Como es sabido, el ejercicio de la potestad de imposición estatal, correlativa al deber de contribuir, se encuentra condicionado al respeto de diversas directivas constitucionales, de índole adjetiva y sustantiva. La principal directiva adjetiva está constituida por el principio de reserva de ley en materia tributaria, que es esencial dentro el sistema pluralista, deliberativo y republicano que adopta nuestra Constitución.

El poder de imposición lleva consigo el poder de eximir. Como afirma Giuliani Fonrouge son el anverso y reverso de una misma moneda.
Es necesario que las exenciones se establezcan mediante ley. Al igual que el poder de imposición el poder de eximir debe respetar el principio de legalidad tributaria.

El principio de legalidad en materia de exenciones se funda en los principios que inspiran con carácter general la reserva de la ley en el ámbito tributario: garantizar la seguridad jurídica, "asegurar el tratamiento uniforme y la igualdad de todos los ciudadanos en relación con las prestaciones impuestas", "acentuar el contenido democrático de la intervención del Parlamento en cuanto a la materia tributaria (...) y marcar como directriz substancial la actuación del criterio de solidaridad" (Herrera Molina, Pedro Manuel , "La exención tributaria", Madrid 1990, pág. 120.).
La reserva de ley no se funda únicamente en la protección de la propiedad privada y la libertad del ciudadano. De ser así al importar la exención un beneficio y no una carga para el particular, el principio de legalidad no sería requisito constitucional, o tendría un sentido diverso, como sería proteger los derechos de la Hacienda. Esta contradicción puede resolverse fundando al principio de reserva legal en las razones antes expuestas, y admitiendo también que la libertad y la propiedad individual se ven protegidas por la ley en materia de exenciones, y que ésta facilita que se resuelvan por la autoridad legítima los problemas relativos al reparto de la carga impositiva entre los ciudadanos.

Del texto originario de la Ley N° 12.665 -que crea la Comisión Nacional de Museos, Monumentos y Lugares Históricos- surge que las facultades del Poder Ejecutivo Nacional, en materia de declaración de Monumentos Históricos, parecían principalmente limitadas a la posibilidad de expropiar (art. 3). Luego de incorporado el artículo 3 bis por la Ley N° 24.252 es aún más claro que es el Congreso Nacional quien acuerda, previo un procedimiento reglado, la categoría de monumento o edificio histórico.
Pero más allá de las dudas que genere el examen de la normativa reseñada, puede afirmarse que un decreto del Poder Ejecutivo Nacional no puede excluir en forma absoluta las potestades tributarias de la Legislatura de la Ciudad.

Al determinar la Corte Suprema de Justicia de la Nación el alcance del artículo 31 de la Constitución Nacional estableció que los actos de las legislaturas provinciales no pueden ser invalidados, sino en los casos en que la Constitución concede al Congreso Nacional, en términos expresos, un poder exclusivo, o que el ejercicio de idénticos poderes ha sido expresamente prohibido a las provincias, o cuando hay una absoluta y directa incompatibilidad en el ejercicio de ellos por estas últimas (Rodolfo Spisso, "Derecho Constitucional Tributario", Depalma, 2º edición actualizada y ampliada, p. 149 y sgts.).
La norma contenida en el artículo 31, por la cual se concede primacía a las leyes de la Nación que en su consecuencia se dicten por el Congreso, no puede ofrecer una solución definitiva a los problemas jurisdiccionales acerca del poder de imposición (Luqui, Juan Carlos, "Derecho Constitucional Tributario" p. 258 y sgtss).

La reserva de ley afecta al derecho tributario material. Esto es al establecimiento del tributo y a la regulación de sus elementos esenciales: aquellos que determinan el nacimiento y cuantía de la obligación tributaria y los sujetos vinculados por ella. La exención es una configuración objetiva del tributo que puede establecerse a través de caminos muy diversos, pero siempre afecta a alguno de sus elementos esenciales, cuya regulación se encuentra reservada a la ley.

Las dispensas otorgadas por leyes nacionales respecto de obligaciones tributarias provinciales o deben entenderse como indiscriminadas o absolutas, sino que, por su carácter excepcional, es enester que se las juzgue atendiendo la naturaleza de la actividad desarrollada por quien las invoca y a índole del tributo. De otro modo se cercenarían las facultades impositivas locales, que las provincias eben ejercer plenamente dentro de su ámbito en tanto no hayan sido delegadas por la Constitución al Gobierno Federal (Fallos 68:227).
En reiteradas ocasiones el Alto Tribunal ha excluido de las exenciones otorgadas por leyes nacionales a las tasas retributivas de servicios públicos y a las contribuciones de mejoras, en tanto ellas se correspondan con servicios efectivamente prestados o con obras efectivamente realizadas, guardaran razonable proporción con el costo de los servicios o las obras, y no resultaran extorsivas o absorbentes (Fallos 192:20 y 38; 234: 663; 251:222; 267:176; 269:333; 270:427; 279:76, entre muchos otros).

El Congreso de la Nación en principio es competente para modificar las reglas por él dictadas, con independencia del carácter -derecho federal, común o local- que definan a dichas reglas. El Código Civil, en tanto derecho común en los términos del inciso 12, artículo 75 de la Constitución Nacional, puede ser modificado por una ley federal o por un ley que contiene derecho local. Sin perjuicio de lo expuesto, no puede obviarse que el tributo, en cuanto obligación de derecho público, puede ser configurado en todos sus aspectos por los gobiernos federal y local, según la distribución de potestades normativas tributarias entre diferentes niveles de gobierno establecida por la Constitución Nacional. No hay, entonces, punto de contacto entre las obligaciones tributarias y civiles y, por tanto, entre ambos regímenes jurídicos, el tributario y el civil, más allá de su estructura común en cuanto obligaciones.

La determinación de la alícuota -Ley Tarifaria, anexo I,
cap. IV, art. 23- constituye una manifestación de la
potestad tributaria del Estado local, que prima facie
encuentra respaldo en las previsiones de los artículos 129
de la Constitución Nacional, 1, 9 inciso 51 y 80 incisos 1 y
2, apartado a), de la Constitución de la Ciudad de Buenos
Aires, en tanto que los cuestionamientos constitucionales
relacionados con el modo en que esa potestad fue
ejercida -fundados, básicamente, en la confiscatoriedad y
afectación de la garantía de igualdad- exceden el examen
que es propio del limitado conocimiento admitido por el
instituto precautorio y, por lo tanto, deben ser
considerados en la sentencia definitiva.

Corresponde al Poder Legislativo la competencia en materia impositiva, siendo la misma indelegable. En la Ciudad, esa competencia correspondía al Concejo Deliberante, por lo que no era facultad del entonces Intendente Municipal ni del Procurador General que suscribiera el contrato conceder beneficios impositivos, al margen de las previsiones normativas rectoras en la especie.

La concesión de beneficios impositivos por parte del Intendente Municipal determina una desviación de poder, pues al administrador en el ejercicio de sus funciones le estaba vedado apartarse de las facultades que explicitadas normativamente, las que eran limitadas y direccionadas al cumplimiento de la finalidad de la norma. La finalidad del acto administrativo, conforme al inciso f) del artículo 7° de la Ley de Procedimientos Administrativos, exige que dicho acto cumpla con la finalidad que resulte de las normas que otorgan las facultades pertinentes del órgano emisor. De modo tal que el exceso en que incurriera el Organo Administrativo concediendo exenciones impositivas a la actora, se apartó de la finalidad del acto administrativo por cuanto dichas exenciones implicaron un beneficio a la impugnante, en desmedro de los demás oferentes, hecho que además configuró la violación del derecho de igualdad ante la ley de aquéllos.

Dado que la prescripción no es más que una forma de extinción de la obligación
tributaria, ella puede ser válidamente reglada por el legislador local, ya que no se
encuentra en juego la delegación establecida por el artículo 75, inciso 12 de la
Constitución Nacional para dictar el derecho común. Por otra parte, si se toma en cuenta
el fundamento jurídico-político de aquella delegación -la unificación de la legislación en
todo el territorio-, ella se logra de forma adecuada si los gobiernos locales se ajustan a
las regulaciones específicas federales -en el caso, la Ley N° 11.683- que hubieran
modificado lo prescripto por el derecho civil. De esta manera, se realiza sin vacilación
alguna el sentido de la cláusula de la Constitución, se respeta la peculiaridad de una
obligación de derecho público y, a la vez, no se consagran injustos distingos entre los
gobiernos federal y provincial.

La política fiscal de la Ciudad de Buenos Aires no pretende afectar la existencia concreta de los emprendimientos comerciales e industriales que se desarrollan en el ámbito local. De este modo, las alternativas frente al desembolso de una deuda impositiva de relativa importancia son mayores que la sola posibilidad de un pago único por una suma millonaria.
No tener esta realidad en cuenta, implicaría hacer mera abstracción de los guarismos insertos en las determinaciones de oficio emanadas de la Dirección General de Rentas, lo que llevaría a la existencia de un peligro que, de manera constante, se verificaría en un sinnúmero de expedientes administrativos.

La interpretación de la Constitución ha de procurar armonizar el ejercicio de las atribuciones de la Nación y de la Ciudad Autónoma de Buenos Aires y, particularmente, no menoscabar el derecho de esta última para formar su tesoro público por vía de creación y aplicación de impuestos locales.

Atento a que la materia tributaria pertenece al derecho público y se relaciona con la autonomía del poder local, la legislación sobre prescripción de la acción del fisco en materia tributaria forma parte integrante de aquélla, y por lo tanto es de resorte de la legislación de la Ciudad Autónoma de Buenos Aires.
El Código Civil no es limitativo del derecho público ni tampoco un derecho subsidiario de éste, al menos en su generalidad; el principio es que cada sistema de derecho ha de bastarse a sí mismo y, por lo tanto, una laguna aparente en el sistema de derecho público no puede suplirse por vía de analogía aplicando prescripciones de derecho privado, sino que debe llenarse con preceptos emanados del derecho público.
Existiendo regulación específica en materia de prescripción de la acción del fisco en el derecho local, ninguna preeminencia tiene la norma prevista en el artículo 4023 del Código Civil.
Sentado lo expuesto cabe afirmar que la autonomía del derecho tributario alcanza hasta donde ella no afecte, en estricta interpretación, las declaraciones, derechos y garantías de la Constitución Nacional, pero, en este caso, no por alzarse contra disposiciones del derecho privado, sino por la contradicción en que incurrirían respecto a la norma fundamental.

La corrección de eventuales errores incurridos por las autoridades en el ejercicio de sus atribuciones de determinación tributaria, no debe perjudicar al contribuyente ni puede ser invocado en su contra, siempre y cuando no haya habido dolo o culpa de su parte.

Toda vez que en la especie el actor pagó los tributos de conformidad con las liquidaciones que la autoridad administrativa practicara oportunamente, la pretensión de cobro exteriorizada luego -en virtud de la alteración de la base imponible anteriormente fijada al valuar el inmueble- importa un reclamo improcedente del pago de deudas extinguidas.
En consecuencia, los pagos efectuados en las condiciones señaladas se erigen en derechos definitivamente incorporados al patrimonio de la persona, que en consecuencia gozan de la protección constitucional (arts. 17 de la Constitución Nacional y 12 inciso 5 Constitución de la Ciudad de Buenos Aires)

En el caso, el magistrado de grado declaró la inconstitucionalidad de los artículos 41, 42, 48 y 175 de la Ordenanza Fiscal 1998 ya que, en tanto otorgan basamento normativo a la pretensión de cobro retroactivo de los tributos por parte de la Ciudad, sientan una solución que lesiona garantías constitucionales. Cabe exceptuar de esta afirmación al artículo 41 de la precitada Ordenanza, que al estatuir que la obligación solamente se considera extinguida cuando se ingresa la totalidad del tributo adeudado con más su actualización, intereses, multas y costas si correspondieren, no hace más que reiterar el principio de integridad del pago, que por sí mismo no otorga sustento al cobro retroactivo del tributo y cuya constitucionalidad, por eso mismo, no resulta cuestionable.
En consecuencia, corresponde confirmar la sentencia y revocarla en lo atinente a la declaración de inconstitucionalidad del artículo 41 de la Ordenanza Fiscal 1998.

No puede admitirse que el sistema de recaudación de los tributos se asiente en un proceder manifiestamente ilegítimo o arbitrario, toda vez que ello -lejos de promover la eficacia de la gestión de gobierno- importa un apartamiento del deber de preservar la razonabilidad y respetar la legalidad objetiva -referida al ordenamiento jurídico en su conjunto y a la prelación de las normas que lo integran- que en todo tiempo ha de guiar a la Administración y, por tanto, también debe ser el fundamento de la percepción de los ingresos públicos.