El carácter de cosa juzgada sustancial o material de la
sentencia de amparo, admisoria o denegatoria, la cual se
circunscribe a la declaración de certeza sobre el mérito de
la pretensión, mas no a las sentencias que declaren la
inadmisibilidad de la pretensión por falta de un requisito
extrínseco -éstas podrán tener fuerza de cosa juzgada
formal-, porque en ellas no existe un pronunciamiento
sobre el fondo del asunto sometido a discusión.
En síntesis, coexisten básicamente dos posiciones: una,
que predica la cosa juzgada formal para todas las
sentencias de amparo; y otra, que sostiene la tesis de la
cosa juzgada material para las sentencias que han
juzgado sobre el fondo del asunto, pero no para las
restantes. Así, lo decisivo a la hora de decidir si la
sentencia de amparo hace cosa juzgada material o formal
será que la cuestión haya tenido o no pleno debate
previamente, independientemente del nombre del proceso
por el que haya tramitado.

La sentencia firme que recae contra el ejecutado en una ejecución fiscal, tiene –salvo las excepciones que hubieran podido ser planteadas y resueltas-, el carácter de cosa juzgada formal, aunque no autoridad de cosa juzgada sustancial, por lo cual en caso de no admitirse el trámite de la excepción de litispendencia, la cuestión podrá ser ventilada en un juicio de repetición posterior.
En esas condiciones no se advierte impedimento jurídico alguno que demore e inhiba las facultades del fisco para llevar adelante el trámite del proceso ejecutivo, a las resultas de un proceso de conocimiento pleno.

Resulta oportuno recordar la distinción entre cosa juzgada formal y cosa juzgada material.
La primera, propia de todas las sentencias, se da cuando por haberse producido la preclusión de todas la cuestiones propuestas y susceptibles de ser alegadas, ya sea por haberse agotado los recursos contra el fallo definitivo o por no ejercitarse en término y en legal forrma los que hubieren podido oponerse, la sentencia resulta inatacable dentro del mismo juicio. Pero la sentencia sólo configurará cosa juzgada formal y nada más, si admite la subsiguiente promoción de procesos posteriores que pueden alcanzar un resultado contradictorio, es decir, si no es inmutable.
En cambio, hay además cosa juzgada material o sustancial cuando la sentencia no puede ser atacada por medio de un juicio posterior. En este caso, la sentencia no sólo tiene inimpugnabilidad o imperatividad, sino además inmutabilidad respecto de la cuestión de fondo (conf. Fassi, Santiago C - Maurino, Alberto L., op. cit., pág. 273/274).
En lo que respecta a la configuración de la cosa juzgada en sentido material, se ha señalado que si en un pleito anterior se decidió con amplio debate y contándose con la debida prueba el mismo tema nuevamente en examen, no es posible prescindir de la sentencia pasada en autoridad de cosa juzgada y sentenciar cual si ella no existiera (conf. Falcón, Enrique, Código procesal Civil y Comercial de la Nación, Tomo II, Abeledo Perrot, Buenos Aires, 1983, pág. 171/172)

En el caso, corresponde confirmar la sentencia dictada por el Sr. Juez aquo, en cuanto rechazó la petición formulada por el ejecutado en sentido de que se suspenda la ejecución fiscal y en consecuencia, tuvo por iniciada la ejecución de la sentencia dictada en autos.
Evidentemente el proceso se extingue con el dictado de la sentencia de mérito, todos los aspectos incidentales resultantes de su conclusión se relacionan con la ejecución del acto jurisdiccional que, en el caso de autos, la ejecutada no apeló oportunamente.
De este modo, la sentencia dictada por el a quo quedó firme y se encuentra consentida, consintiendo los ulteriores planteos de la ejecutada en la pretensión de revivir elípticamente la revisión de ese acto jurisdiccional, en el marco de un proceso que concluyó por su dictado.
Naturalmente que el valor de la cosa juzgada, en tanto procura preservar la seguridad jurídica impide que en el marco del mismo proceso se pretenda la revisión de cuestiones clausuradas a partir de su dictado y la falta de cuestionamiento por los recursos pertinentes.
No varía tal razonamiento el carácter “formal” que la cosa juzgada asume en el proceso de ejecución fiscal. Ciertamente, esa circunstancia habilita, en todo caso, a discutir la pertenencia de la pretensión ejecutoria en el marco de otro proceso con absoluta amplitud probatoria.
Así las cosas, la posibilidad que asiste al ejecutado de incoar otro proceso discutiendo la causa y pertinencia de la obligación, no puede asimilarse a pretender reabrir juicio sobre aspectos que, a la postre, importan prescindir del dictado de la sentencia que, además, no fue recurrida tempestivamente.

En el caso, corresponde rechazar la excepción de inhabilidad de título opuesta por el ejecutado.
En efecto, el juicio de ejecución fiscal, como aparece reglamentado en nuestro ordenamiento procesal, no constituye una ejecución pura y simple como organizan otras legislaciones. Es más, el proceso que el ejecutado pretende evitar negando el carácter ejecutivo del título que le sirve de base, posee una etapa de conocimiento, que aunque limitada, que lo faculta a oponer determinadas defensas relativas a la existencia de la deuda reclamada en autos. Sabido es que la sentencia firme que recae contra el ejecutado en un juicio como este, tiene –salvo las excepciones que hubieran podido ser planteadas y resueltas–, el carácter de cosa juzgada formal, y no sustancial, por lo cual en caso de no admitirse el trámite de la excepción opuesta, la cuestión podrá ser ventilada en un juicio de repetición posterior. En esas condiciones no se advierte impedimento jurídico alguno que demore e inhiba las facultades del fisco para llevar adelante el trámite del proceso ejecutivo, a las resultas de un proceso de conocimiento.

En el caso, corresponde confirmar la resolución dictada por el Sr. Juez de grado en cuanto mandó llevar adelante la ejecución contra el demandado, inscripto en el impuesto a los Ingresos Brutos, hasta hacer íntegro el pago al Gobierno de la Ciudad.
En efecto, el ejecutado sostiene en este sentido que la deuda resultaba inexistente, puesto que se encontraba cancelada “con retenciones y créditos favorables” a su parte que la actora omitió informar y que resultaba arbitrario que se le impusiera la carga de solicitar su compensación, sin embargo no indica cuáles serían las retenciones y créditos que correspondería imputar para efectuar la compensación y reconoce expresamente que no efectuó ningún pedido en ese sentido. En consecuencia, y tal como también lo afirma la Sra. Fiscal de Cámara en su dictamen, los agravios del ejecutado no resultan suficientes para demostrar la manifiesta inexistencia de deuda reclamada, y no logra modificar los fundamentos de la sentencia recurrida. Sin perjuicio de lo cual, la ejecutada mantiene su derecho a ocurrir por el proceso de conocimiento posterior –acción de repetición- (art. 457 CCAyT), en el que podrá plantear todas las defensas que no son posibles en el juicio ejecutivo donde se encuentra vedado el análisis de la causa de la obligación.

No se trata de negar la ejecutividad de los títulos tributarios sino de perfilar más exactamente sus contornos, puesto que esta potestad de la Administración de generar títulos que gozan de ejecutividad no debe entenderse de modo absoluto sino que, por el contrario, debe admitir ciertas atenuaciones que compaginen su actual configuración con los mandatos constitucionales. Por ello, los actos constitutivos de infracción que den lugar a la imposición de sanción no pueden ser judicialmente ejecutados mientras sean cuestionados en sede judicial y la decisión a su respecto no se encuentre firme. En síntesis, a la luz de la doctrina del Superior Tribunal, solo puede ejecutarse una resolución sancionatoria cuando se encuentra definitivamente firme; por ende es forzoso aceptar el carácter automático de la suspensión con motivo de la interposición de recursos administrativos o acciones judiciales, puesto que, en pura técnica jurídica, en estos casos ni siquiera hay suspensión, sino que la eficacia del acto queda demorada hasta su firmeza.

En el caso, corresponde confirmar la resolución dictada por el Sr. Juez de grado en cuanto mandó llevar adelante la ejecución contra el demandado, inscripto en el impuesto a los Ingresos Brutos, hasta hacer íntegro el pago al Gobierno de la Ciudad.
En efecto, conforme se desprende de las constancias de la causa, es cierto que – tal como sostiene el ejecutado - el título de deuda fue emitido cuando estaba pendiente de resolución el recurso de revisión, es decir antes del vencimiento del plazo de 90 días previsto en el artículo 7 del Código Contencioso Administrativo y Tributario de la Ciudad, pero también lo es que la ejecutada no alegó ni demostró haber impugnado judicialmente la multa; o las resoluciones que dieron origen a los certificados de deuda cuyo cobro se persigue en la presente ejecución fiscal. Por tales motivos, toda vez que la ejecutada no impugnó en sede judicial la multa reclamada, dicha multa se encuentra firme y consentida y resulta, por ende, susceptible de requerirse mediante el proceso especial regulado en los artículos 450 y concordantes del Código Contencioso Administrativo y Tributario de la Ciudad. Desde esta perspectiva, el título ejecutivo es hábil para acceder a la ejecución solicitada en cuanto al concepto de multa se refiere. Es que la ejecutada, sólo alegó que la multa no se encontraba firme pues el título había sido emitido cuando estaba pendiente de resolución el recurso de revisión. Sin embargo, este planteo fue desestimado por la Juez de grado destacando que la presentación del recurso administrativo de revisión contra el rechazo del recurso jerárquico “no inhibe el libramiento de boleta de deuda e inicio de la correspondiente ejecución fiscal” (fs. 312 vta.), y dicha cuestión no fue materia de agravio por la ejecutada.

Este Tribunal ya tiene dicho que "la sentencia firme que recae contra el ejecutado en un juicio como éste, tiene -salvo las excepciones que hubieran podido ser planteadas y resueltas-, el carácter de cosa juzgada formal, no la autoridad de cosa juzgada sustancial, por lo cual en caso de no admitirse el trámite de la excepción opuesta [pedido de suspensión y excepción de litispendencia], la cuestión podrá ser ventilada -a todo evento- en el juicio de repetición posterior" ("GCBA c/ Gráfica Velton S.A. s/ Ejecución fiscal - ingresos brutos convenio multilateral", EJF 847689/0, 29/04/10).

Una sentencia es formalmente firme cuando no puede ser objeto de impugnaciones con los recursos ordinarios. La cosa juzgada formal expone la última palabra con relación al tema de resolución dentro del marco de un proceso determinado. Mientras que aquélla queda limitada al caso terminado, el problema de la cosa juzgada material trasciende sus efectos a un proceso posterior sobre el mismo objeto de disputa. El litigio resuelto por la sentencia firme no puede ser tratado en una nueva pesquisa y en una nueva sentencia, puesto que surge como obstáculo el principio "ne bis in idem" (Eberhard Schmidt, Los fundamentos teóricos y constitucionales del derecho procesal penal, 2ª edición traducida del alemán por Juan Manuel Nuñez, Lerner, Córdoba, 2006, p. 157/158).

En el caso, corresponde revocar la sentencia de grado, y en consecuencia, no corresponde suspender el trámite de la presente ejecución fiscal a resultas del proceso ordinario de impugnación de actos administrativos.
En este sentido, esta Sala ya se ha pronunciado en un caso análogo y se ha dispuesto que “…en materia tributaria, la existencia de una acción ordinaria en la que se cuestiona el acto administrativo que sirve de base al título cuyo cobro se persigue en autos, no impide el inicio del proceso de ejecución fiscal, en tanto su ejecutoriedad no se ve impedida por impugnación judicial alguna salvo, claro está, que como se dijo antes se hubiese logrado su suspensión cautelar, supuesto que no se presenta en autos” (“GCBA c/ Jakytex S.A. s/ ejecución fiscal – ingresos brutos”, EJF 954223/0, 31/05/11).
En este mismo orden, cabe agregar que la sentencia firme que recae contra el ejecutado en un juicio de ejecución, tiene el carácter de cosa juzgada formal, no la autoridad de cosa juzgada sustancial, por lo cual la cuestión podrá ser ventilada –a todo evento– en un juicio de repetición posterior.

El juicio de ejecución fiscal constituye un proceso judicial singular de ejecución, de cognición restringida, a fin de asegurar el cumplimiento de una obligación documentada en títulos a los cuales se les atribuye fehaciencia, con el objeto de que el fisco obtenga el cobro de sus créditos en forma expeditiva. Así, el acotado margen cognoscitivo veda el debate de cuestiones relativas a la causa de la obligación, ya que el conocimiento se reduce a un título que sirve para proceder en forma más o menos inmediata a satisfacer la pretensión del acreedor.
De ese modo, la circunstancia de que el conocimiento en el juicio ejecutivo sea limitado lleva a establecer que la sentencia no tenga fuerza de cosa juzgada material, dado que no habiendo cognición completa, la cosa juzgada tampoco puede serlo. Por esa razón, la sentencia recaída en los juicios ejecutivos produce efectos de cosa juzgada en sentido meramente formal, toda vez que en los procesos referidos la posibilidad de discutir la legalidad de la causa de la obligación es postergada, en principio, a una etapa y proceso de conocimiento posterior, pues se parte de una ficción que es que el derecho del acreedor existe. Asimismo, los medios probatorios destinados a acreditar las defensas que puede oponer el ejecutado al progreso de la ejecución resultan restrictivos.
En ese sentido, esta sala tiene dicho que “el juicio ejecutivo no hace cosa juzgada sustancial, puesto que puede promoverse uno subsiguiente (…) donde se harán valer las defensas que no admite el ejecutivo, dada su naturaleza” (conf. “GCBA c/ Hipódromo Argentino de Palermo S.A s/ ejecución fiscal”, Expte. Nº120.188/0, sentencia del 21/05/2004). En consecuencia, las partes tienen la posibilidad de discutir la causa de la obligación en un proceso autónomo de conocimiento ulterior a la ejecución, en el cual se pueden hacer valer todas las defensas que no resulten admisibles en el juicio ejecutivo. Sin embargo, debe señalarse que en el nuevo proceso el ejecutado no podría articular los planteos que pudo haber deducido en el proceso ejecutivo.

El archivo dispuesto por el fiscal tiene naturaleza de un acto administrativo, y no produce efectos de cosa juzgada dado que la decisión emana de una parte del proceso, esto es, del Ministerio Público Fiscal, y no así del juez natural de la causa. Por consiguiente, la cosa juzgada -material y formal- sólo se configura cuando media un pronunciamiento jurisdiccional firme.
Este instituto procesal no causa estado, no puede ser invocado como sustento del principio de la prohibición de la doble persecución penal, y permite a la víctima o al fiscal replantear la cuestión denunciada si se concreta alguna averiguación adicional que aporte nuevos elementos de prueba para el desarrollo del proceso.
Pese al archivo dispuesto por el fiscal, el caso no se encuentra cerrado definitiva e irrevocablemente hasta tanto no haya pronunciamiento jurisdiccional que produzca dichos efectos.

Las sentencias dictadas en juicios ejecutivos no son susceptibles de ser cuestionadas por la vía del recurso ordinario de apelación ante el Tribunal Superior de Justicia, ya que no resuelven el fondo de la cuestión y solo hacen cosa juzgada formal.

La doctrina sostiene que al analizar el alcance del artículo 13 de la Ley N° 16.986 -texto cuya redacción, a estos efectos, es sustancialmente análoga a la del artículo 17 de la Ley local N° 2.145-, que en los casos en que la sentencia firme recaída en el amparo declare la manifiesta ilegalidad o arbitrariedad del acto impugnado, “no siendo el conocimiento judicial, en el juicio de amparo, restringido o superficial, sino pleno, la declaración jurisdiccional de que medió lesión, restricción, alteración o amenaza de algún derecho o garantía constitucional a raíz de un acto u omisión manifiestamente ilegal o arbitrario, configura una decisión irrevisable tanto en el proceso en el que se dictó como en cualquier otro proceso, razón por la cual adquiere eficacia de cosa juzgada en sentido material” (conf. Palacio, Lino Enrique, “Derecho Procesal Civil”, Abeledo Perrot, tomo VII, Buenos Aires, 2011, p. 146).
Ello es así, puesto que lo contrario implicaría admitir la posibilidad de que idéntica cuestión fuese indefinidamente juzgada con el mismo grado de conocimiento, lo que no se conciliaría de ninguna manera con una mínima exigencia de seguridad jurídica (conf. Palacio, Lino Enrique, obr. cit., p. 146).
En cambio, si la sentencia contiene una declaración en el sentido de que el acto impugnado no es manifiestamente ilegal o arbitrario, aquélla solo adquiera eficacia de cosa juzgada formal, debido a que tal declaración importa el reconocimiento -expreso o tácito- de que la determinación de la eventual invalidez del acto requiere mayor amplitud de debate o de prueba, sin vedarle la posibilidad al actor para intentar la protección de sus derechos en un proceso ulterior (conf. Palacio, Lino Enrique, obr. cit., p. 147).
A su vez, la jurisprudencia de este Fuero ha sostenido que “lo decisivo a la hora de decidir si la sentencia de amparo hace cosa juzgada material o formal será que la cuestión haya tenido o no pleno debate previamente, independientemente del nombre del proceso por el que haya tramitado” (conf. Sala II "in re" “Piccirillo, Oscar Alberto c/ GCBA s/ cobro de pesos”, Expte. EXP 438/0, del 08/07/03).

En el caso, corresponde revocar la sentencia de grado, y en consecuencia, no corresponde suspender el trámite de la presente ejecución fiscal a resultas del proceso ordinario de impugnación del acto administrativo.
En efecto, en el caso de autos, la inexistencia de sentencias contradictorias ha quedado garantizada con la admisión de la conexidad dispuesta entre ambos expedientes. Y esta última no implica, de por sí, la suspensión del trámite ejecutivo a resultas del ordinario.
En este sentido, esta Sala ya se ha pronunciado en un caso análogo y se ha dispuesto que “…en materia tributaria, la existencia de una acción ordinaria en la que se cuestiona el acto administrativo que sirve de base al título cuyo cobro se persigue en autos, no impide el inicio del proceso de ejecución fiscal, en tanto su ejecutoriedad no se ve impedida por impugnación judicial alguna salvo, claro está, que se hubiese logrado su suspensión cautelar, supuesto que no se presenta en autos” (“GCBA c/ Jakytex S.A. s/ ejecución fiscal – ingresos brutos”, EJF 954223/0, 31/05/11).
En este mismo orden, cabe agregar que la sentencia firme que recae contra el ejecutado en un juicio de ejecución, tiene el carácter de cosa juzgada formal, no la autoridad de cosa juzgada sustancial, por lo cual la cuestión podrá ser ventilada –a todo evento– en un juicio de repetición posterior.

En el caso, corresponde revocar la sentencia de grado, y en consecuencia, disponer que la causa continúe su trámite en el Juzgado que previno en la presente ejecución fiscal.
En efecto, la aquí ejecutada se agravió de la sentencia y sostuvo que no había similitud alguna entre impugnar un acto administrativo por vía judicial y una ejecución fiscal, dado que los actores son distintos, los objetos de los procesos son distintos y se originan en causas distintas.
La litispendencia por conexidad procede cuando los procesos tienen elementos comunes o interdependientes de forma tal que la sentencia a dictarse en uno de ellos puede hacer cosa juzgada en el otro. Ahora bien, teniendo en cuenta que el título aquí reclamado resulta ejecutable -independientemente de la demanda de impugnación–, y que en el juicio ejecutivo, en principio, no se puede discutir la causa de la obligación, haciendo en este aspecto la sentencia solo cosa juzgada formal, no se advierte el riesgo al que se alude en la sentencia en cuanto a que la decisión que recaiga en la impugnación de actos vaya a tener incidencia en las presentes actuaciones.

En el caso, corresponde confirmar la sentencia de grado que hizo lugar a lo peticionado por la demandada y suspendió el trámite de ejecución fiscal hasta tanto se dictara sentencia firme en los autos que se encontraban en trámite ante la Sala II de la Cámara Contencioso Administrativo Federal.
El proceso ordinario impugnativo de las resoluciones que determinaron el impuesto adeudado por la parte, no posee, en sí mismo, efectos suspensivos sobre el proceso de ejecución fiscal por el que se persigue su cobro (art. 154 del Código Fiscal t.o. 2019).
Ahora bien, las particularidades del presente caso, no permiten la tramitación por ante un mismo tribunal de ambas causas.
Al momento en que este tribunal debe decidir sobre la suspensión de la presente ejecución fiscal establecida por la "a quo", la nulidad del acto administrativo en que se sustenta la deuda ha sido confirmada por sentencia de la Sala II de la Cámara de Apelaciones en lo Contencioso Administrativo Federal, y se encuentra en estudio por ante la Corte Suprema de Justicia.
No puede dejar de señalarse al respecto, que dichas decisiones fueron pronunciadas luego de sustanciado un juicio ordinario, proceso que admite amplitud de debate y prueba. Luego de sustanciado ese expediente en primera y segunda instancia, la Cámara Federal resolvió que “los actos administrativos atacados […]presenta[ban] un vicio en el objeto, en la causa y, por ende, en la motivación, habida cuenta que part[ían] de la premisa de la vigencia de atribuciones tributarias locales cuando, en verdad, las mismas deb[ían] ceder frente a la decisión de política pública federal en punto a la protección de la actividad de NASA con sus contratistas” (de la sentencia dictada por la Sala II Cámara Contencioso Administrativo Federal, "in re" “Adecco Recursos Humanos Argentina SA y otro c/ GCBA-AGIP-DGR s/proceso de conocimiento”, exp. Nro. 52106/2018, sentencia del 30/12/2019).
A su vez, la presente causa se encuentra en situación de resolver las excepciones planteadas.
En efecto la suspensión decretada propende mejor a la economía procesal, evita la posibilidad de sentencias contradictorias, contribuye a la búsqueda de la verdad jurídica objetiva y previene la ejecución de una deuda cuya procedencia ha sido desestimada tanto por la sentencia de grado como por la de cámara.