir la base de imposición—, sino que, en su contrario, el bono perseguía una finalidad asistencial, de reparación ante el perjuicio económico sufrido por las entidades financieras en un contexto de emergencia pública y tendiente, en última instancia, a preservar el adecuado funcionamiento del sistema financiero en su conjunto, pretendiendo resguardar de este modo el interés general” (Voto de la Dra. Weinberg).

En el caso, corresponde rechazar el agravio de la demandada en torno a la improcedencia de la deducción admitida por el Juez de grado con relación a los resultados provenientes de la aplicación de los coeficientes CER-CVS.
El Gobierno de la Ciudad de Buenos Aires consideró que el ajuste efectuado no era un ingreso por indexación, sino que correspondía a una pérdida por la diferencia entre los índices Coeficiente de Estabilización de Referencia (CER) y el Coeficiente de Variación de Salarios (CVS), deducción no admitida por el Código Fiscal.
Sin embargo, los conceptos analizados se encuentran excluidos de la base imponible del impuesto, debido a que su naturaleza indemnizatoria e inhabitual permite extenderles el criterio que se ha sostenido respecto de los bonos.
Ésta ha sido la postura sostenida por el Tribunal Superior local en el caso “GCBA s/ queja por recurso de inconstitucionalidad denegado en: Banco Privado de Inversiones SA c/ GCBA s/ impugnación de actos administrativos” (Expte. N° 13372/16, sentencia del 6/9/2018).
Así entonces, cabe señalar que, respecto de las pérdidas registradas por las diferencias entre los índices CER/CVS, aquellas deben ser analizadas “como un todo asociado tanto los efectos de la pesificación asimétrica como los de su compensación, ya que ambas cuestiones son el fruto de un conjunto de medidas de excepción dictadas por el gobierno nacional y existe una interdependencia absoluta entre ellas” (Tonina, Pablo y Caracciolo, Daniel H., “Efectos de la pesificación asimétrica en entidades financieras. tratamiento en el impuesto sobre los ingresos brutos”, La Ley, 0003/70064649-1).
Ello así,. corresponde confirmar la sentencia de grado en este aspecto, ya que los conceptos analizados fueron válidamente excluidos de la base imponible.

En el caso, corresponde rechazar el agravio de la actora referidos a la gravabilidad de los resultados de un Fideicomiso.
En efecto, se debe verificar si los ingresos que obtuvo la actora por la tenencia de certificados de participación y recupero de previsión por el aporte especial realizado a un Fideicomiso puede ser asimilado, como lo propuso la actora, a la exención prevista en el Código Fiscal para las operaciones sobre acciones y la percepción de dividendos y revalúos.
No obstante, cabe concluir que no es posible compartir la interpretación defendida por la recurrente en tanto se advierte que la norma discutida se limita a considerar exentos del pago del impuesto discutido a “toda operación sobre acciones y la percepción de dividendos y revalúos”. (artículo 141, inciso 1, C.F. t.o.2005 y siguientes).
Bajo esta comprensión, cabe referir que “las posibles omisiones de una norma jurídico-tributaria, en el sensible plano de la gravación o de la exoneración, deben ser salvadas por los órganos depositarios de la voluntad popular a los cuales la Constitución ha deferido la titularidad exclusiva del poder tributario (“sólo el Congreso” artículo 17) y no a quienes se proclamen lúcidos o providenciales intérpretes del espíritu de tales leyes, ya que, en este caso, se afectaría no sólo el principio esencial de la autoimposición (“Es el pueblo el que se tributa a sí mismo (…) sino también a la seguridad, en su doble manifestación —certidumbre del Derecho y eliminación de la arbitrariedad— [que] ha de considerarse ineludiblemente en función de la legalidad y de la justicia (…)” (voto del juez José O. Casás en autos “Hipódromo Argentino de Palermo S.A. c/ Gobierno de la Ciudad de Buenos Aires s/ acción declarativa de inconstitucionalidad”, sentencia del 28 de junio de 2001).
Ello asì, atento que la recurrente no ha aportado elementos de prueba que permitan acreditar el origen y composición de los ingresos objeto del ajuste discutido no puede tenerse por comprobado el origen de dichos ingresos, lo que sella la suerte del agravio.